Решение № 5775 от 20.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 11111/2014 г.

Решение № 5775 от 20.05.2015 г. на ВАС по адм. д. № 11111/2014 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от Директора на Дирекция "ОДОП" - София при ЦУ на НАП срещу Решение № 4875/14.07.2014 г., постановено по адм. дело № 5547/2012 г. по описа на Административен съд-София град, в частта, с която е отменен Ревизионен акт № 2121110075/30.12.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. София, потвърден с Решение № 946/26.04.2012 г. на директора на дирекция "ОУИ" - София при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че обжалваното решение в отхвърлителната му част е неправилно поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и нарушение на материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди, че релевантна за определяне на данъчната основа при бартер е увеличената стойност на договорените СМР, определена чрез умножение на общата РЗП на обектите по стойността на квадратен метър по метода на увеличената стойност, при редукция от 15% печалба. Сочи, че съдът е препятствал правото му на защита и изясняването на спора от фактическа страна, като не е уважил искането му за допускане на допълнителна СТЕ, която да определи стойността на строително-монтажните работи и на избените помещения. В тези насоки излага подробни доводи в жалбата и моли касационната инстанция да отмени обжалваното решение и вместо него да постанови друго, по съществото на спора, с което да отхвърли жалбата срещу РА, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "Ваклин груп" ООД, гр. София, чрез процесуален пълномощник и в писмена защита по съществото на спора, изразява становище за нейната неоснователност. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, след като прецени валидността и допустимостта решението в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Касационната жалба е депозирана от активнопроцесуално легитимирано лице, при наличие на правен интерес и в рамките на законоустановения 14-дневен преклузивен срок, поради което е допустима и подлежи на разглеждане по същество. Предмет на производството пред Административен съд - София град е законосъобразността и обосноваността на Ревизионен акт № 2121110075/30.12.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. София, потвърден с Решение № 946/26.04.2012 г. на Директора на дирекция "ОУИ" - София при ЦУ на НАП, с който за "Ваклин груп" ООД, гр. София е установено задължение по ЗДДС за д. п. м. 10.2010 г. в размер на 80 040.76 лв. За да се произнесе по спора, сезираният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на съществени процесуални нарушения, но е частично необоснован и материално незаконосъобразен в частта над установеното задължение за ДДС, възлизащо на сумата от 30 312.12 лв. Този краен правен извод е формиран след като от фактическа страна е установено, че по силата на обективирания в НА № 34/4.10.2010 г. договор посочените физически лица са прехвърлили на ревизираното лице 78% ид. ч. от дворно място, находящо се в гр. София, като в замяна е уговорено "Ваклин груп" ООД да построи за прехвърлителите предвидените за изграждане обекти - два магазина, шест апартамента, 5 паркоместа и 4 избени помещения. За полученото авансово плащане на 5.10.2010 г. от дружеството е издадена фактура, с предмет на доставката "аванс СМР по нотариален акт" с данъчна основа 42 496.36 лв. и ДДС - 8 499.27 лв. При тези релевантните обстоятелства от приходните органи е прието, че датата на прехвърлянето на собствеността е датата, на която е настъпило данъчното събитие за доставката на строителната услуга към физическите лица. Въз основа на техническа експертиза е установено, че пазарната стойност на имота възлиза на сумата от 442 700.13 лв., която е приета за релевантната стойност на строителната услуга, върху която на основание чл. 86, ал. 1 вр. чл. 25, ал. 1 и ал. 2, чл. 26, ал. 6 и чл. 130 от ЗДДС е определено допълнително задължение за ДДС в размер на 88 540,03 лв., от който е приспаднат начисленият и внесен ДДС и е установено изискуемо задължение в размер на 80 040.76 лв. В хода на съдебното производство са проведени СТЕ и три допълнителни експертизи, последната от които е кредитирана от съда като обективно и компетентно дадена. Въз основа на заключението на експерта решаващият състав е приел, че към дата на транслиране на правото на собственост себестойността на строителната услуга по изграждане на обектите, предвидени за физическите лица, възлиза на 194 056.93 лв. При тази данъчна основа стойността на дължимия данък, след приспадане на начисления, е определена на 30 312.12 лв. Настоящият състав намира, че обжалваното решение е валидно и допустимо, но неправилно като постановено при съществено процесуално нарушение, изразяващо се в неизясняване на спора от фактическа страна. Съгласно чл. 130, ал. 2 от ЗДДС в настоящата приложима към датата на транслиране на правото на собственост редакция, данъчното събитие за бартерните доставките по ал. 1 възниква по общите правила на закона. Разпоредбата на ал. 3 от същата норма предвижда, че доставката по ал. 1, която е с по-ранна дата на възникване на данъчното събитие, се смята за авансово плащане по втората доставка. Съобразно чл. 25, ал. 6 от ЗДДС на датата на възникване на данъчното събитие по ал. 2, 3 и 4 данъкът става изискуем за облагаемите доставки и възниква задължение за регистрираното лице да го начисли или възниква основание за освобождаване от начисляване на данъка за освободените доставки