Решение № 6790 от 9.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 8943/2014 г.

Решение № 6790 от 9.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 8943/2014 г., VIII о., докладчик съдията Василка Шаламанова Производството е във фазата на втора касация. Образувано е по касационна жалба на ЕТ "Джан-3-Ебазер Джин" чрез адв. Монев против Решение № 1130/15.05.2014 г., постановено по адм. дело № 4227/2013 г. по описа на Административен съд - Варна, с което е отхвърлена жалбата против ревизионен акт (РА) № 1200512/16.03.2012г, потвърден с Решение № 246/29.05.2012г на Директор Дирекция "ОУИ" Варна /с ново наименование Дирекция "ОДОП" Варна/ при ЦУ на НАП, с който са определени задължения, както следва: по ЗДДС за периода 15.01.2009 г. - 31.12.2009 г. на основание чл. 102 от ЗДДС в размер на 11043.14 лв. и лихва 2781.54 лв., задължения по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 1233.94 лв. и лихва 379.09 лв. и за 2009 г. в размер на 833.87 лв. и лихва 161.89 лв., задължения за здравно осигуряване - лихва здравни вноски за наети лица за 2009 г. в размер на 0.42 лв., здравни осигуровки за самоосигуряващо се лице за 2008 г. в размер на 428.03 лв. и лихва 131.50 лв. и за 2009 г. в размер на 336.99 лв. и лихва 65.43 лв. В касационната жалба касаторът излага оплаквания за нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Иска отмяна на съдебното решение. Претендира разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът Директорът на Дирекция "ОДОП" Варна не изразява становище за основателността на касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава подробно заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба и направените в нея оплаквания, при спазване разпоредбите на чл. 218 АПК и чл. 220 от АПК, намира, че жалбата е допустима. Разгледана по съществото е частично неоснователна. Делото е за втори път пред ВАС. С Решение № 16010/03.12.2013 г., постановено по адм. дело № 4821/2013 г. по описа на Върховен административен съд, на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 от АПК е отменено Решение № 477/27.02.2013 г. по адм. дело № 2412/2012 г. по описа на Административен съд гр. Варна е върнал делото за ново разглеждане от друг състав на административния съд. Дадени са указания при новото разглеждане на делото съдът да постави допълнителна задача на вещото лице по назначената по делото ССЕ, като се извърши проверка на транспортните документи, издавани от "Кронос Дистрибюшън България" АД, "Деливъри Русе-2" АД, "Стар Фуудс България" ЕООД и "Скорпион" ЕООД във връзка с процесните доставки и наличието на трудови или граждански договори с лицата осъществили транспорта и предаването на стоките, както и за това налице ли са документи удостоверяващи предаването при "Кронос Дистрибюшън България" АД. По отношение на тези и на останалите доставчици да се извърши проверка на съответните стокови сметки относно наличието и изписването на стоките. Във връзка с констатациите да се преизчислят задълженията по РА. При новото разглеждане на делото Административен съд - Варна е постановил решение, с което е отхвърлил жалбата на ЕТ "Джан-3-Ебазер Джин" срещу РА № 1200512/16.03.2012 г., потвърден с Решение № 246/29.05.2012 г. на Директор Дирекция "ОУИ" Варна /с ново наименование Дирекция "ОДОП" Варна/ при ЦУ на НАП, с който са определени задължения, както следва: по ЗДДС за периода 15.01.2009 г. - 31.12.2009 г. на основание чл. 102 от ЗДДС в размер на 11043.14 лв. и лихва 2781.54 лв., задължения по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 1233.94 лв. и лихва 379.09 лв. и за 2009 г. в размер на 833.87 лв. и лихва 161.89 лв, задължения за здравно осигуряване - лихва здравни вноски за наети лица за 2009 г. в размер на 0.42 лв., здравни осигуровки за самоосигуряващо се лице за 2008 г. в размер на 428.03 лв. и лихва 131.50 лв. и за 2009 г. в размер на 336.99 лв. и лихва 65.43 лв. С обжалваното съдебно решение административният съд е приел, че са били налице обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2, т. 4 от ДОПК, даващи основание за определяне на данъчната основа по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Възприел е фактическите и правните констатации и изводи на приходните органи. Съдът е счел, че събраните доказателства в хода на ревизионното производство и на съдебното производство не са достатъчни, за да оборят презумптивната вярност на фактическите констатации по ревизионния акт, уредена в разпоредбата на чл. 124, ал. 2 от ДОПК. Административният съд е описал подробно фактическата обстановка по спора, събраните по време на ревизията доказателства, констатациите на органа по приходите и основанието и вида на установените задължения, след което е пристъпил към разглеждане на възраженията на жалбоподателя. Административният съд е разгледал подробно направените оплаквания за процесуалната незаконосъобразност на РА. Настоящият съдебен състав изцяло споделя изводите на съда за липса на допуснати съществени процесуални нарушения в ревизионното производство, поради което не намира за нужно да пресъздава отново същите. При извършена ревизия по реда на чл. 122 от ДОПК било установено, че за ревизираните периоди са налице обстоятелства попадащи в хипотезата на чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК - налице са данни за укрити приходи или доходи; липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред. Съдът е приел, че в процесните периоди предприятието на РЛ е получател по фактури, издадени от "Филчев и ко" ООД, "Стар Фуудс България" ЕООД, "Труд" АД, "Стедия" ЕООД, "Скорпион" ООД, "Метро Кеш енд Кери България", "Криста" ООД, "Кронос Дистрибюшън България" АД, "Кам-04" ООД, "Интерпластрейд" ООД, "Емс груп" ООД, "Белмет" ООД, "Деливъри Русе2" АД, "Сонев и синове" АД, "Бим-Колор" ООД, "Палитра" ЕООД, стоките не са заведени в счетоводството на РЛ, които след като не са налични или изписани при РЛ по счетоводни данни, са били продадени, без да са отчитани приходи от тези продажби са реално осъществени и е следвало същите да бъдат осчетоводени от жалбоподателя и приходите от реализацията им е следвало да бъде обложен с данък по ЗДДФЛ. Поради което е направен извод, че РЛ се е разпоредило с тези стоки при осъществяването на независимата си икономическа дейност т. е налице са данни за укрити приходи по смисъла на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК. Поради непредставянето на поисканите в хода на ревизионното производство счетоводни документи - счетоводни регистри, удостоверяващи заведена счетоводна отчетност при водено едностранно счетоводство, в т. ч. книга за приходите, разходите и материалните запаси, извлечения от счетоводни книги и регистри и др. констатираното от приходните органи нередовно водено счетоводно отчитане на стопанските операции не е опровергано. Т. е налице е и релевираното основание по чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК- воденото счетоводство не дава възможност за установяване на достоверна основа за данъчно облагане и то за всички изследвани периоди и за целите на прякото и косвено облагане. В хода на ревизията е установено, че към 31.12.2008 г. за РЛ е възникнало задължение да се регистрира за целите на ЗДДС, поради достигане на облагаем оборот от 84 034.27 лв. В хода на ревизията при извършена насрещни проверки на по-голямата част от доставчиците, при която е установено, че е същите са издали фактури за извършени покупки на стоки, които са включени в дневниците за продажби, справките-декларации за съответните периоди и счетоводните им регистри. Представени са множество документи доказващи реалността на осъществените доставки. Установено е че РЛ не е отразило в счетоводството си тези фактури. Органът по приходите е констатирал, че закупените стоки са били предмет на последваща продажба, като за последната не е издаден документ, а получените приходи от същата не са отчетени като такива, а са укрити. Прието е, че са налице данни за укрити приходи от страна на РЛ, представляващо предпоставка по чл. 122, ал. 1 от ДОПК за определяне данъчната основа и съответния вид данък по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. На РЛ е връчено уведомление № 2297/07.02.2012 г. по чл. 124, ал. 1 от ДОПК, че данъчната основа ще бъде определена по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Касаторът е декларирал приходи от продажба на стоки по ЕКАФП в размер на 406634.62 лв., от наем - 600 лв. При определяне обща сума на дължимия и неначислен ДДС, поради неподаване на заявление за регистрация по ЗДДС, за периода 15.01.2009 г. - 31.12.2009 г. в размер на 11043.13 лв. за реализиран облагаем оборот в размер на 66258.77 лв., формиран от декларирани приходи от жалбоподателя от продажба на стоки по ЕКАФП 406634.62 лв., от наем - 600 лв. и неотчетени продажби на стоки в размер на 24995.15 лв. Така постановеното решение е правилно в тази част. Касационните оплаквания са относно липсата на предпоставки по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 от ДОПК - налице са данни за укрити приходи или доходи; липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред. Оплакванията наведени в касационната жалба, в писмените бележки и тяхното допълнение, както и в становището по съществото са неоснователни. В производството по обжалване на РА, при извършена ревизия по чл. 122 от ДОПК, фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122 от ДОПК е подкрепено от събраните доказателства. В доказателствена тежест на ревизирания е да обори презумпцията, а в тежест на органите по приходите е да установят наличието на основание за облагане по аналог. В процесния случай, за да се премине към особения вид ревизия, е прието наличие на обстоятелства по на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, поради това, че в хода на ревизията са установени данни за укрити приходи или доходи. Анализирани са издадени фактури на касатора от регистрирани по ЗДДС доставчици, неосчетоводени в счетоводството му. Предвид събраните доказателства съдът намира за обоснован изводът, че към момента на започване на производството са били налице данни за укрити доходи и такива, несъответстващи на имущественото състояние на РЛ. Законосъобразно ревизията е проведена по реда за особени случаи. Начисленият допълнително ДДС е във връзка с реализиран приход от лицето надхвърлящ 50 000 лв. Не е било спорно, че този приход лицето не е декларирало, каквото е задължението му по чл. 96 ЗДДС, предвид което обосновано съдът е приел, че на основание чл. 102, ал. 3 от ЗДДС следва да бъде начислен ДДС във връзка с извършените от доставки към ЕТ "Джан-3-Ебазер Джин". С оглед на изложеното, касационната жалба във връзка с определените задължения по ЗДДС и ЗДДФЛ се явява неоснователна. Поради гореизложеното съдебното решение като валидно, допустимо и правилно следва да се остави в сила в тази част. Относно определените и потвърдени от съда ЗОВ за периода 2008 г. - 2009 г., настоящият състав не споделя мотивите на съда и органа по приходите. Разпоредбата на чл. 124а ДОПК е в сила от 15.02.2011 г. тя не придава ретроактивно действие. В тази връзка следва да се отбележи, че разпоредбите на чл. 122 и следващите от ДОПК по своята правна същност представляват особени правила, позволяващи прилагането на материалноправните норми на съответен закон при съществена или пълна липса на необходимите доказателства за настъпване на фактическите състави според материалния закон. Нормата на чл. 122, ал. 2 от ДОПК е материалноправна, тъй като с нея се определя данъчната основа за облагане на ДЗЛ, върху която в съответствие с приложимия материален закон се определя и размера на данъка. При липса на предходна разпоредба, която да придава изрично обратно действие на материалноправна норма, е процесуално недопустимо и във вреда на ДЗЛ да се определя данъчна основа по реда на чл. 124а, вр. чл. 122, ал. 2 от ДОПК за 2008 г. -2009 г. С оглед гореизложеното атакуваното решение на АСВ в частта на определените ЗОВ за 2008 г. и 2009 г. следва да бъде отменено. Предвид явно противоречие в мотивите на съда при определяне размерът на разноските присъдени в полза на дирекция "ОДОП"-Варна при ЦУ на НАП, а именно 797,90 лв. и посоченият такъв в диспозитива на атакуваното решение - 6033,79 лв., последното следва да бъде отменено изцяло в тази част. С оглед изхода на спора следа да бъдат присъдени разноски по съразмерност съобразно уважена спрямо отхвърлена част. На касатора следва да бъдат присъдени разноски в размер на 152,14 лв., а на ответника по касацията - 1023,01 лв. съобразно Наредба № 1 от 9 юли 2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения /изм. и доп. ДВ. бр. 28 от 28 Март 2014 г./. Водим от гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК Върховният административен съд, състав на осмо отделение