Решение № 4066 от 18.4.2023 г. на ВАС, I о.

Производството е по чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния кодекс (ДОПК). С решение 279 от 20.07.2022 г. по адм. д. 426/2021 г. Административен съд Добрич е отхвърлил жалбата на КАР ИНС 3 ООД, [ЕИК], гр. Добрич, срещу ревизионен акт /РА/ Р-03000820004774-091 -001/08.03.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, изменен с Решение 60/02.06.2021 г. на директора на Дирекция ОДОП - Варна при ЦУ на НАП, с който за данъчния период 2014 - 2019 г. са установени задължения за ДДС в размер на 14 334, 64 лева и лихви 3 626, 76 лева, както корпоративен данък в общ размер 4 219, 71 лева и лихви в размер на 876, 25 лева. Срещу решението на Административен съд Добрич е подадена касационната жалба от КАР ИНС 3 ООД, представлявано от управителя В. Василев, чрез адв. С. Евтимов от БАК, в която се поддържа, че оспореното решение е неправилно, поради наличието на отменителните касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Поддържа, че неправилно съдът е приел липсата на основания за определяне на данъчната основа на ревизираното лице по реда чл. 122 ДОПК. Претендира се отмяна на решението на първоинстанционния съд и присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът директор, на Дирекция ОДОП - Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител гл.юрк. К. Димова, представя молба, в която поддържа подробни съображения за неоснователност на касационната жалба. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятна за нея, е допустима, а разгледана по същество, неоснователна. С РА в производство по чл. 122 и сл. ДОПК е определена данъчната основа за ревизирания период 2014 - 2019 г. и на КАР ИНС 3 ООД са определени задължения по задължения за ДДС в размер на 14 334, 64 лева и лихви 3 626, 76 лева, както корпоративен данък в общ размер 4 219, 71 лева и лихви в размер на 876, 25 лева. Административен съд Добрич е приел, че РА е издаден от компетентни органи, като при провеждане на ревизията не са допуснати нарушения на административно-производствените правила. Решаващият съд е определил като неоснователни възраженията на жалбоподателя за липса на основания за провеждане на ревизията по особен ред. Първоинстанционният съд е описал много подробно установената фактическа обстановка по провеждане на процесната ревизия /стр. 2 8 от решението/ - издадените заповеди по възлагане на ревизия, извършените процесуални действия, фактическите констатации относно за провеждане на ревизията по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК наличие на хипотези по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК налице са данни за укрити приходи или доходи, липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане с данъци или за определяне на задължителните осигурителни вноски, са унищожени не по установения ред; начинът на съставяне на данъчната основа по чл. 122 ал. 2 ДОПК и определяне на допълнителни задължения за ДДС и корпоративен данък за ревизираните периоди, съответно за непризнаване на право на данъчен кредит за определени доставки. В страниците на решението са възпроизведени много подробно и заключенията на вещото лице по назначените в хода на делото два броя съдебно-счетоводни експертизи, както и съдебно-граф. експертиза. Решаващият съд е направил изводи за материалната законосъобразност на оспорения РА, като систематизирани за целите на настоящето изложение, същите се свеждат до следното: 1. Направено е тълкуване на разпоредбите за провеждане на ревизия по особения ред на чл. 122 ДОПК, респ. доказателствената тежест на издадения РА, а оттук и разпределянето на доказателствената тежест в процеса на неговото оспорването. 2. Изложени са аргументи защо Административен съд Добрич споделя констатациите на органа по приходите за наличие на хипотези по чл. 122, ал. 1, т. 2 и 4 ДОПК. 3. Първоинстанционният съд е изложил мотиви защо намира за правилни, законосъобразни и обосновани на събраните в хода на ревизията доказателства констатациите, че процесните фактури от Булгарплод ЕООД, МЕТРО КЕШ ЕНД КЕРИ БЪЛГАРИЯ ЕООД, Изида 13 ЕООД, Балкам АД, ВИП КЕЙТЪРИИНГ ООД, ЖАНЕТ ООД и БАЛКАМ ГРУП ООД обективират действително извършени доставки на стоки. От представените доказателства от доставчиците на жалбоподателя в отговор на искания (договори, фактури с подпис на получател, писмени обяснения за доставка на стоки до обектите на КАР ИНС 3 ООД, начин на заявяване, транспортни документи, осчетоводени плащания и приходи от продажби и др.), е направен извода, че по издадените фактури, с получател ревизираното дружество има наличие на "насрещна престация" срещу прехвърляне на правото на собственост- върху стоките. Посочено е, че при извършеният анализ на представените от ревизираното лице счетоводни документи и регистри, от ревизиращите не е установено да са налични посочените фактури в счетоводния архив, по същите не са заведени стокови материални запаси и не е отчетен приход от реализация на получените стоки по процесните доставки. Липсата на счетоводно отчитане на част от издадените фактури за доставка на стоки, представляват безспорни обстоятелства по смисъла на чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК. Като краен извод е прието, че при реализацията на тези стоки, не е отчетен приход от продажбата им, което е обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, както и т. 4 - липсва или не е представена счетоводна отчетност съгласно Закона за счетоводството или воденото счетоводство не дава възможност за установяване на основата за данъчно облагане, както и когато документите, необходими за установяване на основата за облагане данъци липсват или са повредени до степен негодни за ползване. Първоинстанционният съд е приел, че по пътя на насрещното доказване жалбоподателят не е опровергал констатациите на ревизионния акт. Направено и позоваване на тълкуването на закона, дадено в решение на Съда на Европейския съюз по дело С - 576/15. На база на изложеното е направен краен извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт и неоснователност на жалбата. Решението е валидно, допустимо и правилно. В касационната жалба се релевират доводи за наличие на всички отменителни основания по чл. 209, ал. 3 от АПК. Касационните оплаквания ще бъдат разгледани по реда на тяхното изложение: Първото основно оплакване на касатора е относно това, че административният съд неправилно е отхвърлил възраженията му за недоказаност на обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК, поради което в нарушение на закона ревизията е извършена по особен ред. Направените оплаквания са неоснователни. Основанията на приходния орган за провеждане на ревизията за установяване на задължения по ЗДДС по особения ред на чл. 122 ДОПК са обсъдени подробно от първоинстанционния съд. Изводите му в тази насока се споделят от настоящата съдебна инстанция. При извършените насрещни проверки на доставчиците са представени счетоводни справки, хронологични описи на сметки, свидетелства за регистрация на автомобили, трудови договори и др. Разплащането по тези доставки е извършвано в брой, което е документирано чрез издаване на фискални бонове от ЕКАФП и осчетоводени при доставчика. Правилно Административен съд Добричприема, че преценено в съвкупност с конкретните обяснения на доставчиците за обекта, на който е доставяна стоката и конкретните превозни средства, използвани при механизма на доставка, както и с обстоятелството, че е доказано плащането на доставките, удостоверено с документи от регистрирани фискални устройства и осчетоводено, обосновават извод за получаване на стоката и по неподписаните за получател фактури. Последните са в дневници за продажби и начисляване на ДДС по тях от страна на доставчиците. Не се спори, че тези доставчици имат трайни търговски отношения с ревизираното търговско дружество, а същият е осчетоводявал и неподписани от него фактури, издадени от същите доставчици за стоки от рода на процесиите, което обосновава извод за нормална практика между търговските партньори за получаване на неподписани от получател фактури при получаване на стока при обсъждания механизъм на доставките. Основният спорен въпрос между страните по делото е дали ревизираното дружество се явява получател на стоки по процесните фактури на гореописаните доставчици, разпоредил ли се е с тях в последствие, в резултат на което е реализирал приходи, водещи до възникване на задължение за начисляване на данък добавена стойност и корпоративен данък върху реализираната печалба. По дефиниция, дадена в чл. 6 ЗДДС, доставка на стока е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката. Нормата следва да бъде тълкувана във връзка с чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО, която норма дефинира доставката на стока като прехвърляне на правото на разпореждане с материална вещ като собственик. Или казано по друг начин, за да се приеме, че е настъпило данъчно събитие при доставка на стока, следва да е налице предаване и получаване на стоката. Процесиите доставчици са основни за ревизираното дружество, като за част от тях Изида 13 ЕООД, Балкам АД, ВИП КЕЙТЪРИИНГ ООД, ЖАНЕТ ООД има утвърдена търговска практика, стоките да се транспортират за тяхна сметка и с техни транспортни средства до конкретно посочени обекти на дружеството в КК Слънчев бряг. Не се спори, а се установява от събраните в хода на ревизионното производство писмени доказателства, че процесиите доставчици разполагат със собствени транспортни средства и назначени лица по трудови договори, което извършват доставките на стоките до обекти на клиентите. Обичайно разплащането между страните е извършвано в брой в момента на доставката. Относно доставките от Булгарплод ЕООД и МЕТРО КЕШ ЕНД КЕРИ БЪЛГАРИЯ същите са от обектите на тези доставчици и също са платени в брой срещу съответните документи от ИАСУТД или ЕКАФП. В конкретния случай обаче наличните счетоводни документи и записвания са такива, че може да се говори за пълна липса на счетоводство, която липса обуславя необходимостта ревизията да бъда проведена по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК и доказателства за извършените доставки към ревизираното лице да бъдат търсени от трети лица. Поведението на задълженото лице влиза в противоречие с разпоредбите на Директивата за ДДС чл. 242, чл. 244 и чл. 250, § 1 /вж. т. 38 от решението на Съда на Европейския съюз по дело С 576/15/, които налагат на данъчно задължените лица платци на данъка, задължение за водене на надлежна отчетност, задължение за съхраняване на всички фактури, както и задължение да подават справка-декларация, която съдържа цялата информация, необходима за изчисляване на размера на дължимия ДДС. Съгласно чл. 124, ал. 2 ДОПК, в производството по обжалването на ревизионния акт при извършена ревизия по реда на чл. 122 фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 е подкрепено със събраните доказателства. Констатациите на органа по приходите за наличие на хипотеза по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 4 ДОПК са обосновани на база на данни и доказателства, събрани при извършени проверки и в рамките на ревизионното производство. Тези данни и доказателства са описани подробно в съставения ревизионен доклад. Данните и доказателствата са приобщени към ревизията чрез съставяне на надлежни протоколи по чл. 50, ал. 1 ДОПК и съставляват годно доказателство за извършените от и пред него /органа/ действия и изявления и установените факти и обстоятелства. Събраните документи отговарят на изискванията на чл. 51, чл. 52, чл. 53 и чл. 54 ДОПК за доказателства, в това число и събраните като доказателство разпечатки на данни от технически носители /чл. 54, ал. 3 ДОПК/. При липса на заведена счетоводна отчетност, при констатирани несъответствия и нередовности в изготвените регистри по ЗДДС, при непредставяне на необходимите документи от задълженото лице /независимо, че са изисквани многократно/ органът по приходите не е имал друга процесуална възможност освен да събере доказателства за доставките чрез изискване на справки от доставчиците и справки в съответните масиви на НАП. Събраните данни е в кръга на критериите за определяне на данъчната основа, посочени в чл. 122, ал. 2 ДОПК. Направените оплаквания в касационната жалба, свързани с обстоятелството, че факта на получаване на стоките не е доказан, не могат да бъдат споделени. С оглед на конкретиката на спора следва да бъдат споделени мотивите на първоинстанционния съд, че следва да се приеме, че са налице извършени доставки и по неподписани фактури и не представени такива, след като в хода на ревизията чрез допустими доказателства е установен механизма на доставките, в това число че става въпрос за многогодишни търговски взаимоотношения, че доставчиците са отразили фактурите в дневниците си за продажби /т. е. установяват неизгодни за себе си факти, че от страна на задълженото лице има осчетоводяване и на неподписани фактури от същите доставчици; че за фактурите е доказано извършено плащане и са издадени фискални бонове. Фактът на подписването на процесните фактури от ревизирания даначен субект, установено от вещото лице графолог за част от доставките по неосчетоводените фактури, разгледан в съвкупност с дадените в хода на ревизията обяснения от доставчиците, с представените от тях доказателства за счетоводните им регистри и с механизма на доставките разносна търговия, както и в съвкупност с обстоятелството, че тези доставчици са и обичайни доставчици на касатора, с които са налице трайни търговски отношения, обуславя извод за доказаност реалността на доставките по процесните неосчетоводени фактури. По отношение на твърдението в касационната жалба, че изводите на първоинстанционния съд се основават единствено и само на предположения, както и за липсата на доказателства за това били ли са продадени стоките по процесните фактури и кога конкретно, правилно решаващият орган, за да отговори на това възражение, се е позовал на решението на СЕС от 5 октомври 2016 г. по дело С-576/15, според което в случаите на доставени стоки, които липсват и свързаните с тях данъчни документи не са отразени в счетоводството на данъчнозадълженото лице, данъчната администрация може да презюмира, че данъчнозадълженото лице впоследствие е продало посочените стоки на трети лица, и да определи данъчната основа за продажбите на посочените стоки на базата на фактите, които са й известни, в съответствие с правила, които не са предвидени в посочената директива. След като е стигнал до краен извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт и е потвърдил същия, Административен съд Добрич е постановил едно правилно съдебно решение, което не страда от пороците, твърдени в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора основателна е претенцията на ответника по касация за присъждане на разноски за касационното производство, представляващо юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 475,16 лв. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение първо АПК, Върховният административен съд, първо отделение