Решение № 15435 от 23.11.2011 г. на ВАС по адм. д. № 2420/2011 г.

Решение № 15435 от 23.11.2011 г. на ВАС по адм. д. № 2420/2011 г., I о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 209 и сл. от АПК. Образувано е по жалба на "РЕКЦ - Евро ГИС Проект" ЕООД гр. Р., чрез процесуалния си представител адв. О. М., срещу решение № 2613/17.12.2010 г., постановено по адм. д. № 1624 по описа за 2010 г. на Административен съд гр. В. /АС/, с което е отхвърлена жалбата на дружеството, срещу РА № 180900563/18.01.2010 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - гр. В., офис Р. потвърден с решение № 260/22.04.2010 г. на Директор на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. В. при ЦУ на НАП. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на решението, като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон и при съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Касаторът счита, че съдът неправилно е приел, че РА е издаден от компетентен орган и на следващо място неправилно е приел, че не е осъществена реална доставка на услуги по процесните фактури. Моли да бъде отменено решението с присъждане на направените разноски по делото. Ответникът по жалбата - директорът на Дирекция "ОУИ" - В. при ЦУ на НАП, не взема становище по жалбата. Представителят на ВАП излага доводи за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд - първо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за неоснователна. Предмет на обжалване пред АС е бил РА № 180900563/18.01.2010 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - гр. В., офис Р. потвърден с решение № 260/22.04.2010 г. на Директор на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. В. при ЦУ на НАП, с който на "РЕКЦ - Евро ГИС Проект" ЕООД са определени допълнително задължения по ЗДДС и ЗКПО. За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че ревизионното производство е започнало със ЗВР № 900563/29.06.2009 г. издадена от М. А. В.- началник сектор "Ревизии и проверки"-1 в отдел "Контрол" при ТД на НАП - Р.. Обсъдил е ЗОКО № К 900563/23.09.2009 г. издадена от С. П. М., началник сектор "Ревизии и проверки"-3 в отдел "Контрол" при ТД на НАП - Р., ведно с доказателства за компетентността на лицето. Във връзка с представена от жалбоподателя ЗОКО с № 900563/23.09.2009 г. подписана от М. А. В., връчена на ревизираното лице на 28.02.2010 г., съдът е постановил откриване на производство по чл. 192 от ГПК. Във връзка с оспроването е представена Заповед № 999/03.09.2009 г., с която на В. е разрешено ползване на отпуск от дата 14.09.2009 г. до 30.09.2009 г. и Заповед на Директор ТД НАП Р., съгласно която В. е отсъствала, като във връзка с отсъствието на държавния служител за срок от 14.09.2009 г. до 30.09.2009 г. е била замествана от С. П. М.. При така проведеното производство по оспорване съдът е приел, че двете заповеди имат идентични номера и дати на издаване и идентично съдържание, като под двете са поставени имената на различни лица и различни подписи, като не е налице грешка при посочване на издателя на ЗОКО. Приел е, че извършеното нарушение на формата на издадената ЗОКО връчена на 28.02.2010 г. на ревизираното лице и представляваща изписване на име на орган овластен да издава ЗОКО, който към тази дата е заместван от органа издал ЗОКО връчена на ревизираното лице на 17.03.2010 г. не представлява порок влечащ нищожност на оспорения РА. Относно спора по същество съдът е приел, че законосъобразно е отказано право на данъчен кредит по доставка на "Русе ХХI" ЕООД с предмет "транспортна услуга". В хода на насрещна проверка на доставчика е предстаен договор за наем на автомобил, като не са представени пътни листи и/или други доказателства относно пробега на автомобила, изразходваното гориво, поради което и на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 68, ал. 2 от ЗДДС вр. чл. 9 от ЗДДС законосъобразно е отказано право на данъчен кредит. За дан. периоди м. 03 и 04.2009 г. е отказано право на данъчен кредит по доставки на услуги във връзка с изпълнението на инвестиционен проект по Договор за обществена поръчка № ЗОП - 54/29.09.2008 г., сключен между Община Р. и ревизираното дружество. От фактическа страна съдът е приел, че предмет на обществената поръчка, по която изпълнител е ревизираното дружество е възлагане на инвестиционен проект за обект: ремонт и реконструкция на местни общински пътища или участъци от общински пътища по ОП "Регионално развитие". По отношение на кадровата си обезпеченост за извършване на услугата жалбоподателят е представил списък на техническите лица, които ще извършат проектантските работи с приложени документи за проектантска правоспособност, проектантски състав ангажиран с лицензирането на проекта и декларация по чл. 56, ал. 1, т. 7 от ЗОП, с която декларира, че при извършването на услугата няма да използва подизпълнители. Установено е, че в счетоводството на ревизираното лице са отчетени фактури за извършването на услугите от подизпълнители ЕТ "Скорпио Диви - Р. И."; ЕТ "В. П. - Имот - Строй- Инвест" и "Ситипроект" ЕООД. В хода на извършената насрещна проверка на ЕТ "Скорпио Диви - Р. И." е установено, че фактурите са издадени за извършване на услуги, префактурирани съгласно граждански договор, сключен с лицето П. Н. П. и са във връзка с процесната доставка на жалбоподателя към Община Р.. Установено е, че подизпълнителя ЕТ "Скорпио Диви - Р. И." е издал фактури на обща стойност 79 000.00 лв. и ДДС в размер на 15800.00 лв., а определеното възнаграждение по сключените граждански договори е в размер на 62 788.00 лв. Досежно ЕТ "В. П. - Имот - Строй- Инвест", е установено, че по приложените граждански договори доставчика е издал 2 броя фактури на обща стойност 150 000.00 лв. и ДДС в размер на 30 000.00 лв. Изплатените суми по граждански договори са 600000.00 лв. Относно доставчика "Ситипроект" ЕООД с предмет на доставката - изготвяне на инвестиционен проект е установено, че същата е относима към Договор за обществена поръчка № ЗОП - 54/29.09.2008 г., сключен между Община Р. и жалбоподателя. Установено е че ЕТ "Скорпио Диви - Р. И." и ЕТ "В. П. - Имот - Строй- Инвест" са сключили граждански договори с лица, притежаващи проектантска правоспособност, като същите лица са посочени от ревизираното лице в списъка на техническите изпълнители, приложен към офертата на дружеството за обществената поръчка. Представени са приемо- предавателен протокол от 24.02.2009 г. между РЕКЦ "Евро Гис Проект" ЕООД и ЕТ "В. П. - Имот - Строй- Инвест" относно предаването на съответните материали. Относно доставката на ЕТ "В. П. -Имот - Строй- Инвест" с предмет - извършване на проучвателни дейности за изготвяне на ПУП - ПЗ на подробно индивидуализиран поземлен имот е установено, е фактури № № 1 и 2 от 24.04.2009 г. са с дати след издадената от ревизираното лице на Община Р. фактура № 122/09.03.2009 г., поради което е прието, че не са налице доказателства за реално извършени доставки на услуги по фактури № № 1/24.04.2009 г. и 2/24.04.2009 г., поради което не е настъпило данъчно събитие. В частта по ЗКПО: За процесната 2008 г. е установен отчетен разход в размер на 60200.00 лв., представляващ стойността на фактура № 032/31.07.2008 г. издадена от "Русе ХХI" ЕООД. Предвид установеното, че документираната транспортна услуга не е реално осъществена на основание чл. 22 и 23 от ЗКПО вр . чл. 26, т. 2 и чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, съдът е приел, че законосъобрзано ревизиращият орган е преобразувал финансовият резултат за отчетната 2008 г. в посока увеличение със сумата от 60200.00 лв. Подробно съдът е обсъдил заключението на приетата по делото ССЕ и е приел, че след анализ поотделно и в съвкупност на доказателствата по делото не са ангажирани доказателства, които да оборят изводите на органа по приходите за липса на кадрова и техническа обезпеченост на доставчика "Русе ХХРЕООД и за издаване на фактурите от доставчиците ЕТ "Скорпио Диви - Р. И.", ЕТ "В. П. - Имот - Строй- Инвест" и "Ситипроект" ЕООД с цел заобикаляне на закона и ползване на право на данъчен кредит, каквото не би било ползвано при издаване на фактури за извършена работа от лицата с проектантска правоспособност или при заплащане на възнаграждение за извършена работа на лицата с проектантска правоспособност. В приетият по делото РА № 180900575/12.11.2009 г. издаден на Р. Д. И. действащ и като ЕТ "Скорпио - Диви - Р. И."' и РД към него, съдът е приел, че няма констатации относно възможността да бъдат извършени доставките по тях. Решението е правилно. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила, съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. На първо място е неоснователен довода за нищожност на РА. Както правилно е приел АС, факта че по делото са представени два броя ЗОКО от една и съща дата и с идентично съдържание, но подписани от различни лица, не налага на извода за нищожност на РА, тъй като във връзка с проведеното оспорване по реда на чл. 192 от ГПК на ЗОКО с № 900563/23.09.2009 г. подписана от М. А. В., връчена на ревизираното лице на 28.02.2010 г. от ответника са представени доказателства установяващи факта, че подписалото заповедта лице е било в отпуск за период включващ датата на издаване на заповедта. Представена е и заповед с нечетлив подпис за Директор ТД НАП Р., съгласно която за времето на отсъствие на В., същата е била замествана от С. П. М.. С оглед на така представените доказателства се налага извода, че ЗОКО с № 900563/23.09.2009 г. е подписана от надлежно упълномощено лице - С. П. М.. Дори да е била издадена оспорената ЗОКО, то това нарушение, както е приел съдът не е от категорията на съществените, което да налага извода за нищожност на РА, тъй като е представена ЗОКО подписана от надлежно упълномощено лице. По същество на спора от жалбата може да се изведе само довод за неправилност на решението относно доставките на ЕТ "Скорпио Диви - Р. И."; ЕТ "В. П. - Имот - Строй- Инвест" и "Ситипроект" ЕООД, но поради факта, че е направено искане за отмяна на цялото решение и предвид разпоредбата на чл. 218, ал. 2 от АПК, съдът е длъжен да се произнесе относно законосъобразността на обжалваното решение. В частта по ЗДДС: Правилно съдът е приел, че по доставка на "Русе ХХI" ЕООД " ЕООД с предмет "транспортна услуга", не са представени пътни листи и/или други доказателства относно пробега на автомобила, изразходваното гориво, направени разходи, поради което липсва реално извършена доставка по смисъла на чл. 9 от ЗДДС и на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 68, ал. 2 от ЗДДС, вр. чл. 9 от ЗДДС законосъобразно е отказано право на данъчен кредит. Относно отказано право на данъчен кредит по доставки във връзка с изпълнението на инвестиционен проект по договор за обществена поръчка № ЗОП - 54/29.09.2008 г., сключен между Община Р. и касатора е установено е, че в счетоводството на последния са отчетени фактури за извършването на процесните услуги от подизпълнители ЕТ "Скорпио Диви - Р. И."; ЕТ "В. П. - Имот - Строй- Инвест" и "Ситипроект" ЕООД. Установено е също така, че подизпълнителите са извършили услугите чрез възлагане по граждански договор на проектанти, които са посочени от касатора като изпълнители в офертата при кандидатстване за обществената поръчка. Реалността на извършените услуги се установява с удостоверяване на надеждно доказани и отчетени разходи за тяхното извършване от страна на доставчика. Този извод се налага от анализа на разпоердбата на чл. 12, ал. 1 от ППЗДДС, съгласно която услугата се счита за извършена на датата, на която възникват условията да бъде признат приходът от нея, съгласно ЗСч и приложимите СС. П. по смисъла на ЗСч и приложимите счетоводни стандарти СС18 се признава, когато разходите направени по сделката, както и разходите за завършване на услугата могат надеждно да бъдат измерени. Видно от заключението на ССЕ, доставчикът "Ситипроект" ЕООД за 2009 г. не е отчитал разходи за заплати и възнаграждения по граждански договори, доставчикът ЕТ "Скорпио Диви - Р. И." за м. 03.2009 г. е отчитал разходи различни от процесните, а доставчикът ЕТ "В. П. - Имот - Строй- Инвест", не е отчитал разходи за материали, заплати и осигуровки, а само за външни услуги. При така установеното се налага извода, че доставчиците не са предоставили реално процесните услуги, тъй като не са отчели разходи за извършване на услугата. На следващо място правилно съдът е приел, че към момента на сключване на договора за обществена поръчка № ЗОП - 54/29.09.2008 г. с Община Р., касаторът е декларирал, че няма да ползва подизпълнители, както и че проектантите, с които преките доставчици са сключили граждански договори са посочени от касатора като изпълнители в офертата при кандидатстване за обществената поръчка. Правилно съдът е приел, че данните от представените аналитични и хронологични регистри не могат да обосноват извод за реалност на доставките по спорните фактури, а само изводи за осчетоводяването на фактурите при доставчика и ревизираното лице, както и изводи за отчитането на приходи от фактурите. Отчитането на приход обаче не е достатъчно да обоснове извод за реалност на доставка на услуги, при липса на направени разходи от доставчиците във връзка със същите услуги. Относно доставката на ЕТ "В. П. -Имот - Строй- Инвест" с предмет - извършване на проучвателни дейности за изготвяне на ПУП - ПЗ на подробно индивидуализиран поземлен имот правилно съдът е приел, че фактури № № 1 и 2 от 24.04.2009 г. са с дати след издадената от касатора на Община Р. фактура № 122/09.03.2009 г., поради което не са налице доказателства за реално извършени доставки на услуги и по тях не е настъпило данъчно събитие. В частта по ЗКПО: За процесната 2008 г. е установен отчетен разход в размер на 60200.00 лв., представляващ стойността на фактура № 032/31.07.2008 г. издадена от "Русе ХХI" ЕООД. Предвид установеното, че документираната транспортна услуга не е реално осъществена, правилно съдът е приел, че законосъобразно на основание чл. 22 и 23 от ЗКПО, вр. чл. 26, т. 2 и чл. 10, ал. 1 от ЗКПО, е преобразуван финансовият резултат за отчетната 2008 г. в посока увеличение с посочената сума. По изложените съображения Върховният административен съд, първо отделение, на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК