Решение № 10995 от 19.07.2013 г. на ВАС по адм. д. № 5964/2013 г.

Решение № 10995 от 19.07.2013 г. на ВАС по адм. д. № 5964/2013 г., I о., докладчик съдията Фани Найденова Производство по чл. 185 - чл. 196 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по жалба на "Лукойл-България " ЕООД, със седалище и адрес на управление в гр. София, с едноличен собственик на капитала "Лукойл Юръп Холдингс", Амстердам, Холандия, подадена чрез адв. Александър Богомилов Величков, вх. № 6893/6949/22.04.2013 г. по входящия регистър на Върховния административен съд, с която се оспорва чл. 35а (нов - ДВ, бр. 76 от 05.10.2012 г., в сила от 31.03.2013 г.) от Наредба № 3 от 19.02.2010 г. за специфичните изисквания и контрола, осъществяван от митническите органи върху средствата за измерване на акцизни стоки, издадена от министъра на финансите, обн., ДВ, бр. 15 от 23.02.2010 г., в сила от 26.03.2010 г. Поддържат се твърдения, че оспорената разпоредба е издадена при липса на компетентност на министъра на финансите, в противоречие с чл. 103а от Закона за акцизите и данъчните складове, незаконосъобразна, поради липса на легитимна цел, несъответствие с целта на закона, дискриминационна, поради това, че предвижда различно правно третиране на данъчно задължените лица, и издадена в нарушение на принципи на Европейското право - принципите на правна сигурност, предвидимост и пропорционалност. В съдебно заседание дружеството се представлява от адв. Пекунов и юрк. Добрев. Представят доказателства и предявяват доказателствени искания. Ответникът - Министърът на финансите, се представлява от юрк. Цветанова, юрк. Вълкова и юрк. Йорданова, които вземат становище за неоснователност на жалбата, молят да бъде отхвърлена и се присъди юрисконсултско възнаграждение. Представят доказателства. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява подробно мотивирано становище за неоснователност на жалбата. За да се произнесе, Върховният административен съд взе предвид следното: По допустимостта на оспорването: Жалбата е процесуално допустима като подадена от юридическо лице с правен интерес, съобразно изискването на чл. 186, ал. 1 от АПК. Съгласно чл. 186, ал. 1 АПК право да оспорват подзаконов нормативен акт, какъвто характер има оспорената Наредба, имат гражданите, организациите и органите, чиито права, свободи или законни интереси са засегнати или могат да бъдат засегнати от него или за които той поражда задължения. Жалбоподателят доказва, че е пряко засегнат от оспорената разпоредба, в качеството си на лицензиран складодържател на специфичен склад - нефтопродуктопровод преминаващ през цялата територия на РБългария и пренасящ стока с режим "отложено плащане на акциз" по Закона за акцизите и данъчните складове, в изпълнение на който е издадена Наредба № 3 от 19.02.2010 г. за специфичните изисквания и контрола, осъществяван от митническите органи върху средствата за измерване на акцизни стоки, издадена от министъра на финансите, обн., ДВ, бр. 15 от 23.02.2010 г., в сила от 26.03.2010 г., от която Наредба е оспорената разпоредба на чл. 35а (нов - ДВ, бр. 76 от 05.10.2012 г., в сила от 31.03.2013 г.). Оспорването не е ограничено със срок, съобразно разпоредбата на чл. 187, ал. 1 АПК. По основателността на оспорването: Оспорената разпоредба на чл. 35а от Наредба № 3/19.02.2010 г. на министъра на финансите е приета с Наредба за изменение и допълнение на Наредба № 3/10 г., публикувана в ДВ, бр. 76 от 05.10.2012 г., в сила от 31.03.2013 г. и гласи: "В случаите, когато данъчен склад е разположен на територията на повече от едно митнически учреждения, като точки за контрол за въвеждане и извеждане се определят всички места, на които се въвеждат или извеждат енергийни продукти от нефтопровода или нефтопродуктопровода към прилежащите му складови бази." Наредба № 3 от 19.02.2010 г. на министъра на финансите за специфичните изисквания и контрола, осъществяван от митническите органи върху средствата за измерване на акцизни стоки, обн., ДВ, бр. 15 от 23.02.2010 г., в сила от 26.03.2010 г., е издадена на основание на чл. 103а, ал. 2 (Нов - ДВ, бр. 95 от 2009 г., в сила от 1.12.2009 г.) от Закона за акцизите и данъчните складове (ЗАДС). Съгласно разпоредбата, министърът на финансите издава наредба, с която определя специфичните изисквания и контрола, осъществяван от митническите органи върху средствата за измерване и контрол. Съгласно чл. 103а, ал. 1 от ЗАДС, за целите на осъществявания от митническите органи контрол, данъчнозадължените по закона лица са длъжни да използват средства за измерване и контрол, отговарящи на изискванията на ЗАДС, на Закона за измерванията и на нормативните актове по прилагането им. Съгласно ал. 3 на чл. 103а ЗАДС, данните от средствата за измерване и контрол по ал. 1, следва да се предават по електронен път в автоматизираните системи за отчетност на лицата, като съгласно ал. 4 на същата разпоредба, данните се изпращат и до Централно митническо управление по ред, начин и формат, определен от директора на Агенция "Митници". Анализът на посочените разпоредби налага изводът, че министърът на финансите е постановил оспорената разпоредба в качеството си на овластено от закона лице и в рамките на предоставените му законови правомощия да определя специфичните изисквания и контрол, осъществяван от митническите органи върху средствата за измерване и контрол, което включва и определяне точки за контрол за въвеждане и извеждане на акцизна стока на всички места, на които се въвеждат и извеждат енергийни продукти, поради което е неоснователно поддържаното възражение от оспорващото дружество за липсата на компетентност на министъра на финансите за постановяване на оспорената разпоредба. Видно от преписката по приемане на подзаконовия нормативен акт, спазени са изискванията на чл. 26, ал. 2 от Закона за нормативните актове (ЗНА) за публикуване на проекта и доклада на министъра на интернет страницата на МФ, проведени са съгласувателните процедури по чл. 27 ЗНА, съответно "Лукойл-България" ЕООД е бил запознат с публикувания проект и е подал възражение до министъра на финансите. Адресати на Наредбата са данъчно задължени лица, на които е разрешен облекчен режим на "отложено плащане" на акциз, при който временно се отлага облагането с акциз на акцизни стоки при тяхното производство, въвеждане или внасяне на територията на страната. С оглед спецификата на режима "отложено плащане", още в първоначалната редакция на Закона за акцизите и данъчните складове, обн., ДВ, бр. 91 от 15.11.2005 г., в сила от 01.01.2006 г., с разпоредбата на чл. 61, ал. 1 е въведено задължителното изискване производителите на акцизни стоки да въведат средства за измерване, отговарящи на изискванията на ЗАДС, на Закона за измерванията и на нормативните актове по прилагането им. Разпоредбата на чл. 66, ал. 3 ЗАДС задължава лицензираните складодържатели, при складиране на акцизни стоки, да използват средства за измерване и контрол, отговарящи на изискванията на ЗАДС, ЗИ и нормативните актове по прилагането им. "Лукойл-България" ЕООД е лицензиран складодържател с издаден Лиценз № 272 за управление на "данъчен склад" за производство и съхранение /складиране/ на акцизни стоки, който "данъчен склад" е специфичен и единствен по рода си на територията на РБългария и представлява "продуктопровод" преминаващ през цялата територия на РБългария от района на Митница-Бургас до района на Митница-Столична, с повече от едно място на въвеждане и извеждане на акцизната стока, съобразно издадения лиценз: "Продуктопроводи-продуктопровод от "Лукойл Нефтохим Бургас" АД до пласментно-снабдителна база Ихтиман, със свързаните с него помпени станции бази: Карнобат, Стара Загора, Пловдив, Ветрен и Ихтиман". Съгласно чл. 3, ал. 2, т. 2 от Наредба № 3 "обект" е място на получаване, производство или складиране на акцизни стоки, а съгласно т. 1 от същата разпоредба, "точка на контрол" е всяко място, на което лицата са длъжни да използват средства за измерване и контрол, предвидени в наредбата. Съгласно чл. 52, ал. 3 от Наредбата, митническите органи могат да определят и други места (точки за контрол) за монтиране на средства за измерване и контрол с цел постигане съответствие с изискванията на Наредбата. За целите на контрола, съгласно изискванията на чл. 10, т. 2 от Наредбата, лицата са длъжни да поставят средства за измерване и контрол в точките за контрол по начин, който да предотврати получаването и извеждане на акцизни стоки от обекти без тяхното отчитане. Предвид разпоредбата на чл. 3, ал. 2, т. 1 и т. 2 от Наредбата, всяка пласментно-снабдителна база и технологична помпена станция по протежението на продуктопровода Бургас-Ихтиман/София, следва да се счита за отделен "обект" и "точка на контрол", съобразно обсъдените разпоредби от Наредбата. Преди приемането на чл. 35а от Наредбата, "контролна точка" за въвеждане на акцизната стока на така описания "специфичен" склад, е "Лукойл Нефтохим Бургас" АД, на територията и в териториалната компетентност на Митница Бургас, като изходна "точка за контрол" за извеждане на акцизната стока е в пласментно-снабдителна база Ихтиман, която е на територията и в териториалната компетентност на Митница Столична, където са поставени средства за измерване, съобразно изискванията на Наредба № 3, вр. ЗАДС и Закона за измерванията, по което не се спори. След като е безспорно, че "митническия склад" преминава през цялата територия на РБългария, като има няколко пласментно-снабдителни бази и технологични помпени станции на територията на страната - Карнобат, Стара Загора, Пловдив, Ветрен, т. е. местата за въвеждане и извеждане от данъчния склад са повече от едно, съответно - контролните точки с поставяне на измервателни уреди, също следва да са повече, което обосновава изменението на Наредбата с приетата разпоредба. Спецификата на "склада", който поради това, че е "нефтопровод" с повече от едно място за въвеждане и извеждане на акцизната стока, наличието на помпени станции в няколко пласментно-снабдителни бази, без монтирани средства за измерване и контрол, е обосновало предложението на министъра на финансите за изменение на Наредбата с приемане на оспорената разпоредба, като със същата се осъществява целта на ЗАДС - осъществяване на контрол върху акцизни стоки с режим "отложено плащане" и предотвратяване отклонение от заплащане на задължения за акциз, поради което е неоснователно поддържаното възражение на оспорващия, че оспорената разпоредба е постановено при липса на легитимна цел (несъответствие с целта на закона). Неоснователно е твърдението в жалбата за нарушение на чл. 6 от АПК - несъразмерност с преследваната цел. Според жалбоподателя, новоприетата разпоредба има за пряка последица единствено инвестиционни разходи за дружеството и може би улесняване работата на служителите на Агенция "Митници", което е несъизмеримо с разходите за дружеството. Безспорно е, че създаването на новата разпоредба регламентира контрол върху отчетността на дружеството с акцизни стоки и при наличие на повече места за въвеждане и извеждане на стоката в рамките на "данъчния склад", за какъвто се счита продуктопровода Бургас-София, такъв контрол върху системата на отчитане е необходим и е свързан с постъпленията в бюджета, поради което разпоредбата на чл. 35а от Наредба № 3 съответства на изискването на чл. 6, ал. 4 от АПК за преимуществена защита на държавния и обществения интерес, който е свързан с постъпленията в бюджета. Стриктният контрол върху измерването на контролираните горива е задължение на Агенция "Митници", съобразно ЗАДС и настоящата Наредба регламентира това задължение, касаещо събираемостта на публичните държавни вземания. Засягането на правата и законните интереси на задължените лица не е в по-голяма степен от най-необходимото за целта, за която актът се издава, а именно - постигане на ефективен контрол на митническите органи върху акцизните стоки. Отчитайки наличието на действащи системи за вътрешен контрол, новите изисквания към системите за контрол и отчетност не следва да се определят като несъизмерими ограничения и тежести за техните адресати, в случая дружеството жалбоподател, който за момента е единствен лицензиран складодържател на такъв "данъчен склад" - "продуктопровод" на територията на РБългария. Неоснователни са доводите за нарушение по чл. 6, ал. 2 от АПК за засегнати интереси на дружеството-жалбоподател в по-голяма степен от най-необходимото за целта, за която се издава акта. В тази връзка дружеството се е позовало на част от доклада от експертната работна група по приемане на акта, съдържащо препоръки за търсене на алтернативни възможности за постигане на същите цели. Възражението за прекомерни разходи на дружеството при изпълнение на наредбата, които по твърдения в писмената защита на процесуалните представители на дружеството се оценяват приблизително на 1 млн. лева, освен че е на база предположения, като размер разход не е съпоставен с печалбата на дружеството, за да се приеме, че е "прекомерен" разход за дружеството. Безспорно е, че нефтопроводът, на който е признат статут на "склад" на акцизни стоки, е на територията на повече от едно митническо учреждение, чиито органи осъществяват контрол върху акцизните стоки с режим "отложено плащане на акциз". Безспорно е, че съществуват помпени станции в бази Карнобат, Стара Загора, Пловдив, Ветрен, които са в териториите и в териториалната компетентност за контрол на различни митнически учреждения. Неоснователно, в тази връзка е възражението на "Лукойл-България " ЕООД за липса на правна уредба на границите на митническите учреждения и невъзможност да се ориентира дали складът му преминава през повече от едно митническо учреждение, както и че липсва установеност на границите между митническите учреждения. Структурата на Агенция Митници е уредена законодателно в чл. 7, ал. 2 Закона за митниците и в Устройствен правилник, приет с Постановление № 302/15.12.2009 г. на Министерски съвет, съгласно чл. 6 от който, Агенция Митници е структурирана в Централно митническо управление и в Митници: Аерогара София, Бургас, Варна, Лом, Пловдив, Свиленград, Свищов, Столична, Русе и Югозападна. Отделно, на "Лукойл-България" ЕООД е издаден акт за съответствие, изпратен с писмо ЗАДС/242/06/13.04.2011 г. от директора на Агенция Митници, във връзка с изискванията по ЗАДС и Наредба № 3, който акт е преди влизане в сила на чл. 35а от Наредба № 3, така че към влизане в сила на разпоредбата, оспорващото дружество "Лукойл-България" ЕООД е било уведомено за новите точки за контрол, където следва да постави допълнително измервателни уреди. Видно от изложеното в жалбата, формулираните основания за отмяна на оспорената разпоредба са свързани предимно с нецелесъобразността й, която е изключена от съдебен контрол по отношение на подзаконовите нормативни актове - чл. 196, вр. 146 АПК. Твърдението, че разпоредбата е дискриминационна, поради това, че въвежда различно правно третиране на данъчно-задължени лица, е неоснователно, тъй като този нефтопродуктопровод като данъчен склад е единствен по рода си на територията на България, засега, така че единствен засегнат от разпоредбата е "Лукойл-България" ЕООД и не може да се прави съпоставка с други лицензирани складодържатели като засегнати от разпоредбата лица, за да се преценява дали е дискриминационна спрямо оспорващия. Неоснователно се поддържа, че разпоредбата противоречи на Европейската конвенция за човешки права и на Хартата за основните права на Европейския съюз. Оплакванията са за противоречие на оспорения текст на Наредбата с разпоредби от Европейската конвенция за човешки права и на Хартата за основните права на Европейския съюз, противоречие с Директива 2008/118/ЕО на Съвета и с първичното законодателство на ЕС, противоречие с принципите на Европейското право: принципите на правна сигурност, предвидимост и пропорционалност. Съгласно разпоредбата на чл. 15, § 1 от Директива 2008/118/ЕО на Съвета от 16 декември 2008 г. относно общия режим на облагане с акцизи, всяка държава-членка определя своята нормативна уредба относно производството, преработка и държането на акцизни стоки при спазване на разпоредбите на Директивата. Наредба № 3 и по-специално чл. 35а, е съобразена с предоставената с Директивата свобода на националните органи по контрол на акцизни стоки да определят националната нормативна уредба свързана с контрола, и в същото време - не ограничават движението на стоката и не създават пречки за общностната търговия. Предвид изложеното, постановената нова разпоредба - чл. 35а от Наредба № 3 на министъра на финансите, като приета при спазване на административно-производствените правила, в изискуемата от закона форма и издадена от компетентен орган, в рамките на предоставената му от закона компетентност, е законосъобразна, при съобразяване с разпоредбите и целта на Закона за акцизите и данъчните складове, в съответствие с Директива 2008/118/ЕО на Съвета от 16 декември 2008 г. Противоречие на оспорената разпоредба от подзаконов нормативен акт с разпоредба от нормативен акт от по-висока степен, по смисъла на чл. 15 от Закона за нормативните актове, не се установява. Жалбата на "Лукойл-България" ЕООД като неоснователна, следва да бъде отхвърлена. При този изход на спора, на ответната страна се дължи присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 150 лева. По изложените съображения и на основание чл. 193, ал. 1 АПК Върховният административен съд, първо отделение,