Решение № 407 от 13.01.2020 г. на ВАС по адм. д. № 7962/2019 г.

Решение № 407 от 13.01.2020 г. на ВАС по адм. д. № 7962/2019 г., VIII о., докладчик съдията Росица Драганова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуален кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - гр. Пловдив при ЦУ на НАП против решение № 1126/22.05.2019 г., постановено по адм. д. № 2115/2018 г. по описа на Административен съд (АС) – Пловдив, с което е отменен ревизионен акт № Р-16001317005374-091-001/10.04.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение № 359/22.06.2018 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) Пловдив, при Централно управление на Националната агенция за приходите (ЦУ на НАП), в обжалваната от "БСБ ОЙЛ" ЕООД част за непризнат данъчен кредит в размер на 129 761,15 лв. и начислени лихви в размер на 10 609,77 лв., като дирекция "ОДОП" Пловдив е осъдена да заплати разноски на дружеството в размер на 1 350 лв. Касаторът твърди, че обжалваното решение е неправилно като необосновано и постановено в противоречие с материалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Моли решението да бъде отменено и по същество отхвърлена жалбата срещу обжалвания РА, с присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение и държавна такса. Прави евентуално възражение за прекомерност на претендираните разноски от ответника. Ответникът – "БСБ ОЙЛ" ЕООД, в представен писмен отговор и в с. з. чрез адв. Б. Петров, оспорва касационната жалба, излага доводи за нейната неоснователност. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима, като разгледана по същество е неоснователна. Предмет на оспорване пред Административен съд – Пловдив е бил цитираният РА, с който на дружеството при извършена ревизия за определяне на задължения по ЗДДС за периода 28.11.2013 г. – 31.07.2017 г. не е признато правото на данъчен кредит в размер на 129 761, 15 лв. и са начислени съответни лихви в размер на 10 609, 77 лв. по фактури, издадени от доставчиците "Амирал Груп" ЕООД и "Сикрет Проджект" ЕООД. По искане на приходните органи ревизираното дружество е дало своите писмени обяснения, в които посочва механизма на извършване на доставките, представило е спорните фактури, доказателства за плащане на сумите по тях. Относно доставките от "Амирал Груп" ЕООД са представени договор между възложителя "БСБ ОЙЛ" ЕООД и доставчика, придружен с график за изпълнение, за извършената работа са съставени приемно-предавателни протоколи, а плащанията са извършени по банков път. За доставките от "Сикрет Проджект" ЕООД също са представени и копия от договори и приемно-предавателни протоколи. В хода на ревизията ревизиращият екип е извършил насрещни проверки на всеки един от доставчиците, за резултата от които са съставили съответните протоколи, с които е установено, че посочените доставчици са намерени на декларираните адреси, дали са своите писмени обяснения по поставените въпроси и освен представените от ревизираното дружество документи, с идентично съдържание, са представили счетоводни регистри, информация за предходни доставчици, транспортни и други съпътстващи документи, както и данни за наличието на техническа, кадрова и материална обезпеченост. От справки в системите на НАП са констатирали, че фактурите са отразени в дневниците за продажба на доставчиците. Извършени са насрещни проверки и на посочените предходни доставчици на "Амирал Груп" ЕООД – "Инертни материали ПЗ" ЕООД и "Конкрийт билд" ЕООД, които са представили документи едва след приключване на насрещните проверки. При така събраните доказателства приходните органи са приели, че не е доказано по несъмнен начин извършването на услугите, предмет на доставките, с което не са изпълнени предпоставките за упражняване правото на данъчен кредит, поради което и на основание чл. 70, ал. 5 ЗДДС са отказали възстановяването му. С обжалваното решение АС-Пловдив е отменил РА в обжалваната част относно непризнатото право на данъчен кредит по доставките от тези двама доставчици, като е приел, че РА е издаден от компетентен орган, при спазване на процесуалните правила и изискванията за форма, но е материално-незаконосъобразен, тъй като е доказано извършването на спорните доставки. Съдът е назначил и приел заключенията по съдебно–счетоводна и съдебно-техническа експертизи, с които вещите лица, след проверка на представените по делото документи и на място в обекта на РЛ, са дали заключение, че спорните фактури са отразени в дневника за продажби и СД за съответния данъчен период, ДДС по тях е начислен в счетоводството на дружеството доставчик, отчетен е приход към момента на издаването им. "Амирал Груп" ЕООД не води аналитично счетоводство, което да даде възможност да се направи анализ за съпоставимост на приходите и разходите. Установено е, че за периода от наемането на петролната база, на която са извършени спорните СМР в счетоводството на ревизираното дружество не са налице отчитане на разходи за материали или услуги, идентични като вид и обем с посочените по процесните фактури и приложените към тях строителни документи. СТЕ е констатирала извършването на СМР на процесния обект, като същите са представени подробно в табличен вид. Извършените СМР не попадат в обхвата на § 5, т. 42 и т. 44 от ДР на ЗУТ и за тях не се изисква издаване на разрешение за строеж, противно на посоченото от органите по приходите. В хода на съдебно дирене са ангажирани и гласни доказателствени средства с разпита двама свидетели, които са работили на процесния обекти и са дали сведения за извършените от тях дейности. При установената фактическа обстановка и след оценка на доказателствата по делото, решаващият състав е приел, че ангажираните в рамките на ревизионното и на съдебното производства доказателства са достатъчни, за да се направи извод за реалното осъществяване на спорните доставки, с което предпоставките за упражняване правото на данъчен кредит са изпълнени. В мотивите си съдът се е позовал на обстоятелството, че представените по делото писмени документи съдържат напълно идентични данни по отношение договорените и реализирани услуги, наличност на материалите за осъществяването им, начина по който е осъществен техния транспорт, начина на плащане на дължимите суми по тях, предходните доставчици. Посочил е, че тези документи са автентични и не са оспорени в хода на производството, поради което и предвид липсата на противоречия между тях и останалите доказателства, е основал своите изводи върху тях. Решаващият състав е кредитирал и приетите по делото експертни заключения с мотива, че са изготвени от лица, притежаващи специални знания в областта, изследвани са в пълнота и обективно доказателствата по делото, не са налице противоречия между тях и другите документи и свидетелски показания, и не са оспорени с назначаването на допълнителни експертизи. Съдът е анализирал и свидетелските показания, като е заключил, че са дадени от лица, възприели фактите и обстоятелствата лично, логични и непротиворечиви са и с тях се потвърждава механизма на осъществяване на спорните доставки, поради което са в съответствие с останалите доказателства. В подкрепа на своя извод, първоинстанционният съд се е позовал на практика на СЕС по Решение от 13.02.2014 г. по дело С-18/13, Решение от 6 септември 2012 г. по дело С-324/11 и Решение от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, от която е извел предпоставките за упражняване правото на данъчен кредит и е заключил, че ако е доказано реалното осъществяване на доставките, правото на данъчен кредит не може да бъде отказано с мотиви за недоказана кадрова, техническа и материална обезпеченост на доставчиците и непредставянето на доказателства за транспорт, доказателства за счетоводно отразени в счетоводствата на доставчиците разходи във връзка с доставките, освен ако приходната администрация докаже, че самото данъчно задължено лице се позовава на процесните сделки с цел измама или че то знае или е трябвало да знае, че чрез тях участва в сделка, част от измама с ДДС, осъществена от неговия доставчик или от друг доставчик по веригата доставки. Анализирайки доказателствата по делото и приемайки, че предметът по спорните доставки е получен и приет от РЛ, решаващият състав е стигнал и до извода, че административният орган е нарушил принципите за обективност и служебно начало, обективирани в чл. 3 и чл. 5 ДОПК, тъй като не са изяснени в пълнота необходимите факти и обстоятелства от значение за установяване и събиране на публичните вземания. Решението е валидно, допустимо и правилно. При постановяването му не са допуснати пороците, изтъкнати в касационната жалба. Първоинстанционният съд е изследвал всички предпоставки за възникване и упражняването правото на данъчен кредит по процесните данъчни фактури, анализирал е доказателствата, събрани в хода на административния и съдебен процес и е извел обоснован извод за незаконосъобразен отказ за признаване на данъчен кредит с оспорения РА. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 ЗДДС обуславя възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в същия закон сложен фактически състав. Този състав предвижда наред с притежаването на данъчен документ по чл. 71, т. 1 ЗДДС, установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка – арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 ЗДДС, както и използването на предмета на доставката в независимата икономическа дейност на получателя, които представляват материално-правни изисквания по същество за признаване на претендираното право. В настоящия случай спорно е именно дали услугите – предмет на процесните фактури, реално са получени от РЛ, като основните оплаквания на касатора при оспорване на това обстоятелство се свеждат до неправилно кредитиране и оценка на доказателствата по делото от страна на първоинстанционния съд, довели до необоснованост на неговите изводи. Обосновано първоинстанционният съд е кредитирал приетите по делото експертни заключения и дадените свидетелските показания, на база на които е изградил обосновани изводи за наличието на предпоставките за упражняване правото на данъчен кредит, по следните съображения: Установено по делото е, че РЛ осъществява дейност в обект в гр. Велинград, ж. к. Петролна база, Индустриална зона, действащ като акцизен склад, за който "БСБ ОЙЛ" ЕООД притежава действащ лиценз, издаден от Агенция "Митници". На този обект са осъществени спорните доставки на услуги и същите са свързани с предмета на дейност на РЛ. Видно от съдържанието на процесните фактури, същите отговарят на изискванията на ЗСч и ЗДДС, и имат за предмет услуги, които спадат към тази икономическа дейност, а именно СМР на посочения обекти и почистване на резервоарите в петролната база. От заключението на вещото лице се установява, а и не е спорно между страните, че счетоводството на РЛ е водено редовно, в него са намерили отражение спорните фактури и извършените по тях плащания по банков път и в брой, като от представените СД на доставчиците, вещото лице е установило, че спорните фактури са отразени и при тях. Експертните заключения са изготвени на база представените от РЛ, неговите доставчици и приходните органи документи, както и след проверка на място в обекта на РЛ, поради което правилно са били кредитирани