Решение № 4534 от 27.03.2019 г. на ВАС по адм. д. № 14293/2018 г.

Решение № 4534 от 27.03.2019 г. на ВАС по адм. д. № 14293/2018 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Производството по делото е във фазата на втора касация. Образувано е по две касационни жалби, подадени от директора на Дирекция "ОДОП" – София при ЦУ на НАП и от "Никроуд Строй" ЕООД. Директорът на Дирекция "ОДОП" - София обжалва решение № 5471/25.09.2018 г. по адм. дело № 5821/2017 г. на Административен съд София - град в частта, в която е отменен Ревизионен акт /РА/ № Р-2202-1404034-091-001/05.02.2015 г., потвърден с Решение № 586/22.04.2015 г. на директора на "ОДОП" - София в частта, с която на търговското дружество са установени допълнителни задължения по ЗДДС и ЗКПО по отношение на доставчиците "Алвил-1" ЕООД, "Рондо-9" ЕООД, "Карамела 5" ЕООД и "Ареал СК" ЕООД, като излага доводи за неправилност на решението в тази част, поради нарушение на материалния и процесуалния закон. В допълнение към касационната жалба директорът на Дирекция "ОДОП" – София твърди, че съдът не е изпълнил дадените при първоначалното разглеждане на делото задължителни указания на ВАС, което прави оспореното решение немотивирано, необосновано и незаконосъобразно, постановено при неизяснена фактическа обстановка. Поддържа довод, че от представените доказателства не може да се обоснове извод за реалността на процесните доставки на СМР. Според касаторът, дружествата "Алвил-1" ЕООД, "Рондо-9" ЕООД, "Карамела 5" ЕООД и "Ареал СК" ЕООД изрично са пояснили, че за изпълнението на съответните услуги са ползвани подизпълнители, но в същото време са отбелязали че нямат данни за подизпълнителите. В КЖ се посочва също, че вложените материали са за сметка на ревизираното лице, но в хода на развилите се административни и съдебни производства не са ангажирани доказателства, удостоверяващи факта на предаването им. Подробни съображения са изложени и относно увеличението на финансовия резултат, включително, че липсата на реални доставки рефлектира върху неговия размер. Претендира се отмяна на решението в обжалваната част и отхвърляне на жалбата на "Никроуд Строй" ЕООД като неоснователна. Касаторът моли за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. "Никроуд Строй" ЕООД оспорва чрез адв. Жеков решението на АССГ в частта, в която е отхвърлена жалбата му срещу РА № Р-2202-1404034-091-001/5.02.2015 г., потвърден с Решение № 586/22.04.2015 г. на директора на "ОДОП" – София. Излага доводи за неправилност на решението в съответната част, поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила, нарушение на материалния закон и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди, че по отношение на доставките, извършени от "Интерпласт 2004" ЕООД са налице достатъчно доказателства, даващи основание да се признае право на приспадане на данъчен кредит. Претендира отмяна на решението в обжалваната част и отмяна на РА в тази част като незаконосъобразен, както и присъждане на направените разноски. Прокурорът от Върховната административна прокуратура дава подробно заключение за основателността на касационната жалба, подадена от директора на Дирекция "ОДОП" – София. По отношение на касационната жалба, подадена от "Никроуд Строй" ЕООД дава заключение за нейната неоснователност. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, след като прецени валидността и допустимостта на решението в изпълнение на изискването на чл. 218 АПК, както и посочените в жалбите касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Касационните жалби са депозирани срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, от процесуално легитимирани лица, при наличие на правен интерес в рамките на законоустановения 14-дневен преклузивен срок, поради което са допустими и подлежат на разглеждане по същество. Делото за втори път се разглежда от Върховния административен съд. Първоначално състав на АССГ е отхвърлил жалбата на "Никроуд Строй" ЕООД срещу оспорения РА като неоснователна и е осъдил дружеството да заплати юрисконсултско възнаграждение в размер на 4580, 80 лева. С Решение № 6711/30.05.2017 г. по адм. д. № 3798/2016 г. състав на ВАС, Осмо отделение е отменил постановеното от АССГ решение № 636/4.02.2016 г. по адм. д. № 4739/2015 г. и е върнал делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд със задължителни указания при новото разглеждане съдът да уточни конкретните фактически твърдения на страните относно това кой е извършил спорните услуги /относно намерените преки доставчици, собственост в миналото на две едни и същи физически лица, следва да се изиска информация за наетите подизпълнители/; да се представят липсващите в преписката писмени обяснения и уведомление на управителя на ревизираното лице, на които той се позовава във възражението против РД, както и предходния ревизионен акт и отменящото го Решение № 770 от 30.04.2014 г. на директора на Дирекция "ОДОП" /тъй като процесната ревизия е повторна/. Съставът на ВАС е посочил, че при новото разглеждане на делото следва да се изясни, включително и с експертна помощ и при преглед на строителната документация на конкретните обекти и доказания персонален капацитет на ревизираното дружество и на наетите от него подизпълнители, обосновано ли е твърдението за симулативни сделки, прикриващи работа на самото ревизирано дружество. Дадени са указания да се провери след доказаните извършени плащания на фактурите по банков път, имало ли е движение на парични суми между проверяваното дружество и процесните доставчици. При новото разглеждане на делото АССГ е уважил частично жалбата, отменяйки горепосочения РА, в частта, с която на "Никроуд Строй" ЕООД са установени допълнителни задължения по ЗДДС и ЗКПО по отношение на доставчиците "Алвил-1" ЕООД, "Рондо-9" ЕООД, "Карамела 5" ЕООД и "Ареал СК" ЕООД и, потвърждавайки акта по отношение на доставчика "Интерпласт 2004" ЕООД. За да постанови обжалвания резултат съдът е установил, че спорните фактури касаят доставка на услуги по СМР и позовавайки се на заключението на СТЕ, прието при първоначалното разглеждане на делото се е мотивирал, че строителните дейности са извършени и съответните строителни материали са вложени в цялост. На следващо място, обсъждайки заключенията по ССчЕ, съдът е обосновал доводи за наличието на безспорни доказателства, че сумата от 325 946, 50 лв. е преведена от "Никроуд Строй" ЕООД и е постъпила по разплащателните сметки на доставчиците "Алвил-1" ЕООД, "Рондо-9" ЕООД, "Интерпласт 2004" ЕООД, "Карамела 5" ЕООД и "Ареал СК" ЕООД и в касата на "Карамела 5" ЕООД. За сумата от 172 237, 20 лв. съставът на АССГ е приел, че е постъпила по разплащателните сметки на доставчиците "Алвил-1" ЕООД и "Карамела 5" ЕООД, тъй като е преведена от "Никроуд Строй" ЕООД. Допълнително е акцентирано върху факта, че в счетоводствата на доставчиците процесните фактури са осчетоводени, а начисленият ДДС е отразен в справките-декларации и е осчетоводен като задължение към бюджета. По отношение на кадровата обезпеченост съдът е извел мотиви, че такава съществува в дружествата "Алвил-1" ЕООД, "Рондо-9" ЕООД, и "Карамела 5" ЕООД, което се потвърждавало чрез справка, приложена от НА. По отношение на "Ареал СК" ЕООД е посочил, че строителните дейности са извършени от подизпълнители, за което са приложени фактури, поради което РА в тази му част е отменен. Относно "Интерпласт 2004" ЕООД е прието, че липсва персонал с техническа специализация, за да бъдат осъществени процесните доставки и РА в тази му част е потвърден. В частта по ЗКПО съдът е изложил мотиви, че в разглеждания случай е установено, че спорните разходи са намерили отражение в счетоводния финансов резултат за съответния отчетен период и същите са документално обосновани, поради което е доказана доставка по смисъла на ЗДДС. Обосновал се е, посочвайки, че органите по приходите оспорват наличието на извършените доставки и неправилно водено счетоводство, но според заключението на вещото лице по процесното дело същите са редовно осчетоводени съгласно изискванията на ЗСч, поради което е преценил като неправилно констатираната от приходните органи липса на основание за преобразуване на финансовия резултат на "Никроуд Строй" ЕООД с разходите по фактурите, издадени от дружествата "Алвил-Г" ЕООД, "Рондо-9" ЕООД, "Карамела 5" ЕООД и "Ареал СК" ЕООД. Съдът се е мотивирал с отчетените от проверяваното лице счетоводни разходи, за които е налице документална обоснованост съгласно изискванията на чл. 4, ал. 3 ЗСч, поради което е приел, че данъкът трябва да се приспадне. С оглед изложеното спрямо доставчика "Интерпласт 2004" ЕООД е счетено, че и резултатът по ЗКПО за фактурите издадени от него, не следва да се преобразува. По касационната жалба на директора на Дирекция "ОДОП" – София: Касаторът оспорва решението в частта, отменяща РА за установени допълнителни задължения по ЗДДС и ЗКПО по отношение на доставчиците "Алвил-1" ЕООД, "Рондо-9" ЕООД, "Карамела 5" ЕООД и "Ареал СК" ЕООД. Твърди, че процесните СМР са извършени, но е спорно кой е техният извършител - дружествата, за които се твърди, че са доставчици или ревизираното лице, което безспорно разполага с достатъчно на брой работници, притежаващи необходимата квалификация. Настоящият състав на ВАС, Осмо отделение преценява възраженията като основателни. Видно от приложените по делото обяснения, събрани при насрещните проверки, дружествата "Алвил-1" ЕООД, "Карамела 5" ЕООД, "Ареал СК" ЕООД и "Интерпласт 2004" ЕООД изрично са посочили, че за изпълнението на спорните услуги са използвани подизпълнители, като в същото време признават, че не разполагат с данни за подизпълнителите. Ревизираното дружество е представило договори с доставчиците, от които е видно, че вложените материали са за сметка на "Никроуд Строй" ЕОО, но по време на развилите се производства не са ангажирани доказателства, удостоверяващи предаването на съответните количества и видове материали на подизпълнителите. Ревизираното дружество като пряк изпълнител по сключените договори не е предоставило данни за фактическите участници в изпълнението на уговорените строителни дейности, въпреки че видно от клаузите на договорите възложителят е трябвало да бъде в пряка връзка с подизпълнителите. Ако се приеме извършването на процесните СМР от подизпълнители, то очевидно услугите не са действително осъществени от посочените във фактурите доставчици. Доказателства, обосноваващи категоричен извод за реалност на процесните доставки не са представени, в какъвто смисъл са и дадените задължителни указания на ВАС във фазата на първата по делото касация. Що се отнася до увеличението на финансовия резултат за периодите от 2007 г. до 2011 г. с разходите по процесните фактури настоящият касационен състав съобразява обстоятелството, че между страните не е спорно отчитането на разходи по тях от РЛ, и че разходите са участвали при формирането на счетоводния финансов резултат за съответната година. Щом не е доказано наличието на фактури, отразяващи реално извършени доставки, то безспорно е налице отклонение от данъчното облагане и липсва документална обоснованост на разходите. При това положение органите по приходите законосъобразно са приложили разпоредбата на чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО, тъй като платените от проверяваното дружество суми по фактурите имат характер на разход, участващ при формирането на финансовия резултат. Решението в тази част следва да бъде отменено и вместо него следва да бъде постановено друго, с което да бъде отхвърлена жалбата на "Никроуд Строй" ЕООД против РА относно установените допълнителни задължения по ЗДДС и ЗКПО по отношение на доставчиците "Алвил-1" ЕООД, "Рондо-9" ЕООД, "Карамела 5" ЕООД и "Ареал СК" ЕООД. По касационната жалба на "Никроуд Строй" ЕООД: Касаторът обжалва решението на административния съд в частта, в която е отхвърлена жалбата му относно непризнатото право на "Интерпласт 2004" ЕООД. В жалбата сочи доводи, че съдът неправилно и в противоречие със събраните доказателства по делото е приел за недоказана доставката с изпълнител "Интерпласт 2004" ЕООД. В подкрепа на тезата си за реално извършени СМР дружеството се позовава на заключенията на вещите лица по делото, посочвайки, че доставките са разплатени, а строителните работи са действително извършени. Възраженията са неоснователни. Доказателства за реалност на доставката в случая не са фактурите и приложените към тях протоколи за установяване изпълнението на СМР. Обстоятелството, че според СТЕ има реално извършване на строителните работи на обекти в гр. Казанлък по никакъв начин не може да се обвърже с процесните фактури, поради което правилно съдът е приел, че не е установено именно "Интерпласт 2004" ЕООД да е извършило процесните СМР. Позоваването на практиката на СЕС не освобождава данъчно задълженото лице, съобразно общият принцип за разпределение на доказателствената тежест в процеса, според който всяка страна следва да докаже осъществяването на фактите, от които черпи изгодни за себе си правни последици, да установи по пътя на пълно и главно доказване предпоставките за признаване правото на приспадане на данъчен кредит за съответните данъчни периоди, първата от които е осъществяването на доставката на стоката от посочения в договора доставчик и издател на фактурите, по които се претендира данъчния кредит. В този смисъл е и решението на СЕО по дело С-152/02. Решението в тази част е валидно, допустимо и правилно и касационната инстанция го оставя в сила. Разноски: С оглед на резултата по спора решението следва да бъде отменено и в частта относно присъдените в полза на "Никроуд Строй" ЕООД разноски в размер на 4925 лева. Вместо него трябва да бъде постановено друго, с което в полза на Дирекция "ОДОП" – София да се присъди юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции в общ размер на 7372, 06 лева. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,