Решение № 9714 от 12.07.2010 г. на ВАС по адм. д. № 3779/2010 г.

Решение № 9714 от 12.07.2010 г. на ВАС по адм. д. № 3779/2010 г., I о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по чл. 156 и сл. от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "ОУИ", гр. Варна, при ЦУ на НАП, срещу решение № 81/15.01.2010 г., постановено по адм. д. № 1861/09 г., по описа на Административен съд гр. Варна /АС/, с което е отменен Ревизионен акт № 030900240/13.04.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с Решение № 302/15.06.2009 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - Варна при ЦУ на НАП в частта, в която за данъчен период м. 07.2008 г. е отказано право на данъчен кредит в размер на 80 055,99 лв., ведно със законните лихви. В жалбата се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като необосновано, постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила и неправилно прилагане на закона- касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът счита, че в нарушение на съдопроизводствените правила съдът не е изложил мотиви досежно основният спорен момент, а именно, което е настъпило данъчното събитие, респективно изискуемост на данъка, поради което е постановил решението си при нарушение на закона. Моли да бъде отменено решението с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответната страна - "Бизнес парк Варна" ЕАД, гр. Варна в писмено становище излага подробни доводи досежно правилността на решението. Представителят на Върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд - първо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за неоснователна. Предмет на обжалване пред АС бил Ревизионен акт № 030900240/13.04.2009 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с Решение № 302/15.06.2009 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - Варна при ЦУ на НАП, с който за данъчен период м. 07.2008 г. на "Бизнес парк Варна" ЕАД е отказано право на данъчен кредит в размер на 87 015,16 лв. С решението в обжалваната част съдът е отменил обжалвания Ревизионен акт в частта, в която за данъчен период м. 07.2008 г. е отказано право на данъчен кредит в размер на 80 055,99 лв. В останалата част с която е отхвърлена жалбата на "Бизнес парк Варна" ЕАД, решението е влязло в законна сила и не е предмет на настоящото производство. За да постанови решението в обжалваната част съдът е възприел установеното в хода на надлежно възложената на жалбоподателя ревизия, че на 23.06.2005 г. жалбоподателят като /възложител/ е сключил с "Колиънс Интернешънъл" ООД /изпълнител/ договор за изключително представяне на брокерски и маркетингови услуги с предмет - пазарно проучване, намиране на целеви групи от потенциални наематели или купувачи на целия или части от обекта "Бизнес Парк Варна". За изпълнението на договора през 2005 г. и 2006 г. са издадени 4 бр. проформа фактури през м. 11.2006 г. и три броя данъчни фактури през м. 10.2006 г. за дължимото възнаграждение по различни сключени сделки. Договора е прекратен на 10.11.2006 г. Въз основа на заведен от изпълнителя "Колиънс Интернешънъл" ООД иск пред Арбитражния съд при Българската търговско-промишлена палата за заплащане на стойността по проформа фактурите, с Решение от 12.06.2008 г. искът е уважен за сумата от 480 335,95 лв. За дължимото възнаграждение за услуги, извършени през 2006 г. с издадени проформа фактури от ООД "Колиънс Интернешънъл" е издадена данъчна фактура № 1121/7.07.2008 г. с данъчна основа 400 280 лв. и начислено ДДС 80 055,99 лв., която е включена в отчетните регистри и СД на АД "Бизнес парк Варна" за данъчен период м. 07.2008 г. и е упражнено право на данъчен кредит. Съдът е кредитирал приетата по делото като неоспорена от страните съдебно-счетоводна експертиза. При така установеното съдът е приел, че незаконосъобразно, органът по приходите е приел, че към датата на издаване на данъчната фактура липсва доставка на услуга, следователно е налице неправомерно начислен данък по смисъла на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. За безспорно съдът е приел наличието на доставка, данъчното събитие за която е настъпило на 10.11.2006 г. Доставчикът е следвало в 5 дневен срок от датата на данъчното събитие да начисли дължимия по доставката ДДС чрез отразяването му в издадена данъчна фактура, което не е изпълнено, но както в отменения, така и действащия ЗДДС се предвижда налагането на административно наказание за неиздаването на документ и неначисляването на данъка в законоустановения срок. При така приетото съдът е приел, че в случая се касае за извършено административно нарушение, изразяващо се в неспазване на сроковете за начисляване на ДДС, а не за начислен данък без основание. Решението е правилно. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила по делото съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. По делото няма спор по фактите. Спора е правен и е свързан с наличие на предпоставките на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, т. е. към момента на издаване на данъчна фактура № 1121/7.07.2008 г. с данъчна основа 400 280 лв. неправомерно ли е начислен ДДС в размер на 80 055,99 лв. Разпоредбата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС във връзка с това кога възниква правото на данъчен кредит и какво съдържание следва да се влага в така формираното законово понятие "неправомерно начислен данък", следва да се обсъди в съотношение с нормата на чл. 85 от закона, т. е. както в отменения така и в новия ЗДДС, за да се упражни правото на данъчен кредит доставчикът следва да издаден данъчен документ. В ЗДДС липсва легално определение на понятието "неправомерно начислен данък" по смисъла на чл. 70, ал. 5, но по аргумент от противното може да се приеме, че е налице при всяка една хипотеза, при която начисляването на данъка е станало в нарушение на императивни законови разпоредби. В практиката на ВАС във връзка с приложението на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС се приема, че липсата на реалност на доставката е едно от основанията за неправомерно начисляване на данъка. Изискването за начисляване на данъка съобразно сега действащия закон е да се издаде данъчен документ, който да се отрази в справка-декларация и дневник за продажби - чл. 86, ал. 1 ЗДДС и в процесния случай това е направено, към момента на издаване на процесната данъчна фактура, а не към момента на издаване на проформа фактури, по които няма плащане, но е извършена услугата. От заключението на приетата без оспорване ССЕ се установява, че данъка не е начислен от доставчика при издаване на проформа фактурите, не са включени в дневника за продажби за м. 11. 2006 г., поради което не са включени при определяне на резултата за посочения месец и не са посочени като задължение към бюджета по счетоводните сметки. Проформа фактурите са намерили отражение в издадената впоследствие ф-ра № 1121/7.07.2008 г., при която са спазени изискванията на чл. 117 от ЗДДС. Съгласно разпоредбата на чл. 52, ал. 1 от ППЗДДС (отм.) регистрираното лице е длъжно да начисли данък за всяка извършена от него облагаема доставка в срок 5 дни от датата на възникване на данъчното събитие. Съгласно ал. 4 на същата разпоредба начисляването на данъка се извършва с издаването на данъчен документ освен в случаите, предвидени в този правилник. Съгласно чл. 88, ал. 1 данъчни фактури и известия към тях може да издава само изпълнител по доставка, който е регистрирано лице, а съгласно ал. 3 на същата разпоредба оригиналът на данъчната фактура се предоставя на получателя по доставката. Регистрираното лице има право да приспада данъчен кредит за доставки, за които притежава оригинала на данъчната фактура, с изключение на случаите по ал. 4. При така посочената правна уредба се налага извода, че правилно АС е приел, че не са налице предпоставките на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, тъй като неизпълнението на задължението на доставчика да издаде данъчна фактура към момента на възникване на данъчното събитие не може да налага на извода за липса на право на данъчен кредит за получателя. При наличие на реалност на доставката и гражданскоправен спор досежно реалното изпълнение на договора за изключително предоставяне на брокерски и маркетингови услуги от 23.06.2005 г., правилно съдът е приел, че късното начисляване на данъка не е основание за отказ на правото на данъчен кредит за получателя по доставката. Както в хода на производството пред Арбитражния съд, така и в хода на ревизията и първоинстанционното административно производство "Бизнес парк Варна" АД е твърдяло, че не е платило данъчната основа, тъй като не му е издадена данъчна фактура. С оглед на изложеното и при констатирано нарушение на задължение на доставчика, което както е приел АС се санкционира по реда на административно наказателните разпоредби на закона, незаконосъобразно от органа по приходите е приложена разподредбата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. Правото на приспадане на данъчен кредит, с оглед приетото в Решение на съда на европейските общности от 29.04.2004 г. по дело С-152/02 е обвързано с две кумулативни предпоставки, а именно: стоките да са били предоставени или услугите извършени и ДЗЛ да притежава фактура или документ, който съгласно критериите, определени от държавата - членка, може да се счита за служещ за фактура. Както беше посочено по-горе действащата уредба до 1.01.2007 г. в ЗДДС (отм.) и ППЗДДС (отм.) изисква издаване на данъчна фактура, а не проформа-фактура, поради което и с оглед многофазността на данъка се налага извода, че поради неправомерно неначисляване на данъка от доставчика, за ответника по касационната жалба не са били налице предпоставки за упражняване правото на данъчен кредит, поради което и не може да се приеме, че неправомерно е начислен данъка през процесния данъчен период. С оглед на изложеното настоящият съдебен състав счита, че решението на съда е правилно, не са налице твърдяните касационни основания за отмяна и същото следва да бъде оставено в сила. Предвид на изложеното и на основание чл. 221, ал. 1 АПК, Върховният административен съд - първо отделение