Решение № 9941 от 7.02.2013 г. на ВАС по адм. д. № 15483/2012 г.

Решение № 9941 от 7.02.2013 г. на ВАС по адм. д. № 15483/2012 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Велико Търново при ЦУ на НАП /сега Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"/ срещу решение № 563/13.11.2012 г. на Административен съд - Велико Търново, постановено по адм. д. № 781/2011 г., с което е отменен Ревизионен акт /РА/ № 111100559/27.04.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Велико Търново, ИРМ Ловеч, потвърден с решение № 350/19.07.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Велико Търново при ЦУ на НАП. В касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност на решението, поради съществени процесуални нарушения и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Допуснатите съществени процесуални нарушения, според касатора, се свеждат до неправилна преценка на доказателствената сила на писмените доказателства. Доводите на касатора във връзка с твърдяното от него неправилно приложение на материалния закон са основно следните: Не са представени рекапитулация към чл. 3 от договора, задания от възложителя, справка за покупните материали и покупни разходни документи, съгласувани писмено с възложителя. Приемо-предавателните протоколи неправилно са преценени от съда, тъй като същите не доказват предаване и приемане на извършената работа. Отчетните листи не са представени в хода на ревизията, а едва в съдебното производство и са оспорени. Съдът не е следвало да кредитира показанията на св. Антоанет Иванов, тъй като същият е на работа в дружеството-доставчик от м. май 2011 г., а по отношение на агротехническата - експертиза следва да се съобрази чисто хипотетичния й характер. Претендира се отмяна на решението, вкл. в частта му за разноските, и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата на "Совата 2004" ЕООД срещу РА. При присъждането на разноските съдът е следвало да приложи правилото на чл. 161, ал. 3 от ДОПК. Ответникът по касационната жалба - "Совата 2004" ЕООД със седалище и адрес на управление: гр. Свищов, ул. " 33-ти Свищовски полк" № 110 оспорва същата чрез процесуалния си представител адв. Димитров и заявява претенция за присъждане на разноски. Представителят на Върховната административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срок по пощата и от надлежна страна е допустима, а разгледана по същество - неоснователна, поради следните съображения: Предмет на съдебен контрол в производството пред Великотърновския административен съд е бил РА № 111100559/27.04.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Велико Търново, ИРМ Ловеч, потвърден с решение № 350/19.07.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП. Със същия на ревизираното дружество "Совата 2004" ЕООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер 45 798.18 лв. за данъчните периоди м. юли, м. август и м. октомври 2010 г. Данъчният кредит, който не е признат с мотиви за недоказаност на реалното изпълнение на доставките на услуги, е изцяло или частично по фактури, издадени от "Агрария Сървиз" ЕООД. Същият е отказан на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС, чл. 70, ал. 5 вр. чл. 25, ал. 1 от ЗДДС. По шест от фактурите, имащи за предмет обработка на площи, засадени с лозови насаждения - 1284.61 дка, като окопаване, почистване на росни корени е телени червеи, рохкане на купчинки в хода на ревизията е установено, че са ползвани услуги от подизпълнители - ППОКЧС "Земеделец-93" - с. Козловец, общ. Свищов и ОППК "Победа-93" - с. Хаджидимитрово, общ. Свищов. След преценка на събраните в хода на ревизията доказателства, в т. ч. представените от подизпълнителите документи при извършените насрещни проверки, ревизиращите органи са определили върху каква площ услугите са извършени от подизпълнителите и частично за тях са признали правото на данъчен кредит. За останалите площи, по отношение на които се твърди извършване на услугите от прекия доставчик, е направен извод, че не са представени доказателства за наличие на обезпеченост на доставчика за извършването им и надеждно измерими отчетени разходи. За четири фактури с предмет внасяне на хербицид, пръскане на лозя, дисковане, доколкото не са представени доказателства за извършването им от подизпълнители, с изложените по-горе мотиви правото на данъчен кредит е отказано изцяло. Съдът е обсъдил констатациите на органа по приходите, събраните в хода на ревизията доказателства, както и тези, представени в съдебното производство, съдебно-счетоводната експертиза и съдебната аграрно-икономическа експертиза, както и свидетелските показания и е достигнал до следните изводи: Според аграрно-икономическата експертиза фактурираните мероприятия се изпълняват по принцип в периода от време, през който са фактурирани. Макар че във ведомостите за заплати, представени от доставчика, не са посочени дните, през които е работило всяко лице, в тях фигурират получените суми и подписите на лицата, които са изплатени. Свидетелските показания установяват начина на изпълнение на услугите - от подизпълнители и чрез наличните в дружеството-доставчик работници, съставяне на отчетни листи след работата всеки ден и подписване на приемо-предавателни протоколи след завършването на всяка отделна по вид услуга. Показанията на свидетелите съответстват на заключението на вещото лице по аграрно-икономическата експертиза относно необходимия технологичен срок за изпълнение на услугите. Прието е в мотивите на обжалваното решение, че е незаконосъобразен изводът на ответника по делото за липсата на материална, техническа и кадрова обезпеченост на прекия доставчик, както и за липсата на отчетени разходи. ССЕ установява отчетени разходи във връзка с услугите. Приемо-предавателните протоколи установяват извършването на услугите, тяхното приемане, лицата, които са присъствали при установяване обема на извършеното. Площта, върху която са извършени услугите, посочена в протоколите, съответства на тази по фактурите. Допълнително са представени отчетни листи, които потвърждават извода за реално изпълнени доставки на услуги. Така постановеното решение е правилно. За да се признае на ревизираното дружество правото на приспадане на данъчен кредит е необходимо след обсъждане на установените по делото факти съдът да направи обоснован извод за това, че доставките на услуги са реално осъществени и че се използват от получателя за извършването на облагаеми сделки или във връзка с осъществяваната от него икономическа дейност. В посочения смисъл е и приетото от СЕС в решение от 6 декември 2012 г. по дело C-285/11. В т. 31 от същото съдът е посочил, че за да се установи, че на основание на процесните доставки на стоки е налице правото на приспадане, е необходимо да се провери дали последните са били реално осъществени и дали съответните стоки са били използвани от получателя за извършването на облагаеми сделки. Съдът е длъжен в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право, да извърши глобална преценка на всички елементи и фактически обстоятелства по делото /т. 32/; Ако в резултат от тази преценка се установи, че разглежданите в главното производство доставки на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки, по принцип правото на приспадане не би могло да му бъде отказано /т. 33/. Използването на услугите от ревизираното дружество за осъществяваните от него облагаеми доставки и във връзка с икономическата му дейност не е оспорено от ответника. Според изложеното в Ревизионния доклад /РД/ ревизираното дружество е регистрирано за 2010 г. като земеделски производител, видно от регистрационна карта, издадена от ОД "Земеделие" - Велико Търново и е чл. на Националната лозаро-винарска камара, вписано в регистъра на производителите на грозде, вино и продукти от грозде и вино, за което притежава издадено удостоверение. Разполага със собствени и наети земи в землището на с. Совата, общ Свищов общо 1727.674 дка. При извършената в хода на ревизията насрещна проверка на доставчика "Агрария Сървиз" ЕООД от негова страна са представени фактурите, издадени на "Совата 2004" ЕООД, приемо-предавателни протоколи към тях, рамков договор, фактури, издадени от подизпълнители и отчетни листи към тях, фактури за превоз на работниците и пътни листи към тях; хронологични ведомости на сметка 611 по мероприятия и видове разходи, доказателства за това, че в дружеството през м. юли работят 106 лозарски работника и 12 работника - помощен персонал; през м. август 104 лозарски работника и 14 работника - помощен персонал; през м. септември - 101 лозарски работника и 13 работника помощен персонал. Представени са рекапитулации на трактористите и на лозарските работници за процесните периоди от време, а относно наличието на ДМА - инвентаризационен опис. От заключението на вещото лице по съдебната агро-икономическа експертиза се установява, че в "Агрария Сървиз" ЕООД има установени дневни норми за ръчни и механизирани дейности, установени със заповеди на управителя /по мероприятия в декари/. На базата на тези норми и наличните работници, при съобразяване с броя на работниците на подизпълнителите, вещото лице е дало заключение, че фактурираните през м. юли услуги могат да бъдат извършени за 20 календарни дни, фактурираните през м. август услуги - за 18 календарни дни, а фактурираните през м. септември услуги - за 8 календарни дни. Теоретично нормите могат да бъдат преизпълнявани с около 25 %, т. е. необходимото време е възможно да бъде съкратено с ?. Заключението не е само теоретични и хипотетично, както твърди касатора, а е основано на обективни данни за дневните норми за ръчни и механизирани дейности и наличните работници при доставчика и правилно е преценено от съда като доказателствено средство, чрез което се потвърждава възможността на доставчика да извърши фактурираните услуги с наличните си работници. Видно от заключението на вещото лице по назначената ССЕ в хода на ревизията от доставчика е представена рекапитулация, в която фигурират отработени дни общо за всички категории персонал - лозарски работници и помощен персонал /трактористи/. При проверката в счетоводството е представен присъствен лист за съответния месец от процесните, в който има данни за брой отработени и неотработени дни през месеца за всяко лице от персонала. Във ведомостите за заплати за трите месеца са вписани имената на заетите лица, начисленията и удръжките, подпис на лицето, получило съответната сума и подпис на лицето, изготвило ведомостта. Вещото лице по категоричен начин установява отчетени разходи при доставчика във връзка с доставките - начислени работни заплати, начисления за ДМА по сметка 603 "Разходи за амортизации", вкл. за дискови брани и пръскачки, трактори, ремаркета за грозде, стойка за полагане на телове на лозови масиви, торови уредби, лозарска машина /описани в инвентаризационния опис/, разходи за външни услуги по сметка 602 по фактури от предходните доставчици, транспортни разходи по издадени фактури за транспорт на работници с автобус. Препаратите за пръскане са закупени по фактура № 20/30.07.2009 г. Към фактурата има искане за отпускане на материални ценности № 2/27.07.2010 г. Представени са хронологични ведомости по сметка 611 "Разходи за основна дейност" по отделни мероприятия с изключение на мероприятието "пръскане". Във връзка с мероприятието дисковане и внасяне на тотален хербицид са отчетени разходи за горива и разходи за амортизации. Хронологични ведомости по сметка 611 "Разходи за основна дейност" по отделни мероприятия и фактурите за транспорт за представени от доставчика в хода на ревизията. Така събраните доказателства установяват по категоричен начин материалната, техническа и кадрова обезпеченост на доставчика за извършване на фактурираните услуги. Приемо-предавателните протоколи към фактурите са правилно преценени от първоинстанционния съд. Съставени са на датите, на които са издадени фактурите, подписани са от членовете на комисията /управителите на двете дружества, зам. управителя на дружеството - доставчик и агротехник/, която е установила фактически извършеното /описани са мероприятията/ в лозовите масиви, собственост на "Совата 2004" ЕООД. Допълнително представените отчетни листи за отчитане на извършената работа и заплащането на лицата в хода на ревизията потвърждават изводите на съда за това, че доставките на услуги са реално извършени. Практиката за отчитане по този начин на извършеното се потвърждава както от представените такива отчетни листи от предходните доставчици още в хода на ревизията, така и от показанията на свидетелите. Неоснователен е доводът на касатора, че съдът не е следвало да кредитира показанията на св. Антоанет Иванов, доколкото същият е подписал приемо-предавателните протоколи като агротехник. Несъставянето на всички документи, изброени в договора, не обосновава извод за неизпълнение на услугите. Не са допуснати от първоинстанционния съд съществени процесуални нарушение при преценката на доказателствената сила на документите. Решението е правилно и в частта му за разноските. Изводът за реалност на доставките следва да бъде направен и само въз основа на представените в хода на ревизията доказателства. С оглед на изложеното, решението на Великотърновския административен съд като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора на ответника по касация следва да се присъдят направените за касационното производство разноски, представляващи заплатеното адвокатско възнаграждение. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение