Решение № 7166 от 16.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 4351/2015 г.

Решение № 7166 от 16.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 4351/2015 г., II о., докладчик съдията Анелия Ананиева Производството е по чл. 208 и сл. АПК, във вр. с чл. 160, ал. 6 ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на "Беладонна плюс" ООД, чрез адв. Миневска като процесуален представител, срещу решение № 503 от 20.02.2015 г., постановено по адм. дело № 1014/2013 г. по описа на Административен съд - Велико Търново, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 061300337/05.07.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Велико Търново, в потвърдената при оспорването по административен ред част с решение № 493/29.10.2013 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"- гр. Велико Търново. Излагат се доводи за неправилност на решението поради съществени нарушения на съдопроизводствените правила и противоречие с материалния закон. Касаторът изразява несъгласие с извършената от съда преценка на доказателствата по делото и правните му изводи за отсъствие на предпоставките за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит. Твърди, че съдът неправилно не е кредитирал свидетелските показания и е приел липса на доказателства за извършена услуга без да съобрази нейната специфика. Прави искане за отмяна на решението и на ревизионния акт. Претендира присъждане на направените по делото разноски.

Ответникът - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - Велико Търново, чрез юрк. Найденова, в писмен отговор изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение за тази инстанция.

Подадена е и частна жалба от директора на дирекция "ОДОП" - Велико Търново срещу определение № 100 от 13.03.2015 г., постановено по същото дело, с което на основание чл. 248, ал. 3 ГПК, във вр. с чл. 144 АПК е отхвърлено искането му за изменение на съдебното решение в частта за разноските.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за правилност на решението и основателност на частната жалба.

Върховният административен съд, второ отделение, като обсъди доводите на страните и данните по делото, приема следното:

1. Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна по смисъла на чл. 210, ал. 1 АПК, за която обжалваното решение е неблагоприятно.

Разгледана по същество, е неоснователна.

Предмет на съдебен контрол в първоинстанционното производство е ревизионен акт (РА) № 061300337/05.07.2013 г., с който в тежест на "Беладонна плюс" ООД са установени задължения за ДДС в общ размер на 17 144,60 лева и лихва за забава в размер на 4 323,68 лева заради отречено право на приспадане на данъчен кредит за данъчни периоди от м. 10.2010 г. до м. 03.2011 г. по издадени от "Елидекс" ЕООД и "Ира 2000" ЕООД шест броя фактури. Извършени са допълнителни преобразувания на финасовите резултати на дружеството за 2010 г. и 2011 г., в резултат на което са определени задължения за корпоративен данък за 2010 г. в размер на 4 921,20 лева и лихви в размер на 1 147,01 лева и за 2011 г. - в размер на 3 927,95 лева и лихви 508,84 лева. При оспорването по административен ред в посочените части ревизионният акт е потвърден с решение № 493/29.10.2013 г. на директора на дирекция "ОДОП" - Велико Търново.

За да отхвърли оспорването, първоинстанционният съд е извършил проверка за законосъобразност на акта на основание чл. 160, ал. 2 ДОПК и е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в предвидената от закона форма, при липса на допуснати нарушения на процесуалните правила и е съобразен с материалния закон. Обосновал е извод, че на касационния жалбоподател правилно е отказано право на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Елидекс" ЕООД и "Ира 2000" ЕООД поради недоказаност на изпълнението по спорните доставки. По отношение съответствието на РА с материалноправните разпоредби на ЗКПО съдът е приел, че правилно са увеличени финансовите резултати на жалбоподателя за 2010 г. и 2011 г. и е определен допълнително корпоративен данък в установените размери.

Обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно. Не са налице твърдените касационни основания за неговата отмяна.

Съдът е обсъдил поотделно и в тяхната съвкупност представените от страните писмени и гласни доказателства по доставчици и за всяка от доставките, както и заключенията на приетите и неоспорени от тях съдебно - графическа и счетоводна експертизи. Във връзка с направеното от процесуалния представител на ответника оспорване на автентичността и верността на съдържанието на шестте фактури, споразумителни протоколи-заявка, приложения към тях, приемо-предавателни протоколи, декларация от Васил Съйков, писмени обяснения от Силвия Младенова и договори, съдът е изложил подробни и аргументирани съображения защо не кредитира показанията на разпитаните свидетели. Доводите му се споделят изцяло от настоящия състав.

Фактите по делото са правилно установени след анализ на всички събрани от административния орган и в хода на съдебното дирене доказателства, съобразно указаната доказателствена тежест. Не са допуснати нарушения на съдопроизводствените правила от първоинстанционния съд, като въз основа на установените от него факти са изградени правни изводи при правилно приложение на относимите материалноправни разпоредби.

Установено е по делото, че с всеки от доставчиците са сключени договори от 5.10.2010 г. с доставчик "Елидекс" ЕООД, гр. София с предмет: маркетингови проучвания и услуги по проучване на пазара за остеосинтези и от 1.01.2011 г. с доставчик "Ира 2000" ЕООД, гр. София с предмет: консултантска, маркетингова услуга и статистическа дейност. Приемането на работата е обективирано в протоколи. Във връзка с част от доставките са представени диаграми, снимки и брошура, които не се установява кога са създадени и кой е техният автор, поради което не могат се свържат с конкретните договори и изпълнението им. След анализ на съдържанието на представените договори и придружаващите ги доказателства, вкл. и относно превъзлагането на рекламни услуги от "Елидекс" ЕООД на "Кредо АБВ" ООД и на Силвия Младенова, както и от "Ира 2000 " ЕООД на същото физическо лице, съдът правилно е приел, че не е доказано възлагането и извършването на маркетингови проучвания, нито изработването на рекламни материали от подизпълнители на преките доставчици. Липсват и доказателства за възможността на "Елидекс" ЕООД и "Ира 2000 " ЕООД със собствени ресурси - персонал и техника да извършат сочените по вид и обем услуги. Няма спор, че по шестте фактури са извършени плащания, което не обосновава реалността на доставките. Обратен извод не може да се формира и от заключението на съдебно - счетоводната експертиза на осчетоводени от жалбоподателя разходи, вкл. за реклама в размера по спорните фактури. Не е установено, че е налице отразяване в счетоводството на преките доставчици на процесните стопански операции. Обоснован е крайният извод, че без пълно доказване на предпоставките на правото на приспадане на данъчен кредит, непризнаването му с РА е законосъобразно. Изцяло е възприета позицията на приходната администрация за основанията за корекция на финансовия резултат по отчетни периоди с платеното по издадените без осъществени доставки фактури.

Механизмът на упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит по чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС и чл. 69, ал. 1, т. 2 ЗДДС изисква доказването на действително извършени доставки на стоки и услуги, по които данъчно задълженото лице е получател. След като придобиването на правото на разпореждане като собственик със стоката (чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО и чл. 6 ЗДДС за доставките след 01.01.2007 г.) и получаването на услугата (чл. 9 ЗДДС) са елементи от фактическия състав, пораждащ правото на приспадане, то за претендиращия данъчно предимство субект е задължението да установи осъществяването на тези правно релевантни факти - чл. 154, ал. 1, във вр. с чл. 193 ГПК и § 2 ДР ДОПК. Това разбиране е съответно и на практиката на СЕС в решението от 21.06.2012 г. по съединени дела C-80/11 и C-142/11 и решението по дело С-285/11. Правилно съдът не е възприел доводите на касационния жалбоподател във връзка с позоваването на практиката на СЕС по Директива 2006/112/ЕО на Съвета, съгласно която достатъчно основание за възникването на това право е спазването на установените в закона формални изисквания относно документирането и отразяване за данъчни цели на доставка в съответните декларации и регистри, както и липсата на изброените в чл. 70 ЗДДС ограничения при приспадане на данъчен кредит. По делото е установено, че издадените от двамата доставчици фактури не отразяват факти от обективната действителност, налице са само данъчни документи, без касационният жалбоподател да е получил услугите по двата договора. Установяването със записванията в счетоводните книги на касатора не е с убедителността на пълно доказване. Редовно воденото счетоводство и записването в него на благоприятни за данъчния субект факти не водят еднозначно до заключение за реалност на доставките. Установените по делото факти обосновават липса на покупки по издадените фактури - обстоятелство, известно на касатора, от което следва извод за упражняване на правото му на приспадане с цел данъчна злоупотреба. В този смисъл е и практиката на СЕС по посочените от административния съд дела.

Правните изводи на съда са направени след обсъждане на всички изложени от оспорващия в първоинстанционното производство възражения, които правилно са приети за неоснователни. Неустановяването на релевантните за спора факти обосновават заключение за материална законосъобразност на РА. В касационната жалба не се излагат конкретни доводи и различна интерпретация на събраните доказателства във връзка с посочените касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Като е направил извод, че не е доказано да са осъществени доставките, по които е упражнено правото на приспадане на данъчен кредит от касатора, то липсва елемент от пораждащия данъчното предимство фактически състав. Правото на приспадане е упражнено неправомерно, поради което непризнаването му с РА е законосъобразно, а отхвърлянето на жалбата срещу него - правилно.

Плащането за неосъществени реално услуги е хипотеза на отклонение от данъчно облагане, уредена в чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО (в относимата редакция). Последиците от заплащането на услуги, за които няма доказателства да са били предоставени се преодоляват с незачитането на разхода за данъчни цели - с него се увеличава финансовият резултат по реда на чл. 27, ал. 1, т. 2 ЗКПО (в приложимата редакция). Ако доставката не е осъществена, отразяването й във фактура е невярно. Това изключва документалната обоснованост на разхода по фактурата (аргумент от чл. 10, ал. 1 ЗКПО) и той не се признава за данъчни цели. Този разход формира данъчна постоянна разлика, с която се увеличава счетоводният финансов резултат (чл. 26, т. 2, във вр. с чл. 22, т. 1 и чл. 23, ал. 2, т. 1 ЗКПО), което е направено с РА. Относно увеличения финансов резултат на касатора за 2011 г. със сумата 2 768,45 лева (такси за издаване на постановления за възлагане на недвижими имоти) на основание чл. 77, ал. 1 и ал. 2 ЗКПО съдът е изложил подробни мотиви, които се споделят от настоящия състав. С така определения увеличен финансов резултат е съобразен размерът на допълнителното задължение за корпоративен данък.

По изложените съображения обжалваното решение като правилно следва да бъде оставено в сила.

1. Частната жалба на директора на дирекция "ОДОП" против определение № 100 от 13.03.2015 г., с което на основание чл. 248, ал. 3 ГПК във вр. с чл. 144 АПК е отхвърлено искането му за изменение на съдебното решение в частта за разноските, е подадена в срок и от надлежна страна.

Разгледана по същество, е неоснователна.

Правилно при определяне размера на юрисконсултското възнаграждение съдът е съобразил разпоредбите на чл. 7 и чл. 8, ал. 2, т. 1 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, в редакцията преди изменението, обн. ДВ, бр. 28 от 28.04.2014 г. Нормите са с материалноправен характер, поради което измененията им действат занапред и се прилагат към правоотношения, възникнали след влизането им в сила. В случая размерът на присъдените разноски законосъобразно е определен с редакцията на наредбата към момента на образуване на производството. Предвид изложеното обжалваното определение е правилно и следва да се остави в сила.

При този изход на спора на дирекция "ОДОП" - Велико Търново се дължат направените за тази инстанция разноски, съставляващи юрисконсултско възнаграждение, в размер на 1 489,20 лева.

По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, във вр. с чл. 160, ал. 6 ДОПК и чл. 248, ал. 3 ГПК, Върховният административен съд, второ отделение