Решение № 3962 от 20.03.2012 г. на ВАС по адм. д. № 10128/2011 г.

Решение № 3962 от 20.03.2012 г. на ВАС по адм. д. № 10128/2011 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от "Ем Джи холидей" ООД, представлявано от управителя Георги Шушутев, против решение № 1210/5.07.2011 г., постановено по адм. дело № 275/2010 г. по описа на Административен съд - Пловдив, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт (РА) № 160901040/19.11.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП- гр. Пловдив, потвърден с Решение № 42/15.01.2010 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - Пловдив при НАП. Касаторът поддържа, че решението е неправилно като постановено при нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствени правила и необоснованост, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В касационната жалба се излагат подробни съображения, обосноваващи посочените основания. Касаторът моли решението да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което да бъде отменен обжалвания ревизионен акт или, алтернативно, делото да бъде върнато за ново разглеждане на Административен съд - Пловдив. Претендира присъждане на направените разноски. Ответната страна - Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" за гр. Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуалните си представители оспорва жалбата като неоснователна и развива подробни доводи в подкрепа на така поддържаната теза в депозираните писмени бележки. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, като прецени наведените в жалбата касационни основания и доказателствата по делото, приема следното: С обжалваното решение на Административен съд София - град е отхвърлена жалбата на "Ем Джи Холидей" ООД против ревизионен акт № 160901040/19.11.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден с решение № 42/15.01.2010 г., издадено от директора на Дирекция "ОУИ" гр. Пловдив, с който на дружеството е отказано право на данъчен кредит в размер на 4208.64 лв. и лихви в размер на 602.54 лв. За да постанови това решение първостепенният съд е приел, че обжалваният ревизионен акт е издаден от компетентен орган, при спазване на административно производствените правила и на материалния закон. Преди да разгледа спора по същество, съдът е обсъдил представените по делото АПВ № 827752/14.11.2008 г. и АПВ № 822454/5.08.2008 г., издадени на ревизираното лице, обхващащи част от ревизираните периоди, като е счел, че същите не влияят върху валидността на РА, предвид законодателната промяна на чл. 129, ал. 3 ЗДДС, в сила от 19.12.2007 г. В обжалваното решение е описана подробно фактическата обстановка, която накратко се свежда до следното: За ревизирания период 12.02.2008 г. до 30.06.2009 г. основната дейност на дружеството е отдаване под наем на недвижим имот и хазартна дейност. След като с договор за наем № 110/15.06.2005 г. "Ем джи холидей" ООД е наело от РПК "Наркооп" недвижим имот в гр. Стамболийски, представляващ дворно място, седеметажна сграда - хотел, и едноетажна сграда - ресторант, с договор за наем от 1.07.2005 г. дружеството е преотдало на "Тракия спорт палас" ООД част от имота, конкретизирана в договора, а с друг договор за наем от 1.04.2008 г. е преотдало на "Дженерали застраховане" АД стая от 10 кв. м за офис. Хазартната дейност на ревизираното лице се осъществява в наетия имот в помещение, което ревизираното лице си е оставило за самостоятелно ползване. В първоинстанционното решение е обсъден и друг основен аспект от спорните отношения, а именно, че през горепосочения период "Ем джи холидей" ООД е получател по фактури за наем, издадени от собственика на имота РПК "Наркооп", като общият размер на наема е 13 050 лв. и ДДС 2610 лв., който дружеството изцяло е приспаднало като данъчен кредит. През същия период "Ем джи холидей" ООД е издавало фактури за наем на своите наематели и е начислявало данък. Аналогично, за ревизирания период "Ем джи холидей" ООД е получател по фактури за електроенергия, издадени от собственика на имота РПК "Наркооп", като общият размер на фактурираната електроенергия е 10 052 лв. и ДДС 2010.40 лв., който дружеството също изцяло е приспаднало като данъчен кредит; издавани са от "Ем джи холидей" фактури за префактуриране на част от ел. енергията на наемателите му и е начисляван данък. При тези факти, съдът е счел за правилни изводите на органите по приходите, че ревизираното дружество няма право да ползва пълен данъчен кредит за наема и електроенергията на имота, тъй като използва същия за извършване, както на облагаеми, така и на освободени доставки. Приел е, че законосъобразно е променен ползвания данъчен кредит от пълен в частичен, като е изчислен съответният коефициент по чл. 73, ал. 2 вр. с ал. 3 и ал. 4 ЗДДС, в резултат на което е формиран размер на частичния данъчен кредит, който ревизираното лице има право да приспадне, както следва: по фактурите за наем от 52.20 лв., а по фактурите за ел. енергия от 40.21 лв., на основание чл. 73, ал. 1 ЗДДС. В мотивите на решението административният съд е разгледал възраженията на жалбоподателя, в които същият е претендирал, че данъчният кредит по фактурите за получен наем и електроенергия да му се признае пропорционално на частта, която е префактурирал към наемателите си, т. е. която е използвал за облагаеми доставки, а частта, която съответства на неговото потребление за хазартна дейност да е без право на данъчен кредит, като е отхвърлил същите като неоснователни. Аргумент за това съдът е извлякъл от стриктното тълкуване на чл. 73 ЗДДС, аргументирайки се, че разпоредбите на ЗДДС са императивни и е недопустимо те да бъдат тълкувани разширително. Горното тълкуване на закона е мотивирало съда да счете за изцяло ирелевантни изводите на изслушаните съдебно-техническа и няколко съдебно-счетоводни експертизи, доколкото същите целели да бъде установено каква част от наетия имот се използва от лицето за облагаеми доставки и каква за освободени и пропорционално на тези части давали сведение за размера на частичния данъчен кредит, който жалбоподателят евентуално би имал право да приспадне. Решението е неправилно като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон. Основателно касаторът твърди, че в случая е неприложима нормата на чл. 73 ЗДДС, която регламентира правото на приспадане на частичен данъчен кредит. Условията, при които възниква това право, касаят данъка за стоки или услуги, които се използват едновременно за извършването и на облагаеми, и на освободени доставки. Следва да бъде споделена тезата на касатора, че в конкретния случай това условие не е налице, видно от събраните по делото доказателства. Както органите по приходите, така и административният съд, който е възприел безкритично техните изводи в мотивите на оспореното решение, си противоречат в твърдението, че не може да се определи квадратурата на преотдадени на "Тракия спорт палас" ООД помещения, след като от една страна приемат, че е преотдадена част от имота, а именно "кафе - сладкарница, ресторант (дискотека), 1/2 част от игрална зала, билярд клуб - билярдни маси, бар, сервизни помещения, партерен офис и покрив - монтирана антена на М-тел, с посочени квадратури на всеки обект, а от друга сочат, че "не може да се установи каква част от имота ползва "Ем джи холидей" ООД". Нещо повече, в чл. 2 от договора за наем от 15.06.2005 г. сключен между наемодателя РПК "Наркооп" и ревизираното лице, страните са се уговорили да съставят и подпишат протокол - приложен по делото, с дата 4.07.2005 г., видно от съдържанието на който подробно са индивидуализирани обектите, находящи се в имота по квадратура, предназначение и състояние, а с договорите за наем от 1.07.05 г. и от 1.04.08 г. съответните помещения са отдадени под наем на "Тракия спорт палас" ООД и "Дженерали застраховане" АД, като, както бе посочено по-горе, в първия от двата договора отново са описани съответните помещения, а във втория изрично е посочено, че обектът на пренаемане е "стая, находяща се на ет. 1 в хотелската сграда на ул. Антим I № 2 в гр. Стамболийски от 10 кв. м за офис". От прегледа на цитираните по- горе писмени доказателства се установява, че е вярно твърдението на касатора, че той ползва само 70 кв. м площ за хазартна дейност - ясно може да бъде отграничено помещението, което остава за ползване от "Ем джи холидей" за освободените му доставки, а именно посочената площ от 70 кв. м, съответстваща на 1/2 от площта по т. В от договора за наем от 1.07.2005 г. в размер на 140.74 кв. м. Така, според изричните констатации на вещото лице Величкова в съдебно-счетоводната експертиза с дата 10.05.10 г. общата площ, която РПК "Наркооп" отдава под наем на "Ем джи холидей" ООД е 3167 кв. м. От всички описани помещения дружеството използва за хазартната си дейност 70 кв. м, а останалите помещения с обща площ от 3 097 кв. м преотдава на "Тракия спорт палас" ООД. Именно в този контекст следва да се посочи, че изводите на съда са необосновани, тъй като без основание, по възпроизведените по-горе мотиви, не са кредитирани заключенията на приетите по делото съдебно-техническа и съдебно-счетоводни експертизи. По тези съображения настоящият състав приема, че не е налице доставка, която да се ползва и за освободени и за облагаеми доставки, като може да бъде направено точно разграничение. Доставката на услуга, а именно отдаване под наем на помещения, които са отделни и самостоятелни и физически обособени едно от друго, със самостоятелно определена цена, съответно данъчна основа, и по този начин описани в приложената документация, налага извода, че са осъществени доставки с начислен ДДС, които да се използват и за освободени, и за облагаеми доставки. Гореизложеното е резултат от обстоятелството, че касаторът получава услуга за отдаване под наем на една по-голяма площ и сгради, които, обаче, се състоят от обекти, които могат да бъдат самостоен предмет на договор за наем, включително и в разглеждания случай на преотдаване под наем. В реда на тези мотиви, основателна се явява тезата на касатора, че "Ем джи Холидей" ООД има право на пълен данъчен кредит за доставките, които касаят отдадените под наем помещения, които са изцяло облагаеми (както и няма право на никакъв данъчен кредит относно помещението, което ползва единствено и само за облагаеми доставки). Към тези доставки следва да бъдат причислени и доставките на електро енергия, тъй като те са индивидуализирани съгласно поставени допълнителни електромери за съответното помещение, като по този начин са и фактурирани. В този смисъл е и заключението на съдебно-счетоводната експертиза с дата 10.05.2010 г., приета без оспорване от страните. В тази връзка изслушаните в хода на съдебното производство счетоводни експертизи доказват твърдението на касатора, че размерът на пълното право на данъчен кредит за наем и ел. енергия възлиза на общата стойност от 4 333.79 лв. за главницата (като сбор от сумата 1745.75 лв. за ел. енергията за целия процесен период и сумата 2 588.04 лв. за наема) и 578.74 лв. за лихвите. Тези суми произтичат от извършеното сборуване на отделните суми по пера, като са извадени изчисленията за 70 кв. м наета площ, съгласно данните от последното изслушано по делото заключение на в. л. Николов от 27.01.2011 г. Предвид гореизложеното, обжалваното решение следва да бъде отменено и доколкото делото и изяснено от фактическа страна- да бъде постановено друго решение по съществото на спора, с което да бъде отменен оспорения Ревизионен акт. Решението следва да бъде отменено и в частта, с която на ответника е присъдено юрисконсултско възнаграждение в размер на 428.67 лв. С оглед на резултата по делото в полза на касатора трябва да се присъдят разноски за първоинстанционното производство общо в размер на 1 130 лв. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК Върховният административен съд, осмо отделение,