от решаващия състав като подкрепени от приложените по делото документи. Неоснователно е оплакването, че щом не е доказана безспорно възможността на дружествата доставчици или на техните подизпълнители да осъществят спорните доставки, то последните не са реално осъществени. Установяването на произхода на вложените в СМР материали не е необходим елемент за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит. Въпреки това с приетата и неоспорена от страните допълнителна ССчЕ са установени и предходните доставчици на съконтрахентите на РЛ, респективно наличието у тях на стоки от вида на вложените в СМР. Констатациите на вещото лице, възприети от първоинстанционния съд за обективно и компетентно дадени, се потвърждават от останалите приложени по делото доказателства. Правилно са кредитирани и дадените от разпитаните като свидетели показания. В съгласие с непротиворечивата съдебна практика на ВАС, която следва тълкуването на Директива 2006/112/ЕО в практиката на СЕС, първоинстанционният съд е съобразил, че недоказването на кадрова и техническа обезпеченост на доставчика, само по себе си, не може да бъде основание за отказ на правото на данъчен кредит на получателя, също както и че задълженото лице не може да бъде държано отговорно за нередности, относно дейността на доставчика. Извеждайки това принципно положение и като е съобразил, че цялостният анализ на доказателствата по делото налага извод за извършването и приемането на спорните услуги, първоинстанционният съд е изложил обосновани и правилни мотиви. Съвкупната преценка на наличните доказателства и изложените по-горе съображения, обосновават реално осъществяване на фактурираните доставки и обосновават извод за наличие на предпоставките за упражняване правото на данъчен кредит. В хода на ревизионното производство са представени освен спорните фактури, двустранно подписани протоколи за предаване и приемане на извършените дейности по посочените фактури. Същите съдържат достатъчно данни за вида на извършените СМР и услуги по почистване. Тези протоколи като частни документи не са оспорени от процесуалния представител на приходната администрация по реда на чл. 193 ГПК във връзка с чл. 144 АПК и § 2 от ДР на ДОПК за тяхната автентичност, поради което правилна и обоснована е преценката на първоинстанционния съд, че с тях е доказана реалността на спорните доставки на услуги. Не може да се сподели виждането на директора на дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив в касационната му жалба, респ. в ревизионния акт, че доставчикът - изпълнител по процесните услуги не е доказал необходимата материална, техническа и кадрова обезпеченост за осъществяване на доставките, тъй като то противоречи на съдебната практика, както на СЕС, така и на ВАС, като в тази връзка правилно в решението на съда е налице позоваване на тази практика. От тази практика следва извод, направен и от първостепенния съд, че не може получателят да бъде задължен да доказва, респ. да е отговорен за действия и/или бездействия на доставчика си. Задължение на получателя по доставката е да установи реалното изпълнение на същата, като негова е доказателствената тежест да я докаже с всички допустими по ДОПК доказателства и доказателствени средства, като за целта са ангажирани двустранно подписани документи, удостоверяващи извършването на доставката на услуги. С какви работници е работил доставчикът и дали е спазил трудовото и осигурителното законодателство не може да се вменява като отговорност на получателя. ЗДДС не обуславя правото на данъчен кредит за получателя на доставката от наличието или не на конкретно ангажирани от изпълнителя работници. В тази връзка следва да се съобрази и решение по дело С-324/11 (Gabor Toth) на СЕС, в което изрично се сочи, че Директива 2006/112/ЕО не допуска да се откаже правото на данъчен кредит поради това, че доставчикът за строителни услуги не е декларирал наетите от него работници, както и поради неизвършена от получателя по фактурата проверка дали между наетите на строежа работници и доставчика е съществувало правоотношение, без приходният орган да доказва, въз основа на обективни данни, че задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която се обосновава правото на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от посочения издател или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. Твърдения за наличие на данъчна измама по тези доставки приходните органи не са въвели нито в ревизионния акт, нито в решението на решаващия орган при административното обжалване на ревизионния акт и при неоспорване от приходната администрация в съдебното производство автентичността на представените частни документи, законосъобразни са направените изводи от административния съд, че са осъществени юридическите факти по спорните доставки, поради което упражненото от ответника по касация право е фактически и правно основано, а ревизионния акт в тази част правилно е отменен. При тези факти, първоинстанционният съд обосновано е приел, че претендираното право на приспадане е отказано незаконосъобразно, а постановеното от него и обжалвано съдебно решение не страда от пороците, посочени в касационната жалба, постановено е при спазване на процесуалните правила, правилно прилагане на материалния закон и обоснованост, поради което, като валидно, допустимо и правилно, следва да остане в сила. С оглед изхода на спора, ответникът има право да му бъдат присъдени направените разноски, но предвид липсата на искане в тази насока и на доказателства за сторени разноски, такива не се присъждат. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,