Решение № 13841 от 17.12.2015 г. на ВАС по адм. д. № 12417/2014 г.

Решение № 13841 от 17.12.2015 г. на ВАС по адм. д. № 12417/2014 г., VIII о., докладчик съдията Димитър Първанов Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано по касационна жалба на директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - гр. Пловдив при Централното управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), срещу решение № 1651 от 16.07.2014 г., постановено по адм. дело № 2534/2011 г., по описа на Административния съд - Пловдив, с което е изменен Ревизионен акт (РА) № 241101006 от 22.06.2011 г., издаден от орган по приходите при Териториалната дирекция (ТД) на НАП - гр. Пловдив, потвърден с решение № 848 от 03.09.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" (ОУИ) (сега "ОДОП") - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, в частта, с която на "Билдинг Инвест Груп" ООД е начислен допълнително ДДС в размер на 106 380 лв., ведно с прилежащата лихва в размер на 10 322.07 лв., като е намалил размера на задължението на 43 731 лв., ведно с прилежащата лихва в размер на 4 243.23 лв. Касаторът, излага доводи за неправилност на съдебното решение в частта, с която жалбата на "Билдинг Инвест Груп" ООД е уважена и е определен по-малък размер на ДДС за довнасяне, като необосновано, постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила и в нарушение на материалния закон, обосноваващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В настоящия случай следва да се приложи чл. 26, ал. 7 ЗДДС. Според касатора съдът неправилно е приел, че към датата на нотариалния акт, жалбоподателят дължи данък, изчислен върху данъчна основа, равна на себестойността на извършената строителна услуга, а не върху данъчната основа на полученото авансово плащане, като неправилно е определил и размера на тази себестойност. Съдът е следвало да определи пазарната цена на правата на строеж към 24.06.2010 г., която е дата на данъчното събитие на първата доставка и представлява авансово плащане по втората доставка - строителна услуга, а не да търси себестойността на строителната услуга. Съдът е следвало да кредитира заключението на вещото лице инж. Стоянка Манолчева. Касаторът иска решението да бъде отменено, а жалбата срещу РА да бъде отхвърлена. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Ответникът - "Билдинг Инвест Груп" ООД оспорва касационната жалба. Претендира разноски по делото. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд - Осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 АПК, и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустими, като подадени в срока по чл. 211 АПК, а по съществото й съобрази следното: Предмет на производството пред първоинстанционния съд е законосъобразността на РА № 241101006 от 22.06.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с решение № 848 от 03.09.2011 г. на директора на Дирекция "ОУИ" (сега "ОДОП") - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, с който на ревизираното лице е начислен допълнително ДДС в размер на 106 380 лв., ведно с прилежащата лихва в размер на 10 322.07 лв. С обжалваното решение административният съд е изменил спорния РА, като начисления допълнително ДДС в размер на 106 380 лв., ведно с прилежащата лихва в размер на 10 322.07 лв., е намален на 43 731 лв., ведно с прилежащата лихва в размер на 4 243.23 лв. Касаторът обжалва решението, в частта в която РА е изменен от главница в размер на 106 380 лв. на главница в размер на 43 731 лв., ведно с прилежащата лихва. В останалата част решението не е обжалвано и е влязло в сила. За да постанови спорното решение, административния съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на съществени процесуални нарушения, но е материално незаконосъобразен, в частта на установените задължения за ДДС за данъчния период м. 06.2010 г., в размер над 43 731 лв., ведно с прилежащата лихва. По делото е установено, че с нотариален акт (НА) за учредяване на право на строеж срещу задължение за строителство № 144, том I, рег. № 2420, дело № 134 от 24.06.2010 г., няколко физически лица учредяват безсрочно и безвъзмездно на "Билдниг Инвест Груп" ООД право на строеж за построяване на жилищна сграда, находяща се в гр. Пловдив, ул. "Македония" № 38-3, като запазват за себе си правото на строеж върху обекти в предвидената за построяване сграда, подробно изброени в НА. Вместо заплащане на продажната цена, "Билдинг Инвест Груп" ООД се задължава, със свои сили и средства, да построи и предаде на учредителите обектите, за които те си запазват правата на строеж. По делото е безспорно, че в случая са налице две насрещни доставки, като всеки от доставчиците се смята за продавач на това, което дава и за купувач на това, което получава. Първоинстанционният съд е приел, че в случая се касае за бартер, по който насрещната престация, която не е уговорена в пари е била определяема при изповядването на нотариалния акт. Затова данъчното събитие - авансово плащане е настъпило на датата на изповядването на сделката, по аргумент от чл. 130, ал. 2 ЗДДС и е следвало да се издаде фактура и да се начисли ДДС - чл. 113, ал. 1 ЗДДС. Въпреки това първоинстанционният съд е приел, че е неприложима разпоредбата на чл. 26, ал. 7 ЗДДС, с оглед практиката на Съда на ЕС, изразена в решения С-19/12 и C-549/11., поради което е неотносима изготвената в хода на ревизията експертиза. В тази връзка са били изслушани и приети: съдебно-оценителна експертиза (СОЕ), съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ) и две допълнителни заключения по ССЕ. За да постанови спорното решение съдът, е кредитирал вариант първи от второто допълнително заключение на вещото лице по ССЕ, а именно този, изготвен върху данните от първоначалната експертиза, както и въз основа на извършената проверка в дневника за продажбите, СД по ЗДДС и протокол аз приемане на декларации дневници по ЗДДС с вх. № 1600-1553761 от 13.08.2010 г. на "Билдинг Инвест Груп" ООД за данъчен период м. 07.2010 г., при което е установено, че в Дневника за продажбите за м. 07.2010 г. е включена само фактура № 188 от 01.07.2010 г. с контрагент Димка Петрова Караджова с вид на стоката/услугата - апартамент № 2 и № 3, с данъчна основа 28 442.40 лв. и ДДС 5 688.48 лв., като е установено, че останалите фактури № 186, № 187 и № 189, издадени на собствениците на обектите, описани в НА № 144/2010 г., не са отразени в Дневника за продажбите и СД по ЗДДС. В този случай вещото лице е посочило, че себестойността на строителната услуга - изграждане на процесиите обекти по НА № 144/2010 г., разположени в сграда, находяща се в гр. Пловдив, ул. "Македония" № 38-3, е в размер на 247 097.42 лв., а дължимият ДДС е 49 419.48 лв. Вещото лице е посочило, че ако от дължимия ДДС се извади включеният в Дневника за продажби и СД за данъчен период м. 07.2010 г ДДС по фактура № 188 от 1.07.2010 г. в размер на 5 688.48 лв., то размерът на дължимия ДДС ще е 43 731.00 лв. и лихвите към датата на РА - 4 243.23 лв., като подробно е аргументирал защо кредитира заключението и защо не възприема оценката, приета в административното производство. Въз основа на определените в съдебното производство оценки на имотите съдът е установил размера на данъчните основи и съответно е определил размера на данъка. Решението е правилно. Постановено е при спазване на принципа на служебното начало, след обстойно проучване на събрания доказателствения материал, въз основа на което, при спазване правилата на логиката, са направени верни фактически изводи и правилно е приложен материалният закон. Неоснователен е довода на касатора, че в настоящия случай следва да се приложи разпоредбата на чл. 26, ал. 7 ЗДДС. Основен принцип в общата система на ДДС е, че данъчната основа на една облагаема доставка е реално получената насрещна престация (чл. 73 от Директивата за ДДС). Изключение от този принцип е чл. 80 от Директивата за ДДС, чиято цел е посочена в самата разпоредба - да се предотврати неплащането или избягването на данъци. В изрично предвидените хипотези на чл. 80 от Директивата за ДДС данъчната основа е пазарната стойност на доставката. С решението си от 19.12.2012 г. по дело С-549/11 "Орфей", Съдът на ЕС приема, че при обстоятелства като тези в главното производство, при които доставката не е осъществена между свързани лица по смисъла на чл. 80 от Директива 2006/112, членове 73 и 80 от същата директива трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална разпоредба, съгласно която, ако насрещната престация на доставка е определена изцяло в стоки или услуги, данъчната основа на доставката е пазарната стойност на предоставените стоки или услуги. В конкретния случай не е било спорно, че бартерната сделка не е между свързани лица. Въз основа на направеното тълкуване от Съда на Европейския съюз настоящият съдебен състав на Върховния административен съд намира, че е налице несъответствие на чл. 26, ал. 7 (в приложимата редакция) ЗДДС с разпоредбите на чл. 73 и чл. 80 от Директивата за ДДС. Първоинстанционният съд правилно е приел, че органа по приходите неправилно е приложил чл. 26, ал. 7 ЗДДС (в приложимата редакция) при определяне на данъчната основа на доставката на строителната услуга. Съдът правилно се е позовал на постоянната съдебна практика на СЕС, според която насрещната престация представлява субективна, т. е. действително получена стойност, а не стойност, определена според обективни критерии (т. 44 от решението по дело С-549/11). Следователно, в конкретния случай, паричният еквивалент на насрещната престация за строителната услуга не е нито данъчната оценка, нито пазарната стойност на правото на строеж, тъй като определянето им не зависи и няма връзка със субекта, предоставящ услугата. Съобразно критериите, посочени в т. 44 и т. 45 от решението по дело С-549/11, действително получената насрещна престация за доставката на строителната услуга е измерима със стойността на разходите, които доставчикът на строителната услуга ще изразходва за построяването на обектите, които ще се предоставят на учредителите на правото на строеж, във вида, в който те са договорени в нотариалния акт. Следователно субективната стойност на правото на строеж е фактическата себестойност на обектите, които ще се изградят и предоставят от строителя на учредителите на ограниченото вещно право. Предвид гореизложеното първоинстанционният съд правилно е кредитирал вариант първи от второто допълнително заключение на вещото лице по ССЕ, според който себестойността на строителната услуга - изграждане на процесните обекти по НА № 144/2010 г., разположени в сграда, находяща се в гр. Пловдив, ул. "Македония" № 38-3, е в размер на 247 097.42 лв., а дължимият ДДС е 49 419.48 лв. Вещото лице е посочило, че ако от дължимия ДДС се извади включеният в Дневника за продажби и СД за данъчен период м. 07.2010 г ДДС по фактура № 188 от 01.07.2010 г. в размер на 5 688.48 лв., то размерът на дължимия ДДС е в размер на 43 731 лв., а лихвите към датата на РА са в размер на 4 243.23 лв. По изложените съображения, обжалваното решение не страда от пороците, твърдяни в касационната жалба и следва да бъде оставено в сила. Ответникът по касацията не е претендирал разноски, поради което такива не следва да му се присъждат за настоящата инстанция. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,