Решение № 6351 от 1.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7526/2014 г.

Решение № 6351 от 1.06.2015 г. на ВАС по адм. д. № 7526/2014 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Румен Иванов Занков против решение № 2542 от 15.04.2014 г. по адм. дело № 8504/2013 г. по описа на Административен съд - София град, в частта, с която е отхвърлена жалбата на лицето срещу РА № 2121209012/24.04.2013 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП гр. София, в потвърдената част с Решение № 1300/26.07.2013 г., на директора на Дирекция "ОДОП" - гр. София при ЦУ на НАП за установени задължения за данък по по чл. 48 ЗДДФЛ за 2007 г., ведно с определената лихва за забава, както и досежно допълнително установени задължения по чл. 48 ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 4823.46 лв., ведно с прилежащите лихви за забава. В касационната жалба се поддържат доводи, че решението е неправилно - необосновано, постановено в противоречие с установената фактическа обстановка и събраните писмени доказателства. В подробни мотиви е развита тезата, че съдът неправилно е споделил изводите на органите по приходите досежно размера на началното салдо, като не е приел за налични към 01.01.2007 г. получените от съпругата на жалбоподателя суми по договорите за изкупуване на хлебна пшеница в размер на 88 106.92 лв.; неправилно също е счетено, че сумата 30 000 лв., за която се твърди, че е дарена на съпругата на жалбоподателя, е била налична към 01.01.2007 г.; необосновано е прието, че сумата 10 000 лв. по банков кредит от "Райфайзенбанк" АД не следва да бъде част от паричния поток. Поддържа се, че Румен Занков не следва да бъде обложен с данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2007 г., тъй като констатираният недостиг е към определена дата, а не в годишен аспект. Отправя се искане за отмяна на решението в неговата отхвърлителна част и постановяване на друго решение по същество, с което да се отмени изцяло РА като незаконосъобразен. Претендират се разноски. Ответникът - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София при ЦУ на НАП, чрез юрк. Кръстева изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Претендира юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура излага доводи за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, намира касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК и от надлежна страна, а разгледана по същество, приема същата за частично основателна. Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил РА, издаден при повторна ревизия с ревизирани периоди 2007 - 2010 г., при която е установен данък по чл. 48 от ЗДДФЛ в общ размер на 7 855.05 ведно с лихвите в общ размер на 3 381.03 лв. С решението си Административен съд - София град е отхвърлил жалбата на Румен Занков срещу РА в частта на установените задължения по чл. 48 ЗДДФЛ в размер на 856.11 лв. и лихва в размер на 477.66 лв., изменил е РА като за 2008 г. вместо определения данък от 6 120.65 лв. е определил дължим данък от 4823.46 лв. ведно със съответните лихви, като е отменил РА в останалата му част. Решението в отменителните му части нее предмет на касационно обжалване и същото, като по отношение отменените със съдебния акт задължения решението е влязло в сила. При извършване на преценката си за законосъобразност на определените задължения за 2007 г., административният съд е приел, че съпругата на жалбоподателя е получила суми по процесните договори за изкупуване на хлебна пшеница, но поделото липсват доказателства, че сумите, посочени в приложените РКО, са били налични към 01.01.2007 г. В този контекст съдът е счел, че твърдението относно сумата в размер на 88 106.92 лв. (след деноминацията), която следва да участва в началното салдо към 01.01.2007 г., е неоснователно и неподкрепено с доказателства. Съдът се е позовал и на извършените през периодите разходи за живот и производство, както ина факта, че се касае за доста дълъг период от време и не са представени доказателства, че сумата в размер на 88 106.92 лв. е била налична към 01.01.2007 г. Аналогични аргументи за липса на доказателства за наличие на сумата и за изтекъл дълъг период от време са изложени и по отношение на спорните 30 000 лв., за които лицето е твърдяло, че са дарени от бащата на съпругата на жалбоподателя през 1999 г., а също и по отношение на сумата в размер на 9 850 лв., представляваща банков кредит от "Райфайзен банк" АД, усвоен през 2004 г. Прието е, че последната сума е била похарчена още на 15.10.2004 г., като в тази връзка съдът се е позовал на констатациите на РА. По-нататък в мотивите си съдът е счел, че липсват доказателства за предоставени на жалбоподателя суми от "Българска социалдемократическа партия", както и за доходите на жалбоподателя през процесния период. Доводът, че в паричния поток следва да намери отражение и сумата 34 000 лв., договорена по нотариален акт, също е счетен за неоснователен. Описана е фактическата обстановка по сделката, но е прието, че първоначалната сума по сделката в размер на 12 000 лв. е била на разположение на жалбоподателя на 31.08.2007 г. Оттук съдът е извел извод, че