Решение № 13675 от 25.10.2011 г. на ВАС по адм. д. № 2414/2011 г.

Решение № 13675 от 25.10.2011 г. на ВАС по адм. д. № 2414/2011 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по подадената от касационна жалба от "Видапътстрой" АД със седалище и адрес на управление в гр. София, ул. "Московска" № 3 чрез изпълнителния директор Йоша Василова Георгиева срещу решение № 561 от 27.12.2010 г. на Административен съд - гр. Велико Търново, постановено по адм. д. № 480/2010 г., с което е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт /РА/ № 051000069/29.03.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Велико Търново, в обжалваната и потвърдена част с решение № 230/26.05.2010 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП. В касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност на съдебното решение, поради допуснати съществени процесуални нарушения и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди се, че съдът неправилно е определил датата на данъчното събитие. Неубедителни са изложените аргументи, че предвиденият в договора сертификат за окончателно приемане е неотносим към правния спор. В чл. 59, т. 1 от общите условия на основния договор е предвидено приключване на задълженията с т. нар. удовлетворение на мениджъра на проекта, установимо със сертификат. Налице е хипотезата на т. 8.2. от СС 11. Решението е неправилно и в частта му, в която е потвърден РА относно определените лихви. Претендира се отмяна на решението и връщане на делото за ново разглеждане или постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА, както и присъждане на разноски. Ответникът по касационната жалба - директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП - оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк. Калчев по съображения, изложени в писмен отговор. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея отменителни касационни основания, съгласно чл. 218, ал. 1 от АПК, както и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна на спора: Касационната жалба, като подадена в срок и от надлежна страна, е допустима, а разгледана по същество е частично основателна, поради следните съображения: Предмет на съдебен контрол пред Административен съд - гр. Велико Търново е бил РА № 051000069/29.03.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Велико Търново, в обжалваната и потвърдена част с решение № 230/26.05.2010 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП, с който за данъчния период м. август 2008 г. е начислен ДДС в размер на 279 943.81 лв. и е определено задължение за внасяне на ДДС в размер на 246 031.98 лв. с лихва - 47 823.76 лв. за периода от 15.09.08 г. до датата на издаване на РА - 29.03.2010 г. За да отхвърли жалбата на дружеството срещу РА, първоинстанционният съд е изложил следното в мотивите на постановеното решение: Фактическата обстановка е безспорно установена. Между община Димово, област Видин като възложител и "Бургаспътстрой" АД като изпълнител на 04.07.2007 г. е сключен договор № 23, финансиран по програма САПАРД, с който възложителят възлага, а изпълнителят приема да извърши изграждане на обект "Реконструкция и рехабилитация на път IV-10209 Медовина-Воднянци-Ярловци-Септемврийци /Арчар - Лом/". Цената на СМР е 3 031 335.87 лв. без ДДС и за тази сума е финансирането от САПАРД. С Анекс № 1 към договора е определен срок на изпълнение 10 месеца и 25 дни от сключването му, но не по-късно от 30.05.08 г. С договор от 10.07.2007 г. "Бургаспътстрой" АД възлага на "Видапътстрой" ЕАД да извърши всички видове работи по изпълнението на обект "Реконструкция и рехабилитация на път IV-10209 Медовина-Воднянци-Ярловци-Септемврийци /Арчар - Лом/". Според т. 1 от договора всички условия по основния договор, сключен между община Димово, област Видин като възложител и "Бургаспътстрой" АД като изпълнител, са задължителни за страните по този договор. Съгласно т. 5 фактурирането и плащането на актуваните количества и обеми извършени работи ще се извършва непосредствено след фактурирането и плащането по основния договор от страна на община Димово към "Бургаспътстрой" АД, но не по-късно от два календарни дни от получаване на сертификата от община Димово, респ. фонд САПАРД - Министерство на земеделието. С Анекс № 1 от 30.05.08 г. към договора от 10.07.07 г. е уговорен същият срок на изпълнение - 10 месеца и 25 дни от сключването му, но не по-късно от 30.05.08 г. и е потвърдена стойността на СМР - 3 015 663.74 лв. без ДДС. Извършено е авансово плащане, за което "Видапътстрой" ЕАД е издало на "Бургаспътстрой" АД фактура № 1000000040/12.11.07 г. Обектът е приет с Протокол № 33/26.08.08 г. за установяване годността за ползване на строежа, подписан от Държавна приемателна комисия, назначена със заповед № ДК-08-26/16.07.08 г. на началника на РДНСК - Видин, в която са включени представители на възложителя община Димово, на дружеството, упражняващо строителен надзор, на главния изпълнител - "Бургаспътстрой" АД и на специализираните контролни органи. Издадено е Разрешение за ползване на строежа № ДК - 07-28/27.08.08 г. на началника на РДНСК - Видин. На 19.09.08 г. община Димово е подала заявка за плащане по проекта пред ДФ "Земеделие". "Видапътстрой" ЕАД е издало на "Бургаспътстрой" АД фактура № 1000000819/30.10.09 г. за стойността на услугата след приспадане на авансовото плащане - 1 399 719.04 лв. и начислен ДДС в размер на 279 943.81 лв. Спорът по делото е относно датата на данъчното събитие. Обстоятелството, че окончателното разплащане на извършените строителни работи между общината и главния изпълнител от една страна и между главния изпълнител и подизпълнителя от друга е извършено през м. октомври 2009 г., няма характер на данъчно събитие. Предмет на доставката е извършване на строителна услуга. Същата е завършена на 27.08.08 г., на която дата е разрешено ползването на строежа. Съгласно чл. 25, ал. 2, предложение второ от ЗДДС, това е и датата на данъчното събитие. На основание чл. 25, ал. 5, т. 1 и чл. 86, ал. 1 от ЗДДС данъкът е станал изискуем на тази дата и е възникнало задължението за неговото начисляване от страна на изпълнителя /доставчика/ чрез издаването на данъчна фактура и отразяването й в регистрите по ЗДДС. В този смисъл е и разпоредбата на чл. 12, ал. 1 от ППЗДДС, според която услугата се счита завършена на датата, на която възникнат условията за признаване на приходите от нея съгласно Закона за счетоводството и приложимите счетоводни стандарти. При анализа на счетоводството на жалбоподателя, извършен от вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза, се установява, че той е отчитал разходи за процесния обект до края на м. юли 2008 г. Обстоятелството, че както разходите, така и приходите, следва да се отчетат през 2008 г. се потвърждава не само от заключението на експерта, но и от настоящия РА, който в необжалваната си част е влязъл в сила. Специалните условия за плащане на обекти, финансирани от САПАРД, какъвто е и процесният, е ирелевантно за целите на данъчното облагане, тъй като в специалния закон - ЗДДС се определя кога настъпва данъчното събитие и кога данъкът е станал изискуем. Според цитираните по-горе правни норми от този закон данъчното събитие се свързва със завършването на услугата, а не със заплащането на същата, освен ако не се касае за авансово плащане. Договореният между страните сертификат за окончателно приемане има значение именно за извършване на плащането, но не и за потвърждаване на завършеността на строежа. Тази уговорка в договора не може да дерогира реда за въвеждане в експлоатация на строителните обекти, регламентиран в ЗУТ и Наредба № 3/31.07.03 г. за съставяне на актове и протоколи по време на строителството. Неоснователно е твърдението на жалбоподателя, че лихвата е неправилно определена с РА. Предмет на олихвяване не е ДДС по процесната фактура, а установеното задължение за внасяне на ДДС за съответния данъчен период - м. август 2008 г. След като е определено данъчно събитие, което възниква през м. август 2008 г., издаването на фактурата през м. октомври 2009 г. е лишено от основание, което налага нейното анулиране и извършване на съответните корекции по реда на чл. 126 от ЗДДС, което ще обоснове искане за възстановяване на недължимо платеното през м. ноември 2009 г. задължение за данъчния период м. октомври 2009 г. Корекции за данъчния период м. октомври 2009 г. няма как да бъдат извършени в настоящото ревизионно производство, тъй като този данъчен период не попада в обхвата на ревизията. Така постановеното решение в частта му относно определянето на данъчното събитие е правилно. Неоснователен е е доводът на касатора, че твърденията му относно установяването на качеството на строителството според чл. 59, т. 1 от общите условия на договора, не е коментирано от съда. По отношение на уговорката за издаване на сертификат съдът е изложил подробни мотиви, които настоящата съдебна инстанция възприема изцяло като законосъобразни. Що се отнася до разпоредбата на т. 8.2. от СС 11, то същата предвижда, че ефектът от промените в предвижданията за размера на приходите и разходите по договора за строителство се признават в отчета за приходите и разходите за отчетния период, през който е направена промяната в предвижданията, както и за следващите периоди, ако промяната е станала за тях. В случая е налице договор на база "твърда цена" и са налице всички изисквания на т. 6.2. от СС 11 за признаване на приходите и разходите през отчетния период 2008 г. Съгласно т. 9.3. от СС 11, признаването на приходите се извършва в съответствие с извършената по договора работа, независимо от това, че не са платени или част от сумите са задържани по друг повод. Безспорно, цитираните разпоредби от СС 11 изискват отчитане на приходите през периода, през който е завършено строителството, а не през периода, през който е извършено плащането. Установено е от доказателствата по делото, че платената цена през 2009 г. съответства като размер на договорената, т. е. съответства и на очакваните приходи. Не може при това положение да се приеме, че са налице промени в предвижданията относно приходите и разпоредбата на т. 8.2. от СС 11 е неприложима. Неоснователен е и наведеният в касационната жалба довод за допуснато от съда съществено процесуално нарушение, изразяващо се в това, че той не е изпълнил задължението си по чл. 171, ал. 2 от АПК и не е назначил служебно ССЕ, която да установи кога и в кой период е отчетено от общината финансирането от САПАРД и съответно е отчетен приход. Това обстоятелство е ирелевантно за настоящия правен спор. По отношение на периода, за който следва да се определи лихвата, правилно АС е посочил в мотивите на решението си, че лихвата се начислява не върху данъка по процесната фактура, а върху дължимия данък за съответния данъчен период. Доколкото данъчният период м. октомври 2009 г. не попада в обхвата на ревизията, действително корекции за него не могат да бъдат направени. От заключението на вещото лице обаче се установява, че определеното с РА задължение за внасяне на ДДС в размер на 246 031.98 лв. е внесено на 14.11.2009 г., т. е. резултатът за този период е положителен и ако се изключи процесната фактура, той е внесен, както и посочената сума. Поради това, основателен е доводът на касатора, че дължимата лихва върху тази сума следва да се изчисли до тази дата, а не до датата на издаване на РА и тя е в размер на 39 018.43 лв. С оглед на изложеното, обжалваното решение на основание чл. 222, ал. 1 от АПК следва да бъде отменено само в частта му, в която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА относно размера на дължимата лихва за разликата над 39 018.43 лв. до 47 823.76 лв. и да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отмени РА в тази част. В останалата част решението следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора, на касатора следва да се присъдят разноски за двете съдебни производства, съответни на уважената част от жалбата в размер на 206 лв. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение