Решение № 2204 от 14.02.2012 г. на ВАС по адм. д. № 7237/2010 г.

Решение № 2204 от 14.02.2012 г. на ВАС по адм. д. № 7237/2010 г., I о., докладчик съдията Емилия Кабурова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба от Юри Светославов Галев, от с. Бели Искър, област Софийска, чрез пълномощниците му - адв. Брага и адв. Кисьова, против Решение № 449/15.03.2010 г. по адм. дело № 6727/2008 г. на Административен съд София-град, с искане за отмяната му като неправилно, поради нарушение на материалния закон и съществено нарушение на съдопроизводствените правила. В хода на касационното производство касаторът е починал, поради което и на основание чл. 227 ГПК, вр. с чл. 144 от АПК, същият е заместен от неговия наследник по закон - Юри Юриев Светославов, съгласно удостоверение за наследници № хххх/х.хх.хххх г. на община Самоков. Последният, редовно призован, не се явява и не се представлява. Ответникът - директорът на Д "ОУИ" при ЦУ на НАП - София, чрез пълномощника си - гл. юрисконсулт Манчева, оспорва касационната жалба, като неоснователна. Представителят на Върховна административна прокуратура, дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, I "а" отделение, намира касационната жалба за процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е частично основателна. С обжалваното решение Административен съд София-град е отхвърлил жалбата на Юри Светославов Галев, с правоприемник - Юри Юриев Светославов, против РА № 2-12-00102/7.08.2006 г. на ТД на НАП - София град, офис "Илинден", потвърден с Решение № 1448/2.10.2008 г. на директора на Д "ОУИ" при ЦУ на НАП - София, в частта на определените му задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за данъчен период 1.01.1999 г. - 31.12.2004 г., в общ размер на 103 080.21 лева, ведно с лихви в общ размер на 49 994.68 лв., като неоснователна. За да постанови този резултат съдът е отхвърлил възражението на оспорващия за изтекла погасителна давност за установяване на вземанията за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 1999 г. и за 2000 г., позовавайки се на чл. 111 от ДПК (отм.), респ. на чл. 109, ал. 1 от ДОПК. Отхвърлил е и оплакванията за допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила при извършване на ревизията, свързани с нарушение на чл. 122 от ДОПК, чл. 32 и чл. 117, ал. 2, т. 9, ал. 4 и ал. 5 от ДОПК, като е приел, че такива липсват по отношение приложението на чл. 122 от ДОПК и изпълнение на процедурата по уведомяване по чл. 32 от ДОПК, а за допуснатите такива по чл. 117 от ДОПК е приел, че не са съществени, водещи до нарушаване правото му на защита. От събраните доказателства, относно доходите и имущественото състояние на ревизираното лице за процесния данъчен период, е приел, че са налице предпоставките на чл. 122, ал. 2, т. 2 и т. 7 от ДОПК, за извършване на ревизията по особения ред на чл. 122 от ДОПК. При определяне на данъчната основа за изчисляване на данъка по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 1999 г. е приел, че същата е законосъобразно определена от органа по приходите, в размер на 31 737 лв. (приходи от заем в размер на 30 000 лв. и от издръжката за живот на 1 лице и непълнолетното му дете, в размер на 1 737 лв.). По същия начин е приел за законосъобразно определена и данъчната основа за 2000 г. в размер на 13 458.30 лв., формирана от сбора на: сумата от 9 551.80 лв. от продажба на недвижим имот в гр. София, кв. Надежда, сумата от 1861.50 лв. за издръжка на същите лица, сумата от 2045.04 лв. за две пътувания в чужбина (изчислена на база пътни, дневни и квартирни по Наредбата за служебните командировки и специализация в чужбина (НСКСЧ). Поради непредставяне на доказателства за наличие на условията за необлагаемост на доходите от продажба на недвижим имот по чл. 12, ал. 1, т. 1, б. "а" от ЗОДФЛ (отм.), съдът е отхвърлил оплакването, че тези доходи не подлежат на облагане. Отхвърлил е и доводите на оспорващия за наличие на средства в размер на 360 000 лева общо, представляващи дадени заеми от лицето Николайчо Борисов Гигов, по договори за заем от 5.01.2000 г., от 12.01.2000 г. и от 30.01.2000 г., всеки един по 120 000 лева, които в следващите години са били предоставени като "временна финансова помощ" на ПФК "Рилски спортист" - Самоков. Основният аргумент на съда за непризнаване на заемните средства по двата договора от 12.01. и от 30.01.2000 г. е липсата на доказателства за реалното предаване на парите, извън разписките. Съдът се е позовал и на данните за липса на уговорена лихва и на факта, че към 12.01. и 30.01.2009 г. срокът на договорите е изтекъл, без да е налице връщане на сумите, или частичното им изпълнение. Поради това, съдът е отказал да приеме за доказан произхода на дадените в заем суми от жалбоподателя на ПФК "Рилски спортист" през следващите три периода - 2001 г, 2002 г. и 2003 г., като ги е включил в размера на облагаемата основа, изчислена по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Освен тях, по идентични на изложените съображения, е включил в данъчната основа за облагане за 2001 г., 2002 г. и 2003 г. недоказаните доходи за издръжка за живот, за пътувания в чужбина, както и за покупка на 2 бр. МПС-та м. "Лотус Есприт" - за 15 000 лв. през 2002 г. и м. "Волво" за 12 984 лв. през 2003 г. За 2004 г. данъчната основа за облагане е формирана само от недекларирани доходи за издръжка за живот на оспорващия и непълнолетното му дете, в размер на 2 707.50 лв. Така постановеното решение е правилно, по отношение определения данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2001 г., за 2002 г. - в размер до сумата от 40 360.95 лв., за 2003 г. и за 2004 г. и неправилно, в останалата част. Основателно е оплакването на касатора за незаконосъобразност на обжалваното решение, поради незачитане на изтеклата погасителна давност за данъчните задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 1999 г. За тези задължения е приложим чл. 22 от ЗДП (отм.), съгласно който 5-годишният давностен срок за погасяването им започва да тече от 1 януари на годината, следваща тази, за която се отнася данъчното задължение, което означава, че за задълженията за 1999 г. давностния срок е започнал да тече на 1.1.2000 г. и е изтекъл на 31.12.2004 г. В случая АВДР е издаден на 13.12.2005 г., а е връчен на 20.02.2006 г., след този краен срок, поради което липсват материалноправните предпоставки за установяване на данъчните задължения за 1999 г., с ревизия, възложена след изтичане на 5 г. давностен срок. Като незаконосъобразно в тази част, обжалваното решение следва да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което издадения РА за данъчните задължения на касатора за 1999 г. бъде отменен, поради изтекла давност. Обжалваното решение е неправилно и в частта, с която са потвърдени определените с РА данъчни задължения за 2000 г. За този данъчен период настоящия състав намира за основателни оплакванията на касатора относно неправилно определена данъчна основа за облагане, по два пункта. На първо място, както органа по приходите, така и съдът, не са се съобразили с разпоредбата на чл. 24, ал. 1 от ЗОДФЛ (отм.), съгласно която данъчната основа при продажба или замяна на недвижимо имущество (извън случаите на чл. 12, ал. 1, т. 1 от с. закон), е разликата между продажната и по-високата от фактическата и актуализирана цена на придобиване на това имущество. В определената за 2000 г. данъчна основа за облагане на физическото лице - касатор, е включена сумата от продажбата на недвижим имот - жилище в гр. София, кв. Надежда, в размер на 9 551.80 лева, която е продажната цена по нот. акт. Съдът, в нарушение на цитираната разпоредба и на съдопроизводствените правила, не е установил фактическата цена на придобиване на този имот от касатора, по данни от нот. акт, чрез възлагане на съдебно-оценителна експертиза, изпълнима от лицензиран оценител на недвижими имоти, който е следвало да даде заключение за тази цена към датата на придобиването. Защото в данъчната основа за облагане следва да участва само разликата между продажна и придобивна цена, ако има такава, а не както е сторено в случая изцяло по продажна цена. На второ място, данъчната основа за 2000 г. е определена неправилно и поради непризнаването на останалия от предходната 1999 г. доход на ФЛ, след приспадане на разходите за издръжката му, а именно на сумата от 28 263 лева, с която касаторът е могъл да посрещне разходите за 2000 г., формирани от такива за собствената си и на детето издръжка (от 1 861.50 лв.), както и за пътувания в чужбина (в размер на 2 045.04 лв.). От изложеното следва, че данъчната основа за облагане доходите на касатора за 2000 г. е определена неправилно, без да бъдат отчетени посочените обстоятелства. Това налага отмяна на решението в тази част и поради липса на данни за придобивната цена на имота, което не може да бъде установено от касационната инстанция, делото следва да бъде върнато на първоинстанционния съд, за ново разглеждане в тази част, при съобразяване с дадените указания. При новото разглеждане освен събирането на доказателства за придобивната цена, съдът следва да даде указания на оспорващия за представяне на доказателства и за наличието на обстоятелства за необлагаемост на доходите от тази продажба, на основание чл. 12, ал. 1, т. 1, б. "а" и "б" от ЗОДФЛ (отм.), поради това, че в жалбата до съда същият се позовава на такава необлагаемост. В останалата част касационната жалба е неоснователна. Настоящият състав не споделя оплакванията за неправилност на решението, поради допуснати от органа по приходите съществени нарушения на административнопроизводствените правила, установени с чл. 32, чл. 117 и чл. 122 от ДОПК. При отсъствие на касатора от известния му адрес, административния орган е имал правото да извърши връчване на всички съобщения и документи, по реда на чл. 32 от ДОПК. Невръчването на РД е процесуално нарушение, но при отсъствие на ревизираното лице от известния за кореспонденция адрес, действието е било обективно невъзможно, поради което и правилно е възприето като несъществено процесуално нарушение. Не е налице и твърдяното нарушение на чл. 122 от ДОПК, тъй като от данните по делото са установени обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 2 и т. 7 от ДОПК, позволяващи извършване на ревизията по особения ред на чл. 122, вр. с чл. 123 от ДОПК. Неоснователно е и оплакването за неправилно изчислена данъчна основа за облагане за 2001, 2002 и 2003 г., поради непризнаване на заемните средства от 240 000 лева, дадени на касатора от Николайчо Гигов по договори за заем от 12.01. и от 30.01.2000 г., с разписки към тях. Правилно решаващият съд е обосновал непризнаването на тези средства с липсата на доказателства за реално предаване на сумите, както и със следните, безспорно установени факти. Налице са противоречия относно броя на договорите и размера на получените в заем суми. Според касатора те са три договора, на обща стойност 360 000 лева, а според заемодателя Гигов, те са два броя, описани по-горе. По договорите липсва уговорена лихва, както и липсва реално изпълнение на задължението за връщане на заетата сума, след изтичането на 10-те години срок, което е настъпило на 12.01. и на 30.01.2009 г. Противоречи на нормалната човешка логика, да се предават заемни суми в такива големи размери, без уговорена лихва и за такъв продължителен срок, без предприети действия по изпълнение, респ. санкциониране на длъжника. За реалното предаване на сумите, разписките не са достатъчни. Като частни документи, същите не се ползват с материална доказателствена сила, а по отношение на трети лица биха имали достоверна дата, ако са заверени или пък ако съдържанието им е възпроизведено в официален документ, или от настъпването на друг факт, установяващ по безсъмнен начин предхождащото съставяне на документа - аргументи от чл. 181, ал. 1 ГПК, вр. с § 2 от ДР на ДОПК. В случая касаторът не е ангажирал такива доказателства, поради което изводите на съда за липсата на достоверна дата на представените разписки, спрямо трети лица, извън подписалите го, са правилни. От това следва, че данъчните основи за облагане доходите на касатора за 2001, 2002 г. и 2003 г. в оспорените части, включващи недоказаните доходи за заеми на ПФК "Рилски спортист", в размер на 94 000 лв. (през 2001 г.), в размер на 200 000 лв. (през 2002 г.) и в размер на 8 600 лв. (през 2003 г.) са определени правилно. Още повече, че и самият касатор, както пред първата инстанция, така и пред настоящата, не визира точния размер на отстъпените заемни средства за тези години. Последните са установени от органа по приходите, след проверка на ПФК "Рилски спортист". При извършената служебна проверка на данъчната основа за 2002 г., се установи, че е допусната грешка, което се отразява и на начисления данък, като същата вместо да е определена на 141 418.46 лв., е изчислена неправилно на 161 418.46 лева. В резултат на това данъка по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2002 г. следва да бъде 40 360.95 лв. със съответната върху нея лихва за забава, а не в размер на 46 160.80 лв. с лихва за забава от 18 123.65 лв. За разликата от 40 360.95 лв. до начисления размер на данъка от 46 160.80 лв. обжалваното решение като неправилно следва да бъде отменено, ведно с лихвата за тази разлика и вместо него постановено друго, с което РА, в същата тази част бъде отменен, като незаконосъобразен. За 2004 г. липсват конкретни оплаквания, но при извършената служебна проверка, касационният съд установи, че съдът правилно е установил законосъобразност на РА и в тази част. При този резултат от касационното обжалване, обжалваното решение, в частта за разноските също подлежи на отмяна, като вместо него, следва да се постанови друго, с което ответника следва да бъде осъден да заплати на касатора сумата от 499.89 лева, съобразно материалния интерес на последния върху уважената част от жалбата, а касаторът следва да се осъди да заплати на ответника сумата от 2011.71 лева, съобразно материалния интерес на последния върху отхвърлената й част. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо и второ от АПК, чл. 222, ал. 1 и ал. 2, т. 1 от АПК, Върховният административен съд, Първо "А" отделение,