към датата 02.01.2007 г., когато съпругата на жалбоподателя е предоставила заем в размер на 200 000 лв., същата не е разполагала със сумата 12 000 лв. Прието е и че липсват доказателства за получаване на сумата 34 000 лв. от страна на жалбоподателя и съпругата му. В тази връзка и предвид изводите си за неоснователност на възраженията на жалбоподателя досежно възприетото начално салдо, административният съд е калкулирал доходите на сем. Занкови, разходите им за предоставения заем от 200 000 лв., разходите им и разходите за издръжка и живот по данни на НСИ, в резултат на което е констатирал недостиг на парични средства, които за жалбоподателя възлизат на сумата 6345.95 лв. С оглед на това, съдът е определил данък по чл. 48 ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 856.11 лв. и лихва в размер на 477.66 лв., който съвпада с определения с РА и е отхвърлил жалбата в горепосочената част. За да постанови решението си в частта, касаеща определените задължения за 2008 г., съдът е приел, че общо доходите на жалбоподателя и съпругата му за 2008 г. възлизат на 61 405.85 лв., а общо разходите възлизат на 157 875 лв. (включен е и предоставения от жалбоподателя на трето лице заем в размер на 150 000 лв.). Въз основа на експертното заключение, съдът е приел установен недостиг на парични средства в размер на 48 234.57 лв. и дължим данък от 4823.46 лв. за 2008 г. Решението в отхвърлителната му част е частично неправилно. Неоснователно е касационното оплакване за неправилно възприемане като коректно определеното от органите по приходите начално салдо към 01.01.2007 г. Неоснователен е доводът за необоснованост на решението в частта за непризнати приходи в размер на 30 000 лв. като дарени от бащата на съпругата на касатора през 1999 г. По делото липсват доказателства за наличие на сумата от 30 000 лева към 01.01.2007 г., за да бъде включена в размера на началното салдо, както и доказателства за възможността на Рангел Симеонов да предостави сумата. Дори една сума да е предоставена безвъзмездно в даден период, то това не означава, че същата сума следва да е налична и през останалите периоди. Правилно съдът е споделил извода на органите по приходите, че не са налице доказателства лицето фактически да е разполагало 6 години по-късно с така твърдяната дарена сума. Следва да бъде съобразено и ноторно известното обстоятелство на деноминация на българската валута, която обективно е пречка тази сума да е била налична към началото на ревизирания период. От значени е е и обстоятелството, съобразено от съда, че за предаване на сумата е представена единствено декларация от родителя, която представлява частен писмен документ по смисъла на чл. 145 ГПК, без достоверна дата, която притежава материална доказателствена сила и при липсата на други относими доказателства, с които да бъде извършена съвкупна преценка на доказателствената стойност на визираната декларация, то правилно съдът не е дал вяра на материализираното в нея съдържание. Настоящия касационен състав намира за неоснователна жалбата и срещу изводите на съда досежно липсата на предпоставки включването в приходната част на паричния поток на РЛ за 2007 г. на сумата в размер на 88 106.92 лв., придобита от съпругата на жалбоподателя като земеделски производител през периода 1995 г. - 1996 г. Правилно съдът е приел, че Соня Занкова е получила суми по представените договори за изкупуване на хлебна пшеница, но липсват доказателства сумите в размерите, посочени в РКО да са налични към 01.01.2007 г. Като релевантни фактори съдът обосновано е преценил изминалия дълъг период от време (повече от десет години) от получаването на сумите, както и факта, че са правени през цялото време от 1995 г., 1996 г. до 2007 г. разходи за производство, за издръжка и живот. Неоснователно касаторът твърди, че след като органите по приходите твърдят, че сумата не е налична, то същите носят тежестта да докажат, че семейство Занкови е похарчило получената по договорите за изкупуване на хлебна пшеница суми чрез конкретно направени разходи. При редовно проведена ревизия по реда на чл. 122 и сл. ДОПК и обосновани констатации на ревизионния акт, последните се ползват с презумптивна доказателствена сила и тежест на ревизираното лице е опровергаването им, съответно за негова сметка са последиците от недоказването на фактите, от осъществяването на които, то черпи изгодни правни последици. Твърдението на касатора, че сумата от 88 106.92 деноминирани лева е получена след като от доходите на Соня Занкова като земеделски производител общо в размер на 93 088 360 лв. (неденоминирани) са приспаднати разходите за живот на едно домакинство по данни на НСИ за три години (95-98) в размер на 4 981 438 лв. по никакъв начин не обосновава обратната теза на изложената по-горе. Обосновано административният съд не е възприел като част от паричния поток сумата 10 000 лв. по банков кредит от "Райфайзенбанк" АД, позовавайки се на констатациите в РД и РА. Вярно е посоченото в касационната жалба, че в паричния поток в предходния РД сумата не е участвала - това изрично е записано и в мотивите на отменителното решение на директор дирекция "ОУИ" - София № 2815 от 28.11.2012 г. Административният съд изрично е констатирал в мотивите на обжалваното решение, че в процесния РД и РА органите по приходите са преценявали горната сума, като е установил, че 1. реално на 15.10.2004 г. е усвоена сумата 9850 лв., а не 10 000 лв. и 2. че още на самата дата 15.10.2004 г. тази сума изцяло е похарчена, като действително, както е посочил и съдът, в РА изрично е отбелязано на коя дата какви суми са теглени и как са изразходвани. В допълнение към мотивите на административния съд следва да се посочи, че от доказателствата по делото се установява, че по същата банкова сметка са постъпили суми, представляващи плащания по одобрени субсидии от Държавен фонд "Земеделие" в размер на 9 256. лв., от които суми са правени погасителни вноски по банковия кредит, съответно в размер на 6 609.20 лв. през 2005 г. и 400 лв. през 2006 г., които са участвали при определяне размера на разполагаемите парични средства към началния момент на ревизията. Основателни са, обаче, оплакванията по т. 4 от касационната жалба, че при определяне на задълженията за 2007 г. съдът не е съобразил, че облагането с данък върху доходите на физическите лица се осъществява на годишна база при формиране на една облагаема данъчна основа, спрямо която се прилага съответната за периода данъчна ставка. В настоящия случай спорният момент се свежда до сумата 12 000 лв., която според съда е получена на 31.08.2007 г., поради което се налагал изводът, че със същата сума Занкови не са разполагали към 02.01.2007 г. Според административния съд, след като Занкови не са разполагали с 12 000 лв. към 02.01.2007 г., предоставили са заем на тази дата в размер на 200 000 лв. и към 01.01.07 г. доходът им възлиза в размер на сумата 187 308.10 лв., то следователно недостигът е в размер на 12 691.90 лв. Този извод на съда е материално незаконосъобразен, тъй като недостигът е констатиран към определена дата, а не в годишен аспект. Налице е трайна и безпротиворечива практика на ВАС, съгласно която предвид факта, че се касае за годишно облагане на физическо лице по реда на ЗДДФЛ, то следва да се съпоставят всички приходи с разходите през годината. По същество съдът незаконосъобразно е потвърдил възприетия от ревизиращия орган при изготвяне на паричните поток метод на моментни салда, тъй като при него се нарушава принципа на установяване на превишение само върху годишна база на паричния поток, регламентиран в Глава десета от част трета от ЗДДФЛ - "Годишно облагане". При определяне на основата за облагане с данъци, дори и при особения ред на чл. 122 и сл. от ДОПК, трябва да се формира обща стойност, независимо, че към определени моменти може да се налице несъответствие между приходи и разходи. Установените укрити доходи в моментните им размери съставляват основание за извършване на облагане по особения ред по чл. 122 ДОПК, но не и база за облагане. Облагането на физическите лица, съответно формирането на данъчната основа за това облагане, е годишно. Този принципен подход се потвърждава както от съдържанието на материалните закони, така и от процесуалните норми на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Установява се от заключението на съдебно-счетоводната експертиза, че в годишен аспект за 2007 г. няма превишение на разходите над приходите. Видно от данните в таблица 1 на стр. 5 от първоначално изготвеното заключение, размерът на приходите за семейството възлиза на 248 585.49 лв., а размерът на разходите - на 210 520.75 лв. Недостиг в годишен аспект не е налице, тъй като при компенсацията на горните суми резултатът е положителен - наличност от 38 064.84 лв. Въз основа на горното, решението се явява неправилно и следва да бъде отменено в частта, в която е отхвърлена жалбата на Занков срещу РА досежно определените задължения по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 856.11 лв. и начислените лихви в размер на 477.66 лв. В останалата обжалвана част решението е правилно. За 2008 г. административният съд е възприел начално салдо (към 01.01.2008 г.) в размер на 50 756.74 лв., съобразно заключението на вещото лице. Отново въз основа на неоспореното експертно заключение, чийто констатации и изводи са подробно отразени в мотивите на съдебния акт и не се налага тяхното преповтаряне, първостепенният съд е отчел наличието на основания РА да бъде изменен, като основата за облагане за 2008 г. бъде според заключението на вещото лице - 48 234.57 лв., като дължимият данък за 2008 г. бъде в размер на 4823.46 лв., ведно със съответните лихви. Оплакванията срещу тази част от решението са неоснователни и същото следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и с оглед заявеното искане на касатора следва да бъдат присъдени разноски в размер на още 13.56 лв. На ответника по касация също следва да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение на основание чл. 161, ал. 1, пр. последно ДОПК, доколкото с първоинстанционното решение не е присъдено такова. Дължимото юрисконсултско възнаграждение, съобразно отхвърлената част от жалбата, възлиза на 712.95 лв. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение