Решение № 1223 от 6.2.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството по е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по касационна жалба на Б. Местан, подадена чрез адв. Кралева, срещу решение 203/14.08.2019 г. постановено по адм. дело 89/2019 г. по описа на Административен съд гр. Кърджали, с което е потвърден Ревизионен акт (РА) 16000917008363-091-001 от 17.08.2018 г., издаден П. Стоев, на длъжност Началник сектор - възложил ревизията и К. Делчева на длъжност главен инспектор по приходите ръководител на ревизията,органи по приходите към ТД на НАП, потвърден с Решение 679 от 03.12.2018 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика (ОДОП) гр. Пловдив при Централното управление (ЦУ) на Националната агенция по приходите (НАП).

Според касатора решението е постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, материалния закон и необоснованост, отменителни основание по чл. 209, т. 3. По отношение на твърдението на касатора за допуснати нарушения на съдопроизводствените правила същия навежда доводи, че с недопускане на половината от въпросите, отправени от жалбоподателя Б. Местан, същият е лишен от възможността да ангажира всички възможни доказателствени средства за установяване на фактите, от които черпи изгодни за себе си правни последици. В тази връзка твърди, че всички факти, осъществяващи фактическите състави и по двете алинеи на чл. 19 от ДОПК подлежат на главно и пълно доказване и в съдебното производство, като в конкретния случай недопуснатите от административния съд въпроси към вещото лице са относими към изясняване на фактите релевантни за установяване на отговорността на ревизираното лице.

Касатора твърди, че процесното решение е постановено и в противоречие с материалноправния закон, изразяващо се в изводите на съда относно наличието на предпоставките за възникване на отговорността на Б. Местан относно задълженията на дружеството МС Билдинг и Конструкшън ЕООД, като изтъква доводи за всяка една от тях. По отношение на втората предпоставка за ангажиране на отговорността по чл. 19 ДОПК относно наличието на поведение- действие или бездействие, чрез което се укриват факти и обстоятелства, които по закон следва да бъдат обявени пред органа по приходите твърди, че установените невнесени задължения за корпоративен данък за 2013 г. в ревизионното производство на МС Билдинг и Конструкшънс ЕООД са декларирани от дружеството и не е налице укриване на факти. Касаторът счита, че именно във връзка с вменената му отговорност за останалите установени задължения за данък върху доходи от трудови и приравнени на тях правоотношения, вноски за УПФ за осигурители, вноски ДОО за осигурители, здравни вноски за осигурители е нарушено правото му на защита поради отхвърляне на всичките възражения в тази насока от административния съд като неотносими.

Касатора счита, че не са налице и останалите предпоставки за ангажиране на отговорността му по чл. 19 ДОПК за задълженията на дружеството. Претендира се отмяна на съдебното решение, както и постановяване на друго по същество на спора или алтернативно връщане на делото за разглеждане по същество от друг състав на административния съд. Претендира се присъждане на разноски за двете инстанции.

Ответникът - директорът на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, чрез юрк. Рашева счита, че касационната жалба е неоснователна и навежда доводи за правилност и обоснованост на първоинстанционното решение. Претендира юрисконсултско възнаграждение в размер на 5 751, 13 лв.

Върховната административна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор намира, че подадената касационна жалба е процесуално допустима, но неоснователна.

Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като се съобрази с твърденията на страните, събраните доказателства и при спазване разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, за да се произнесе взе предвид следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срок и от надлежна страна, срещу неблагоприятен за нея съдебен акт.

Разгледана по същество е основателна.

Предмет на съдебна проверка пред административният съд е бил Ревизионен акт Р 16000917008363-091-001 от 17.08.2018 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден с решение 679 от 03.12.2018 г. на директора на Дирекция ОДОП Пловдив при ЦУ на НАП, с който е ангажирана отговорността на Б. Местан по чл. 19 ДОПК, в качеството му на управител на МС Билдинг и Конструкшън ЕООД, с [ЕИК]. Задълженията, за които е ангажирана отговорността на ревизираното лице, са установени с влязъл в сила РА Р-1600915003690-091-001 и РА за поправка РА /ПАПРА/ П 22221016061902-003-001 от 11.04.2016 г. за извършена ревизия на МС Билдинг и Конструкшън ЕООД за установяване задълженията на дружеството, в общ размер ведно с лихвите в размер на 322 122.87 лв., представляващи, както следва:

1. Данък върху доходи от трудови и приравнени на тях правоотношения в размер на 40975, 66 лв. и лихви в размер на 18 889, 61 лв.

2. Отговорност за задължения за здравно осигуряване в размер 34 706,77 лв. и лихви в размер 16 191, 23 лв.

3. Отговорност за задължения за ДОО в размер на 81 277, 22 и лихви 37 815,54 лв.

4. Отговорност за Универсален пенсионен фонд 21 765,51 лв. и лихви в размер на 18 173, 86

5. Отговорност за корпоративен данък в размер на 39 549,98 лв. и лихви в размер на 10 102, 80 лв.

6. Отговорност за данък в добавена стойност 1 860, 00 лв. и лихви 804,69 лв.

В хода на ревизията е установено, че ревизираното лице Б. Местан е бил управител и едноличен собственик на дружеството МС Билдинг и Конструкшън ЕООД за ревизирания период от 2013 г. до 23.07.2015 г., когато ревизираното лице е прехвърлил дружествените дялове на лицето К. Кирилов и е сменен адреса за кореспонденция на дружеството в гр. София.

За периода, в който РЛ е било управител на дружеството на същото е извършена ревизия, документирана с посочените РА Р-1600915003690-091-001 и РА за поправка РА /ПАПРА/ П 22221016061902-003-001 от 11.04.2016 г. Установено е, че за процесния период основаната дейност на МС Билдинг и Конструкшън ЕООД е строителство на жилищни и нежилищни сгради и средносписъчния състав е 81 човека, командировани на работа в Белгия.

Ревизиращите органи са установили, че дружеството е заплащало на командированите си работници възнаграждения, които са под минималния гарантиран месечен доход на Кралство Белгия и въз основа на направените констатации са установени данъци за внасяне данък върху доходи от трудови и приравнени на тях правоотношения, вноски за УПФ за осигурители, вноски ДОО за осигурители, здравни вноски за осигурители. Прието е, че тези задължения се явяват укрити поради липсата на възможност приходната администрация да узнае за тях, преди вменяването им като задължения на дружеството. Ревизиращите органи са счели, че липсват коректно подадени декларации, които реално да отразяват ефекта от стопанската дейност на юридическото лице и е счетено, че за всички ревизирани периоди са подадени неверни данни по декларации обр. 1 и обр. 6.

Констатирани са и задължения за невнесен корпоративен данък за 2013 г. по ГДД подадена от ревизираното лице в размер на 39 549,98 и лихви за забава в размер на 10 102,80. Установено е и, че декларираният по СД 09001031685/14.05.2014 г. за периода м. април 2014 г. ДДС не е внесен и е определен за внасяне същия в размер на 1 860 лева.

След запитване до Дирекция Събиране На ТД на НАП Пловдив относно предприетите действия по принудително изпълнение на установените с РА Р-1600915003690-091-001 и РА за поправка РА /ПАПРА/ П 22221016061902-003-001 от 11.04.2016 г. задължение на МС Билдинг и Конструкшън ЕООД е установено от ревизиращите органи, че по преценка на публичния изпълнител и утвърдените правила е прекратено производството по принудително изпълнение срещу дружеството, като същото е категоризирано като задължено лице със несъбираем дълг.

Въз основа на тази фактическа обстановка ревизионните органи са приели, че са налице всички предпоставки за ангажиране на отговорността на ревизираното лице Б. Местан за задълженията установени на дружеството МС Билдинг и Конструкшън ЕООД.

За да постанови спорното решение, административният съд е приел, че оспорения РА е издаден от компетентни органи по приходите и в законоустановената форма, без да са допуснати съществени процесуални нарушения при издаването му.

Административният съд е приел възраженията на ревизираното лице развити в жалбата относно РА Р-1600915003690-091-001 и РА за поправка РА /ПАПРА/ П 22221016061902-003-001 от 11.04.2016 г., издаден след извършена ревизия на дружеството МС Билдинг и Конструкшън ЕООД са неотносими към съдебното производство.

По материалната законосъобразност на процесния ревизионен акт, административният съд е приел, че по делото не е било спорно, че ревизираното лице Б. Местан е бил управител и едноличен собственик на капитала на търговското дружество от 21.05.2013 г. до 23.07.2015 г., когато дяловете Б. Местан са прехвърлени на лицето К. Кирилов. В това си качество лицето е субект на отговорността по чл. 19, ал. 1 ДОПК и е налице първата предпоставка за ангажиране на отговорността по посочената разпоредба.

По отношение на втората предпоставка за ангажиране на отговорността на ревизираното лице лицето да укрие факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред приходната администрация, е счетено, че е налице умисъл и виновно поведение от страна на управителя при изплащането на възнаграждения под минимално допустимите прагове на работниците командировани в Белгия, като е направен извод, че ревизираното лице е било наясно, че по този начин не декларира действително дължимите вноски по изплатени трудови възнаграждения.

Счетено е от съда, въз основа на установеното от вещото лице в заключението на съдебно-счетоводната експертиза, наличие на ДМА и КМА към 31.12.2013 г., и липсата на активи на дружеството към 31.12.2014 г., че тези факти навеждат до извод за некомпетентно управление на финансите на същото или целенасочено разпореждане с активите му във вреда на републиканския бюджет, но и в двата случая отговорността е на управителя на дружеството. Прието е и, че прехвърлянето на дружествените дялове на дружеството на 23.07.2015 г. в процес на провеждана ревизия потвърждават умисъла на лицето по смисъла на чл. 19, ал. 1.

Административният съд е приел, че некоректното деклариране на задълженията от страна управителя показва причинно следствената връзка между втория и третия елемент на фактическия състав на чл. 19,ал. 1 ДОПК.

Така мотивиран административният съд е приел, че са доказани предпоставките на чл. 19, ал. 1 и ал. 2 ДОПК и ревизионния акт е законосъобразен и като такъв следва да остане в сила и е отхвърлил жалбата на ревизираното лице Б. Местан.

Касационната жалба е основателна.

Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият касационен състав преценява решението на Административен съд Кърджали като валидно и допустимо, но неправилно.

Законосъобразен е изводът на първоинстанционния съд, че оспореният РА е издаден от компетентни органи по приходите в регламентираната от чл. 120 ДОПК форма, както и че в ревизионното производство не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила.

Първоинстанционният съд е обсъдил представените по делото доказателства, но въз основа на тях е стигнал до неправилни изводи.

Спорът пред настоящата инстанция също е относно наличието на предпоставките по чл. 19, ал. 1 и ал. 2 ДОПК за ангажиране на отговорността на ревизираното лице, като настоящият състав намира, че в случая приходната администрация не е доказала наличието им.

Кумулативно необходимите предпоставки по чл. 19, ал. 1 ДОПК са: 1. лицето да е управител, член на орган на управление, прокурист, търговски представител или пълномощник на задължено юридическо лице по чл. 14, т. 1 и 2 ДОПК, към момента за който са установени публичните задължения за дружеството, 2. да е налице поведение на това лице, изразяващо се в укриване на факти и обстоятелства, които по закон е бил длъжен да обяви пред органа по приходите или публичния изпълнител, 3. причинно-следствена връзка между поведението и невъзможността за събиране на задължения за данъци или ЗОВ, 4. невъзможност за събиране на публични вземания - данъци и ЗОВ.

Не е спорно наличието на първата предпоставка, ревизираното лице е било управител на дружеството МС Билдинг и Конструкшън ЕООД през процесния период, от 21.05.2013 г. до 23.07.2015 г.

По отношение на ангажираната отговорност на ревизираното лице Б. Местан относно задълженията за данък върху доходи от трудови и приравнени на тях правоотношения, ЗО, ДОО, ДЗПО/УПФ настоящият касационен състав намира, че подаването на .некоректни декларации образец 6 по реда на Наредба Н-8 от 25.12.2005 г. за съдържанието, сроковете, начина и реда за подаване и съхранение на данни от работодателите, осигурителите за осигурените при тях лица, както и самоосигуряващите се лица /отм./ , но действаща през процесните периоди от време, с неправилно деклариран осигурителен доход на работниците, командировани в Кралство Белгия, в противоречие с чл. 6а, ал. 1 КСО в приложимата редакция /ДВ, бр. 7/2012 г./ и неправилно деклариран доход от трудови правоотношения, подлежащ на облагане с данък върху доходите по ЗДДФЛ, е от значение за установяването на задълженията на дружеството за невнесени осигурителни вноски като осигурител и дължим данък по ЗДДФЛ като работодател. Налице е разлика във фактическите състави, обуславящи отговорността на дружеството за данъци и/или задължителни осигурителни вноски, от този по чл. 19, ал. 1 ДОПК, обуславящ отговорността на управителя му за невъзможността да бъдат събрани задължения на дружеството за данъци и/или задължителни осигурителни вноски. За прилагането на отговорността по чл. 19, ал. 1 ДОПК релевантната е връзката между поведението на управителя и несъбирането на вземанията на дружеството, а такава връзка с декларираните данни в декларациите образец 6 не е налице. Това укриване на факти е относимо към дължимостта на данъка и осигурителните вноски от дружеството, но не и към събирането им. Не може да бъде споделена тезата на ответника по касация и административния съд, че тъй като декларациите са изпълнително основание по чл.209, ал.2, т.2 ДОПК, недекларирането на дължимите данъчни и осигурителни задължения в пълния им размер е станало пречка да бъдат събрани установените с РА на дружеството такива.

Настоящия касационен състав споделя възраженията на касатора за липса на укрити от НАП факти по отношение на за корпоративен данък. Действително корпоративния данък е деклариран от задължено лице МС Билдинг и Конструкшън ЕООД навременно с ГДД с вх. 0900И0014500/27.03.2014 г.

Установено е, както от ревизионните органи, така и от заключеното на проведената в съдебното производство съдебно-счетоводна експертиза, че изпълнителното производство 22150045230/2015 г. срещу дружеството МС Билдинг и Конструкшън ЕООД е образувано на 30.09.2014 г., като същото не е образувано във връзка с проведената ревизия на дружеството, а във връзка с декларирани, но неизплатени задължения на дружеството за корпоративен данък деклариран с ГДД с вх. 0900И0014500/27.03.2014 г. и задължения за ДДС деклариран със справка декларация 09001031685/14.05. 2014 г. за 04. 2014 г. От ревизионните органи и заключеното на вещото е установено, че към 13.12.2013 г. дружеството е имало налично ДМА в размер на 1000 лв. и КМА в размер на 507 000 лв., от които парични средства по банкови сметки 410 000 лв. Установено е, че към 30.09.2014 г. въз основа на предприетите от публичния изпълнител действия и постъпил отговор СИБАНК ЕАД (където е единствената сметка на дружеството), че МС Билдинг и Конструкшън ЕООД няма налични активи, както и към датата на да влизане в сила на РА Р-1600915003690-091-001 и РА за поправка РА /ПАПРА/ П 22221016061902-003-001 от 11.04.2016 г. От заключението на вещото лице става ясно, че няма данни за разпоредителни сделки с активи на дружеството МС Билдинг и Конструкшън ЕООД през периода от образуване на изпълнителното дело 30.09.2014 г. до датата на прехвърляне на дружествените дялове на ревизираното лице 23.07.2015 г. Твърденията на административния съд за некомпетентно управление на дружеството или целенасочено разпределение на активите не са подкрепени с доказателства.

С оглед пълнота на изложението следва да се отбележи че възраженията за допуснато съществено нарушение на съдопроизводствените правила са неоснователни, тъй като съобразявайки гореизложеното недопуснатите въпроси от административният съд са неотносими към конкретния спор.

С оглед акцесорния характер на вземането за лихва за забава, недължимостта на главниците влече след себе си и недължимост на установените с РА лихви.

По така изложените съображения оспореното решение следва да бъде отменено и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което процесния ревизионен акт да се отмени.

Съобразно изхода на спора основателна е претенцията на касатора Б. Местан за присъждане на разноските за двете съдебни инстанции. Предвид навременно отправената претенция и представените доказателства на касатора следва да се присъдят разноски за двете съдебни инстанции в общ размер на 13 850 лв., представляващи: разноски за първоинтсанционното производство в размер на 6 350 лв., от които адвокатски хонорар в размер на 5750 лв. и 600 лв. експертиза и 7 500 лв. адвокатско възнаграждение и държавна такса за касационното производство. Възражението за прекомерност на ответника е неоснователно, претендираното адвокатско възнаграждение за всяка инстанция поотделно съобразно материалния интерес не надхвърля размера определен с Наредба 1 за минималните размери на адвокатските възнаграждения и кореспондира с извършените процесуални действия.

Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение второ вр. чл. 222, ал. 1 АПК и чл. 161, ал. 1, предложение първо ДОПК, Върховният административен съд, осмо отделение