и доставките с място на изпълнение извън територията на страната. При наличието на две доставки с уговорки за насрещни престации в стоки и услуги приложими са специалните разпоредби за облагане при бартер, съобразно които следва да се приеме, че транслативният вещноправен ефект на договора по НА 34/2010 г. е настъпил на 4.10.2010 г. и в резултат на това ревизираното дружество е получило авансово натурално и цялостно плащане от получателите по насрещната бъдеща доставка на строителна услуга с произтичащите от това плащане правни последици - изискуемост на данъка за размера на плащането и задължение за начисляването му - арг. от чл. 25, ал. 7 от ЗДДС. Както правилно е приел и първоинстанционният съд, в случая липсват твърдения и доказателства, че процесната сделка е между свързани лица, поради което и в унисон с разясненията на СЕС в Решението по дело С-549/11, разпоредбата на чл. 26, ал. 7 от ЗДДС следва да се остави неприложена. Във визирания тълкувателен акт изрично е посочено, че членове 63 и 65 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се разбират в смисъл, че когато в полза на дружеството е учредено право на строеж за построяването на сграда като насрещна престация за изграждането на определени представляващи недвижима собственост обекти в сградата, които дружеството се задължава да предаде в завършен вид на учредителите на правото на строеж, тези разпоредби допускат данъкът върху добавената стойност за строителните услуги да бъде изискуем от момента на учредяване на правото на строеж, тоест преди предоставянето на услугите, щом към момента на учредяване на това право всички релевантни елементи на бъдещата доставка на услуги са вече известни, поради което в частност и разглежданите услуги са точно определени и стойността на това право може да получи парично изражение. СЕС уточнява, че, когато доставката не е осъществена между свързани лица по смисъла на чл. 80 от Директива 2006/112 /препращаш към критериите за "свързани лица" според националната уредба/, членове 73 и 80 от същата директива трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална разпоредба, съгласно която, ако насрещната престация на доставка е определена изцяло в стоки или услуги, данъчната основа на доставката да е пазарната стойност на предоставените стоки или услуги. Цитираните мотиви сочат, че паричният еквивалент на насрещната престация за строителната услуга не е нито данъчната оценка, нито пазарната стойност на правото на строеж, тъй като определянето им не зависи и няма връзка със субекта, предоставящ услугата. Критериите, посочени в т. 44 и т. 45 от решението по дело С-549/11 обосновават извода, че действително получената насрещна престация за доставката на строителната услуга, респективно - субективната стойност на правото на строеж, е измерима с фактическата стойност на разходите, които доставчикът на строителната услуга ще изразходва за построяването на обектите, които ще се предоставят на прехвърлителите, във вида, в който те са договорени в нотариалния акт. Макар че тази фактическа себестойност на строителната услуга не е окончателно определена при подписването на нотариалната сделка, то тя е определяема към момента на сключване на бартерната сделка. Релевантни в тази връзка са данните от проектосметната документация за строежа при наличие на такива, данните от сключените договори за строителство и на последно място, ако не са налице документи от вида на посочените, би следвало да се съобразят данните в списания за строителния пазар за средни цени на строително-монтажните работи, актуални към момента на сключване на нотариалната сделка. В този контекст неоснователни са доводите на касатора, обосноваващи тезата му за релевантност на увеличената стойност на договорените СМР. Първоинстанционният съд законосъобразно е приел, че паричният еквивалент на полученото авансово плащане от доставчика е себестойността на строителната услуга, който съставлява данъчната основа, въз основа на която следва да се определи дължимият ДДС. Нейният размер обаче е останал неизяснен по делото, тъй като решаващият състав необосновано е кредитирал заключението на вещото лице по третата допълнителна СТЕ, без да съпостави изложеното с останалите събрани доказателства. Видно от представения НА, към отделните апартаменти е предвидено и изграждането на изби, чиято площ не е отчетена от експерта. Тяхната квадратура не е обща част, а те са прилежащи към съответните самостоятелни обекти, поради което съдът не е следвало безкритично да възприема изложеното от вещото лице при изслушване на заключението. Като не е съобразил това и не е събрал доказателства за точния размер на себестойността на процесната строителна услуга, решаващият състав не е изяснил спора от фактическа страна, с което е допуснал съществено процесуално нарушение, обуславящо извод за неправилност на обжалваното решение. Констатираният касационен порок налага отмяна на атакувания съдебен акт и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на съда при съобразяване на гореизложените указания чрез допускане на допълнителна СТЕ за определяне на размера на себестойността на строителната услуга при включване и на площта на прилежащите към самостоятелните обекти на физическите лица изби. На основание чл. 226, ал. 3 от АПК при новото разглеждане на делото първоинстанционният съд следва да се произнесе и по разноските за водене на делото във Върховния административен съд. Така мотивиран и на основание чл. 222, ал. 2, т. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение