Решение № 4797 от 5.04.2013 г. на ВАС по адм. д. № 2346/2012 г.

Решение № 4797 от 5.04.2013 г. на ВАС по адм. д. № 2346/2012 г., I о., докладчик съдията Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс. Образувано е по касационна жалба на адв. Евгения Дойнова, в качеството й на процесуален представител на Екатерина Костадинова Стаматова-Дилова, представляваща "Нотис" ООД, срещу решение № 2914 от 8.12.2011 г. по адм. дело № 743 по описа за 2011 г. на административния съд - гр. Варна. С него е отхвърлена жалбата на търговското дружество срещу ревизионен акт (РА) № 031003999 от 29.11.2010 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с решение № 1048 от 4.02.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна относно отказано право на данъчен кредит в общ размер от 49 056.31 лв. и начислена лихва в размер на 2 882.48 лв., от които за внасяне общо главница в размер на 32 420.39 лв. и същият размер лихва за данъчни периоди м. 02, м. 07, м. 08, м. 09, м. 10, ч. 11, м. 12.2009 г. и м. 01, м. 02, м. 03, м. 04, м. 05.2010 г. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение, поради нарушаване на материалния и процесуалния закони, както и поради необосноваността му, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението и постановяване на друго по съществото на спора, както и присъждане на съдебни разноски. Ответната страна по касационната жалба - директорът на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна не ангажира становище по реда на чл. 163, във връзка с чл. 228 от АПК. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведеното отменително основание, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена в срока о чл. 211 от АПК и от надлежна страна, а разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебния акт е бил РА № 031003999 от 29.11.2010 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с решение № 1048 от 4.02.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Варна относно отказано право на данъчен кредит в общ размер от 49 056.31 лв. и начислена лихва в размер на 2 882.48 лв., от които за внасяне общо главница в размер на 32 420.39 лв. и същият размер лихва за данъчни периоди м. 02, м. 07, м. 08, м. 09, м. 10, м. 11, м. 12.2009 г. и м. 01, м. 02, м. 03, м. 04, м. 05.2010 г. Актът е издаден в резултат на осъществена ревизия на търговското дружество по прилагането на ЗДДС за ревизиран период от 1.02.2009 г. до 31.05.2009 г. При административното обжалване ревизионният акт е потвърден в сега оспорваната му част, а е отменен в частта относно определено данъчно задължение по ЗДДС за данъчен период м. 03.2009 г. В резултат на извършената нова ревизия за този последен данъчен период м. 03.2009 г. е постановен ревизионен акт № 031102129 от 5.07.2011 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. Варна. В мотивите на обжалваното решение е изложена фактическата страна по спора, обсъдени са събраните доказателства по делото, включително заключенията по съдебно-оценителната и допълнителната съдебно-оценителна експертиза, анализирани са възраженията на ревизираното и задължено лице. Обоснован е извод за законосъобразност на ревизионния акт. За да постанови оспореното решение, съдът е приел, че основните спорни моменти са два. Първият е относно отказано право на данъчен кредит общо в размер на 41 189.80 лв. по повод 10 броя данъчни фактури, издадени от "Прима инвест България" ЕООД за данъчни периоди м. 08, м. 09, м. 10, м. 11, м. 12.2009 г. и м. 01, м. 02, м. 03, м. 04, м. 05.2010 г. Вторият е относно отказаното право на данъчен кредит в размер на 7 854.61 лв. по повод на фактури № 187 от 17.02.2009 г., № 222 от 10.07.2009 г., № 224 от 28.07.2009 г. и № 230 от 10.08.2009 г., издадени от "Прима инвест България" ЕООД. В хода на производството е установено, че по силата на договор за покупко-продажба, за което е издаден нот. акт № 193 от 1.06.2009 г., е прехвърлено правото на собственост върху недвижим имот от "Прима инвест България" ЕООД, в качеството му на продавач, на ревизираното дружество "Нотис" ООД, в качеството му на купувач. Същият представлява складово помещение под № 4, с посочена в акта застроена площ, в завършено състояние на "груб строеж", както и идеални части от общите части на едноетажна промишлена сграда, представляваща складова база и от правото на строеж върху мястото, находящо се в с. Слънчево, община Аксаково. Между страните е бил сключен и предварителен договор за покупко-продажба на недвижим имот в строеж от 20.12.2008 г., като в него е уговорено по повод заплащането на продажната цена това да стане на две вноски. Първата е в деня на подписване на предварителния договор - 20.12.2008 г., втората вноска е на датата на сключване на окончателния договор - 1.06.2009 г. Договорено е останалата част от продажната цена да бъде изплатена на равни месечни вноски в срок от две години от датата на плащане на втората вноска. Към този предварителен договор има сключен анекс от 17.02.2009 г. От друга страна в нот. акт изрично е записано, че пазарната цена е 3 880 800 евро без ДДС, като купувачът е изплатил сумата от 136 080 евро без ДДС. Договорено е останалата част от цената от 252 720 евро без ДДС да бъде заплатена на равни месечни вноски всяка в размер на 10 530 евро без ДДС за срок от две години с падеж на първата вноска 1.08.2009 г. и падеж на всяка следваща вноска 10 число на месеца, за който се дължи вноската. По повод на изплатената сума преди издаване на нотариалния акт от общо 136 080 евро без ДДС са издадени две фактури № 174 от 20.12.2008 г. и № 195 от 17.03.2009 г. от "Прима инвест България" ЕООД. В тях като основание за издаването им е приет предварителният договор от 20.12.2008 г. По повод правото на данъчен кредит по първата фактура няма произнасяне в спорното административно производство, понеже данъчният период не е в обхвата на ревизирания период в него. По повод втората фактура ревизионният акт е отменен и е върнат за осъществяване на ново ревизионно производство. Това последващо производство е приключило с издаване на ревизионен акт № 031102129 от 5.07.2011 г., представен по делото. Освен клаузите по повод прехвърлянето на правото на собственост с окончателния договор, в предварителния договор от 20.12.2008 г., в т. 3.2. от него е записано, че продажната цена включва и изграждане на описания обект съобразно с одобрени проекти и издадено разрешение за строеж към датата на подписване на договора, в това число и необходимите СМР за изкопаване на мястото на печатарската техника и машини. Според чл. 1 от анекса към този договор от 17.02.2009 г., в който е уреден неговия предмет, е посочено, че продавачът "Прима инвест България" ЕООД се задължава да изгради със свои сили и средства в обекта по предварителния договор с купувача фундамент за монтиране на ролна офсетова печатна машина. Така, както беше посочено по-горе спорът е относно правото на данъчен кредит във връзка с издадените фактури по повод осъществено плащане на вноските за изплащане на продажната цена според нотариалния акт. Административният орган и съдът са приели, че осъществените плащания по фактурите нямат характер на авансови, за тях данъчното събитие е възникнало в предходен данъчен период и дружеството неправомерно е начислило ДДС, поради липса на доставка по чл. 6 от ЗДДС. Осъществено е позоваване на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, както и на чл. 86 от ЗДДС. Основната защитна теза на жалбоподателя, сега касатор е, че тези процесни авансови вноски не са свързани с прехвърлянето на правото на собственост върху недвижимия имот. Според него същите са авансови вноски по повод на договореното с предварителния договор от 20.12.2008 г. и анекс към него от 17.02.2009 г., видно и от приемо-предавателен протокол от 1.06.2009 г. относно обособяване на обекта на продажбата като самостоятелен с промяна на проектите на сградата, завършване на същия и въвеждането му в експлоатация с променено предназначение. Това се установява изрично от съдържанието на т. 5 от нот. акт от 1.06.2009 г. В подкрепа на тази теза според касатора са и част от мотивите на издадения му втори във времето ревизионен акт от 5.07.2011 г., в който е установена конкретната фактическа обстановка по повод уговореното между страните по предварителния договор, анекса към него, установеното с приемо-предавателния протокол и изпълненото към момента на съставяне на нотариалния акт. Според касатора е неправилното позоваване от съда на приетото в ревизионното производство, проведено по отношение на прекия доставчик "Прима инвест България" ЕООД, приключило с влязъл в сила като необжалван ревизионен акт № 031003640 от 18.11.2010 г. С него на това дружество е определено задължение за ДДС за данъчен период м. 06.2009 г. по повод на доставката, за която е съставен нотариалният акт, като е следвало да се издаде фактура за продажбата на недвижимия имот на стойност равна на нефактурираната стойност по същия този нотариален акт, което не е направено от него. Настоящият съдебен състав намира, че обжалваното решение в тази част на спора е правилно постановено, като следва да се вземат предвид и други съображения, различни от тези на решаващия съдебен състав. От съдържанието на т. 3.2 на предварителния договор, възпроизведено и представляващо част от окончателния договор, съгласно т. 6 от нот. акт, е видно, че продажната цена включва не само тази по прехвърленото право на собственост, но и договорените СМР, които следва да бъдат извършени от продавача, както и относно останалите му поети задължения по тях. Аргумент в подкрепа на този извод е стойността на цената в предварителния и окончателния договори, която е една и съща и която не се оспорва. По делото се установява, че предметът на продажбата - посоченият недвижим имот е в едно и също състояние при сключване на предварителния договор, при сключване на окончателния договор и към момента на осъществяване на ревизията, за което също няма спор. Правото на собственост върху сградата в етап на "груп строеж" е прехвърлено по силата на сключения в нот. форма окончателен договор. По отношение на останалото уговорено по силата на договорите от 20.12.2008 г., от 17.02.2009 г. и 1.06.2009 г. по делото би могло да се приеме, че има характер на авансово плащане по повод изпълнението на тези задължения, произтичащи от тях, ако това се докаже. Очевидно е, че същите представляват доставки на услуги по смисъла на чл. 9 от ЗДДС. Същите не са систематизирани и индивидуализирани при изготвянето на самите договори, не са счетоводно отразени при търговските дружества - страни по доставките, като това им индивидуализиране не е направено и в проведеното съдебно производство чрез изслушаните две заключения по съдебно-оценителните експертизи. Същите определят стойността на процесните услуги, без това да бъде направено от договарящите се страни, които са такива и по процесните доставки. Не може да бъде възприета тезата за авансово плащане по доставки, без последните да са индивидуализирани не само чрез предмета им, но дори и само чрез стойността им. Освен, че органът по приходите не приема характера на тези плащания като авансови, то същият се е позовал и на липса на реалност на самите доставки, поради което и не може да бъде възприет този аргумент на касатора. От съдържанието на другия съставен ревизионен акт № 031102129 от 5.07.2011 г. на органа по приходите при ТД на НАП-гр. Варна на същото ревизирано дружество - жалбоподател, които мотиви не се явяват задължителни за обсъжданото административно производство се установява, че по отношение на първите във времето фактури става въпрос за плащания във връзка със СМР. От заключенията по съдебните експертизи се установяват строително-монтажни работи, които са били предмет на договаряне, а някои и осъществени, преди сключването на окончателния договор, поради което не може да се приеме, че процесните фактури материализират авансово плащане за тях. Точен е аргументът на касатора, че не може да се извършва позоваване по повод съставения ревизионен акт на "Прима инвест България" ЕООД и доначисляване на ДДС на дружеството в качеството му на доставчик, доколкото е налице отделно ревизионно производство. По повод отказаното право на данъчен кредит по другата група фактури, издадени от същото дружество - пряк доставчик от фактическа страна е установено, че те са издадени във връзка с анекс към предварителния договор за покупко-продажба от 17.02.2009 г. Изводите на съда за неустановеност на търговските взаимоотношения с третото лице "Позвънете" АД, което не е страна по предварителния договор и анекса, и страните по доставките е правилен. След като не е доказана реалност на същите, а е налице и позоваване на друг правнорелевантен факт, а именно използването им за последващи облагаеми доставки, на което се е позовал решаващия административен орган, правилно е отказано правото на данъчен кредит. Обжалваното решение като правилно следва да бъде оставено в сила. При този изход от спора съдебни разноски не се дължат на касатора, а на ответната страна по касационната жалба такива са присъдени в първоинстанционното производство, което е в съответствие с чл. 161, ал. 1, изр. трето от ДОПК. Съобразно изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение