Решение № 1318 от 1.02.2017 г. на ВАС по адм. д. № 4325/2016 г.

Решение № 1318 от 1.02.2017 г. на ВАС по адм. д. № 4325/2016 г., I о., докладчик председателят Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс. Образувано е по касационна жалба на юрисконсулт А. К. - процесуален представител на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ДДОДОП) гр. С. при ЦУ на НАП срещу решение № 253 от 13.01.2016 г. на административен съд - С. град (АССГ), постановено по адм. дело № 5014/2015 г. С него е отменен ревизионен акт (РА) № 1114200/28.05.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. С., потвърден с решение № 2829/30.11.2012 г. на директора на Дирекция "ОУИ" (сега "ОДОП") - гр. С. при ЦУ на НАП в частта, с която за данъчен период м. 10.2011 г. е начислен допълнително данък върху добавената стойност в размер на 442 000 лв. по фактури № 3001/27.08.2007 г., № 3003/06.11.2008 г., № 3004/14.11.2008 г. и № 3005/19.11.2008 г., издадени от "Агенция за сигурност С." ООД. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на съдебното решение, поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закони, и необоснованост, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Излагат се съображения, че съдът не е основал решението си върху установената по делото фактическа обстановка и неправилно е определил релевантните за решаването на спора факти. В тази връзка, съдът е взел предвид единствено доказателствата, които е ангажирало ревизираното лице, и е игнорирал тези, събрани от органите по приходите. Позовава се на влязъл в сила ревизионен акт № 1002103/19.10.2010 г., с който е разрешен въпросът относно развалянето на договорите, сключени между ответника и "К. трейд" ЕООД (с предишно наименование "АС С." ООД). Иска се отмяна на обжалваното решение и постановяване на друго решение по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата срещу тази част от ревизионния акт, като се присъдят съдебни разноски за двете съдебни инстанции. Ответната страна по касационната жалба - "Агенция за сигурност С." ООД, оспорва същата като неоснователна чрез процесуалния представител адв. Терзиева. Претендира се присъждане на съдебни разноски за касационната инстанция. Представя писмени бележки. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени касационната жалба и наведените доводи, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Обжалваното решение е постановено след отмяна и връщане на делото за ново разглеждане от Върховния административен съд, VIII отделение, с решение № 5042/07.05.2015 г. по адм. дело № 7517/2014 г. на VIII отделение. В него са дадени задължителни указания, съгласно чл. 224 от АПК, по тълкуването и прилагането на закона във връзка с необходимостта от събиране на допълнителни доказателства, и обсъждането им в тяхната съвкупност, с оглед на изясняване дали е реализирано правото на приспадане на данъчен кредит от получателя по доставките, изключена ли е напълно възможността да се реализира това право, изчерпан ли е редът за корекции на данъка от ревизираното лице и съществува ли риск за фиска, произтичащ от тези обстоятелства, като бъдат взети предвид и резултатите от предходната ревизия, по която е издаден ревизионен акт № 1002103/19.10.2010 г. За да начисли данъка, ревизиращият орган е приел, че ревизираното дружество - "Агенция за сигурност С." ООД не е имало основание да анулира фактури № 3001/27.08.2007 г., № 3003/06.11.2008 г., № 3004/14.11.2008 г. и № 3005/19.11.2008 г., издадени от него, с предмет охрана с технически средства, за GPS услуги по охрана на МПС и за инкасо услуги, понеже не са били налице предпоставките за това - не са били налице погрешно съставени или поправени документи. В хода на извършената ревизия, ревизираното лице е представило четири броя договори - от 10.08.2007 г., от 15.10.2008 г., от 01.11.2008 г. и от 10.11.2008 г., сключени между него и "АС С." ООД (сега "К. трейд" ЕООД), в които е уговорено авансово плащане, дължимо на датата на издаване на фактура, протоколи от общото събрание на "АС С." ООД, с които е взето решение за сключване на договорите, цитираните по-горе фактури, четири броя споразумения, с които договорите са прекратени, поради липсата на дължимите авансови плащания, КИ № 3002/31.08.2007 г., КИ № 3006/24.11.2008 г., КИ № 3007/26.11.2008 г. и КИ № 3008/28.11.2008 г., с които са сторнирани фактурите и протоколи № 1, 2, 3 и 4, всичките от 28.10.2011 г., издадени за анулиране на фактурите. Ревизиращият орган е констатирал, че на дружеството е издаден ревизионен акт № 1002103/19.10.2010 г., по силата на който данъчната администрация е отказала да признае кредитните известия при определяне на резултата за съответните периоди при предходна ревизия на дружеството, с аргумент, че кредитно известие се издава при намаление на данъчната основа или при разваляне на сделката при спазване на изискванията по чл. 115 от ЗДДС, а такива не са установени. За да отмени ревизионния акт в оспорената част, административният съд е приел, че протоколите за анулиране са съставени в ревизираните периоди (м. 10.2011 г.) и не изменят резултати по ЗДДС за предходни данъчни периоди. В контекста на установените при ревизията факти е направил извод, че след като с влязъл в сила РА № 1002103/19.10.2010 г. кредитните известия са приети за неправомерно издадени, без да е настъпило данъчно събитие и при липсата на авансово плащане, то е налице възможност за анулиране по реда на чл. 116 от ЗДДС, с което в случая се осигурява принципът на неутралност на данъка върху добавената стойност. Кредитирани са заключенията на съдебно-счетоводната експертиза, основно и допълнително, приети при първото разглеждане на делото, както и заключението на същата, прието също без оспорване в производството по чл. 226 от АПК. От тях е видно, че начисленият ДДС по фактурите е в размер на 450 000 лв., а получателят по тях "К. трейд" ЕООД е ползвало право на данъчен кредит в размер на 8 000 лв., тъй като кредитните известия, с които е сторниран начисленият данък, са отразени както при ревизираното дружество, така и при получателя. Установени са обстоятелствата, че "К. трейд" ЕООД е дерегистриран по ЗДДС на основание акт за дерегистрация № 050991100003841 от 20.05.2011 г., връчен на адресата на 25.05.2011 г., и че до датата на дерегистрацията на дружеството не е отразило повторно фактурите в дневниците за покупките, с което на практика е отстранен напълно рискът от загуба на данъчни приходи. Съобразил е приложимите разпоредби на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на ДДС и задължителната тълкувателна практика на СЕС в тази насока. Настоящият съдебен състав намира, че обжалваното решение е правилно, постановено при правилно приложение на материалния закон и при спазване на съдопроизводствените правила, след точна преценка на всички факти и обстоятелства, както и доказателства и доказателствени средства, без да е допуснато игнорирането на онази част от тях, които са установени от органите по приходите или неправилно тяхно тълкуване, в какъвто смисъл е налице поддържа в касационната жалба. Установено е в хода на ревизията, че "Агенция за сигурност С." ООД не е получило предвиденото авансово плащане по нито един от четирите договора за охранителни услуги от 10.08.2007 г., от 15.10.2008 г., от 01.11.2008 г. и от 10.11.2008 г., сключени с "К. трейд" ЕООД, респективно не е извършвало никакви услуги по тях - липсва данъчно събитие по чл. 9 от ЗДДС, както и приравненото на данъчно събитие извършено авансово плащане - чл. 25, ал. 7 от ЗДДС. На следващо място е установено, че контрагентите по договорите са отразили в отчетните си регистри и справките-декларации по ЗДДС фактурите и кредитните известия за съответните данъчни периоди, но при извършената предходна ревизия по ЗДДС на "Агенция за сигурност С." ООД за периода м. 01.2004 г. - м. 02.2010 г., приключила с РА № 1002103/19.10.2010 г., кредитните известия са приети за неправомерно издадени и въпреки, че не е настъпило данъчно събитие, резултатите за тези предходни периоди са определени без да бъдат взети предвид кредитните известия. Тези обстоятелства са анализирани неточно от административния орган, издал процесния акт и решаващият административен орган, които са приели единствено, но неправилно, че във връзка с основанията, изпълнението и данъчното третиране на правата и задълженията по договорите е налице влязъл в сила ревизионен акт, следователно протоколите за анулиране по чл. 116 от ЗДДС изменят резултати за предходни данъчни периоди. След като с влязъл в сила ревизионен акт е разрешен въпросът за липсата на основания за издаване на кредитни известия към фактурите, то това не изключва възможността за анулиране на последните, доколкото ревизираното лице от една страна е взело предвид изводите на органите по приходите, а от друга страна не е нарушило принципа на неутралност на ДДС. В подкрепа на защитната теза следва да се посочи, че чл. 203 от Директива 2006/112 цели да отстрани риска от загуба на данъчни приходи, който може да породи предвиденото в чл. 167 и сл. от същата директива право на приспадане. Съгласно т. 63 от Решение на СЕО от 19.09.2000 г. по дело С-454/98, когато издателят на фактурата навреме и напълно е отстранил риска от загуба на данъчни приходи, принципът на неутралност на ДДС изиска неправомерно фактурираният данък да може да бъде коригиран, без тази корекция да зависи от условието издателят на въпросната фактура да е действал добросъвестно. Това коригиране не може да зависи от свободното усмотрение на данъчната администрация (в този смисъл Решение 11.04.2013 г. по дело C-138/12, "Руседеспред" ООД, т. 27 и Решение от 18.06.2009 г. по дело C-566/07 Stadeco, т. 37 и т. 38). От фактите по делото става ясно, че "Агенция за сигурност С." ООД продължава да дължи ДДС по съставени без основание данъчни документи, защото корекцията, извършена чрез кредитни известия по реда на чл. 115 от ЗДДС не е призната от приходната администрация с РА № 1002103/19.10.2010 г. След като по делото не се спори, че по отношение на начисления ДДС на стойност 442 000 лв., получателят "К. трейд" ЕООД не е ползвал данъчен кредит от датата на издаване на фактурите до датата на дерегистрацията на дружеството по ЗДДС - 25.05.2011 г., механизмът за корекции, предвиден в чл. 184 - 186 от Директивата е приложим. В решението си по дело "Руседеспред" ООД C-138/12, Съдът на ЕС постановява, че данъчнозадължено лице може да се позове на принципа на неутралитет на ДДС, за да се противопостави на разпоредба на националното право, съгласно която за възстановяването на неправилно фактурирания ДДС е необходимо сгрешената фактура да бъде коригирана, при положение че правото на приспадане на посочения данък върху добавената стойност е отказано с влязъл в сила акт, а поради влезлия в сила отказ режимът на корекция, предвиден в националния закон, вече не е приложим. Първоинстанционният съд е извършил правилна преценка на относимите факти, събраните доказателства и доказателствени средства, при спазване на указанията на ВАС по чл. 224 от АПК, поради което постановеното съдебно решение е правилно и следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и на основание чл. 161, ал. 1 АПК на ответника по касация следва да се присъдят направените разноски за касационната инстанция в размер на 12 772,80 лв., съгласно представен списък по чл. 80 от ГПК, във връзка с чл. 144 от АПК. Съобразно изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Първо отделение,