Решение № 1215 от 4.02.2015 г. на ВАС по адм. д. № 9884/2013 г.

Решение № 1215 от 4.02.2015 г. на ВАС по адм. д. № 9884/2013 г., I о., докладчик председателят Здравка Шуменска Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс. Образувано е по касационна жалба на Александър Георгиев Георгиев, в качеството му на директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София срещу решение № 3641 от 28.05.2013 г. по адм. дело № 3106 по описа за 2012 г. на административния съд - София град, в частта с която по жалба на "Диема прес" ЕООД е отменен ревизионен акт № 2101107885 от 11.11.2011 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. София, потвърден с решение № 288 от 10.02.2012 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София, относно отказано право на данъчен кредит на основание чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС по фактури, издадени от "Блейк сий яхт сервиз" ООД, "Зундерт екстрийм" ООД и "Яхтинг БГ" ООД за данъчни периоди м. 05, м. 06, м. 08.2009 г. и м. 08.2010 г. Образувано е и по касационна жалба на адв. Маргарита Цонева, в качеството й на процесуален представител на Ирена Петрова Славчева, управител на "Диема прес" ЕООД, срещу същия съдебен акт, в частта, в която е отхвърлена жалбата срещу посочения ревизионен акт относно отказано право на данъчен кредит за данъчни периоди м. 08, м. 11.2010 г. по фактури, издадени от "Уникат Менинджмънт" ЕООД (1 брой фактура) и от "Еси Експрес" ЕООД (1 брой фактура), както и начислена лихва, както и в частта на присъдените съдебни разноски. В касационните жалби са развити доводи за неправилност на обжалваното решение в посочените части, поради нарушаване на материалния и процесуалния закони, което съставлява отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска се отмяна на решението и постановяване на друга по съществото на спора с отхвърляне на жалбата срещу ревизионния акт, съответно с отмяната му, в съответните части и присъждане на съдебни разноски според изхода от спора. Ответната страна по първата касационна жалба - "Диема прес" ЕООД оспорва същата като неоснователна чрез управителя си Ирена Славчева. Ответната страна по втората касационна жалба - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София оспорва същата като неоснователна чрез процесуалния представител юрисконсулт Теофана Бакърджиева. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност и на двете касационни жалби. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени допустимостта на касационните жалби и наведените отменителни основания, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационните жалби са процесуално допустими като подадени в срока по чл. 211 от АПК и от надлежни страни, а разгледани по същество първата касационна жалба е основателна, а втората е неоснователна. Административният съд - София град е бил сезиран с жалба срещу ревизионен акт № 2101107885 от 11.11.2011 г. на органа по приходите при ТД на НАП - гр. София, потвърден с решение № 288 от 10.02.2012 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София. С него на ревизирания субект е отказано право на данъчен кредит по 4 броя фактури, издадени от "Блек сий яхт сервиз" ООД с предмет "предсезонно обслужване на яхта", "система за сателитна телевизия" и "сезонно обслужване на моторна лодка". Отказано е и право на данъчен кредит по 2 фактури, издадени от "Зундерт екстрийм" ООД с предмет "чергила, спасителни жилетки" и "ремарке СВеС". Отказано е и право на данъчен кредит по фактура, издадена от "Яхтинг БГ" ООД с предмет "платформа с хидравлика и оборудване". Общо размерът на отказаното право на данъчен кредит е от 12 991.14 лв. и е начислена лихва за забава. Доставките от тези три търговски дружества са от данъчен период м. 05., м. 06, м. 08.2009 г. и м. 08.2010 г., като ревизионният акт е отменен в тази му част и това е предметът на първата касационна жалба. Отказано е право на данъчен кредит в размер на 195 583.00 лв. по фактура, издадена от "Уникат Мениджмънт" ЕООД с предмет "по договор за покупко-продажба на фотоволтаици" за данъчен период м. 08.2010 г. и в размер на 19 166.70 лв. по фактура, издадена от "Еси Експрес" ЕООД с предмет на доставката "предоставяне на права за телевизионно излъчване на Световното първенство по Фри Флай за 2011 г." за данъчен период м. 11.2010 г. Спорът относно законосъобразността на ревизионния акт в тази му част, е предмет на втората касационна жалба, понеже първоинстанционната жалба на търговското дружество срещу него е отхвърлена. Правното основание, на което се е позовал административният орган е чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, като при обжалването по административен ред решаващият административен орган се е позовал и на чл. 70, ал. 1, т. 3 от ЗДДС. Това се отнася до първата група доставчици, а именно "Блек сий яхт сервиз" ООД, "Зундерт екстрийм" ООД и "Яхтинг БГ" ООД. По повод втората група доставчици "Уникат Мениджмънт" ЕООД и "Еси Експрес" ЕООД позоваването от административния орган е на чл. 70, ал. 5, във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. По първата касационна жалба на директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-гр. София. Както беше посочено по-горе предмет на първата касационна жалба е съдебното решение в частта, с която по жалба на търговското дружество е отменен ревизионния акт като незаконосъобразен по повод отказаното право на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Блек сий яхт сервиз" ООД с предмет "предсезонно обслужване на яхта", "система за сателитна телевизия" и "сезонно обслужване на моторна лодка" (№ 16/21.05.2009 г.; № 65/1.06.2009 г.; № 86/31.08.2009 г.; № 132/24.03.2010 г.), по фактурите, издадени от "Зундерт екстрийм" ООД с предмет "чергила, спасителни жилетки" и "ремарке СВеС" (№ 883/27.05.2009 г. и № 875/25.05.2009 г.) и по фактура, издадена от "Яхтинг БГ" ООД (№ 50...615/25.05.2009 г.). По делото е било безспорно, че стоките, предмет на доставките са осчетоводени като ДМА, а услугата по сметка 602 "Разходи за външни услуги". При ревизията е установено, че дружеството няма реализирани приходи във връзка с тези доставки, както и че не са свързани с предмета на неговата дейност, поради което на посоченото основание е отказано правото на данъчен кредит. По делото не е спорно също, че стоките и услугите не са използвани за извършване на облагаеми, доставки доколкото към момента на реализирането им ревизираното дружество не е притежавало яхта. Защитната му теза е, че към същия този момент е имало намерение да направи това, поради което е представен договор за встъпване в дълг и кореспонденция. В съдебното производство също са представени доказателства по повод договор за цесия, договор за заместване от страна по договор към договор за финансов лизинг по повод моторна яхта "Атлантис 55", нотариални актове и кореспонденция, като е изслушана и съдебно-счетоводна експертиза. Експертът е посочил, че фактурите, които са предмет на обсъждане и преценка по повод процесните доставки са със задължителните реквизити, а счетоводните записвания съответстват на принципите, уредени в Закона за счетоводството. Конкретно е анализирано плащането по всяка една фактура. Съдът е кредитирал заключението, като изводът му за незаконосъобразност на оспорения акт се основава освен на събраните доказателства, но и на аргумента, че в ЗДДС не се съдържат разпоредби, които конкретно да посочват или да ограничават период за последващо извършване на облагаеми доставки по повод на получените доставки. Според него действително към момента на реализиране на административното производство не се установява наличие на намерение за закупуване на яхта или владение на такава, но с оглед на представените доказателства в производството пред него и посочения договор, който е с нотариална заверка на подписите и с оглед на съдържанието му, то към м.05.2009 г., то се явява доказано, че ревизираното дружество е имало фактическа власт над яхтата и процесните стоки и услуги са използвани за последващи облагаеми доставки. Настоящият съдебен състав намира, че обжалваното решение в тази му част е неправилно постановено. Основният касационен довод в посочената касационна жалба е неправилната според касатора преценка от страна на решаващия съд на предпоставката по чл. 69, ал. 1, т. 1 и на чл. 70, ал. 1, т. 3 от ЗДДС, за да бъде признато правото на данъчен кредит, а именно осъществяване на последващи облагаеми доставки и квалифицираните на предмета на същите като такъв, предназначен за представителни и развлекателни цели. Съгласно първата разпоредба, когато стоките и услугите се ползват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, то има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано лице по този закон, му е доставило или предстои да му достави. Доказателствената тежест, че тези стоки и услуги ще се ползват за икономическата му дейност - за извършване на облагаеми доставки, е в лицето на ревизираното лице, което е жалбоподател. Настоящият съдебен състав споделя извода на първоинстанционния съд, че в ЗДДС няма разпоредби, които конкретно да посочват или да ограничават период за последващо извършване на облагаеми доставки по повод на получените доставки, съответно, че няма пречка тази дейност, която обхваща осъществяване на последващи доставки, да има характер на бъдеща. Конкретно обаче по делото, с оглед на установените факти по него спорен се явява въпросът, как получените стоки ще бъдат включени в бъдещата икономическа дейност, а получените услуги ще бъдат използвани за бъдещи облагаеми доставки. Обстоятелството, че тези активи са насочени към дълготраен актив, който не е собствен на ревизираното лице, не се явява определящо, понеже е установено, че към моторната яхта е била във фактическа власт на дружеството. Приемането на тезата на първия касатор в касационната му жалба, че процесните стоки са заведени като ДМА и за тях са начислявани и отчитани счетоводни, и данъчни амортизации за 2009 г. и за 2010 г., което е установено и в мотивите на съдебното решение, а съгласно чл. 58 от ЗКПО начисляването на данъчни амортизации започва от месеца, от който този данъчно амортизируем актив е въведен в експлоатация и че процесните активи се използват, не може да бъде определящо относно това към кой момент се преценява наличието или не на изискването по чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. Определящо за формиране на преценка, че ревизионният акт е законосъобразен е анализирането на първия спорен факт - осъществяване въобще на последващи облагаеми доставки за икономическата му дейност, както и на втория - непредназначението на процесните доставки за представителни и развлекателни цели по смисъла на чл. 62 от ППЗДДС. И по повод на двата факта не са ангажирани убедителни доказателства, които по категоричен начин да обосноват и докажат, че такива последващи доставки са осъществявани, независимо дали са в кръга или не на предмета на дейност на дружеството, както и дали чрез тях се реализират посочените категории цели. Защитната теза, че процесните стоки и услуги по обсъжданите доставки са реализирани при намерение и с цел закупуването на яхта, която от своя страна се използва за извършване на облагаеми доставки, не обосновава в развилото се съдебно производство извод за незаконосъобразност на оспорения ревизионен акт в тази му част. Притежаването на яхтата, респ. намерението за закупуването й не е основният аргумент. С оглед спецификата на предмета на доставките, а именно предназначен за моторна яхта, меродавно се явява доказването на последващи облагаеми доставки, а не самото притежание или намерение затова, при ограничението, те да не са за представителни и развлекателни цели. Първоинстанционният съд е постановил неправилно решение, което в тази му част следва да се отмени и постанови друго по съществото на спора. По втората касационна жалба на "Диема прес" ЕООД. С ревизионния акт е отказано е право на данъчен кредит в размер на 195 583.00 лв. по фактура № 1319 от 30.08.2010 г., издадена от "Уникат Мениджмънт" ЕООД с предмет "по договор за покупко-продажба на фотоволтаици" за данъчен период м. 08.2010 г. и в размер на 19 166.70 лв. по фактура № 2 от 22.11.2010 г., издадена от "Еси Експрес" ЕООД с предмет на доставката "предоставяне на права за телевизионно излъчване на Световното първенство по Фри Флай за 2011 г." за данъчен период м. 11.2010 г. Във връзка с доставката от "Уникат Мениджмънт" ЕООД е установено, че тя е с предмет "по договор за покупко-продажба на фотоволтаици". По нея е осъществено плащане на 8.09.2010 г. и на 3.09.2010 г. в размер на 70 000.00 лв. и на 100 000.00 лв. по банков път чрез "Пиреос банк" АД, както и по касов път, съгласно 22 броя финансови отчети без да е посочена конкретно сумата по тях. Не е представена спецификация, чрез която да се установи какви активи за закупени, както количеството и цената им. Конкретно не са представени доказателства за прехвърляне на правото на собственост. Не са представени доказателства за транспортирането им, както и за предаването им. Административният орган се е позовал на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, понеже не е налице доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС. Първоинстанционният съд е изложил съображения, че реалното извършване на една доставка е положителен факт от действителността, който остава следи и за него съществуват преки и косвени доказателства. Доставката на стока или услуга, представлява стопанска операция, която има две страни и всяка от тях притежава счетоводни и търговски регистри, съставени за осъществените доставки, както и други писмени доказателства относно действителното им извършване. Конкретно по обсъжданата доставка е приел, че за нея се установява категорично издаването на фактурата, а чрез изслушаната съдебно-счетоводна експертиза, счетоводното отразяване на същата в счетоводството на получателя и осъществено плащане по банков път и на каса. По повод реалното осъществяване на доставката са представени нот. актове за закупени от ревизираното дружество недвижими имоти, като същото застъпва тезата, че спорният факт се доказва и от безспорно осчетоводената при него неустойка по повод "Договор за изработване на проект за изграждане на фотоволтаичен парк", и изготвено въз основа на него споразумение от фирма ASL "Metal CR". При тази фактическа обстановка съдът е направил извод за неоснователност на жалбата и законосъобразност на оспорения ревизионен акт в тази му част, понеже не са ангажирани доказателства за реалното осъществяване на доставката. И от изслушаната съдебно-счетоводна експертиза не се установява дали в счетоводството на дружеството са осчетоводени закупените фотоволтаици, както и разходи по повод транспортирането им, както и такива за предаването им. Наличието на недвижими имоти, включително осчетоводената неустойка по посочения договор не обосновават твърденията на ревизирания субект за реалното осъществяване на същата. Във връзка с доставката от "Еси Експрес" ЕООД по делото са представени лицензионен договор за телевизионни права от 18.11.2010 г. между посоченото дружество и ревизираното дружество, последното в качеството на лицензополучател. Предмет на договора е предоставяне на правата за телевизионно излъчване единствено на територията на Република България на Световно първенство за Фри Флай за 2011 г. в Чикаго, САЩ. Към договора е подписан и анекс от 31.01.2011 г., с предмет доставчикът да подготви и достави за нуждите на ревизираното дружество документален филм за участието на Българската федерация по Фри лай и нейните делегати и състезатели на световното първенство. По повод установяване реалността на доставката, дружеството - пряк доставчик е представило лицензионно споразумение за телевизионни права от 12.10.2010 г. между "Ротменсен холдингс" АД, Панама. Административният орган е приел, че наличието на договор, фактура и документ за плащане не са достатъчно основание, за да се приеме, че е налице доставка по смисъла на чл. 9 от ЗДДС, поради което данъкът е начислен без основание и е налице хипотезата на чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, във връзка с чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, поради което е отказано правото на данъчен кредит. Първоинстанционният съд е приел в тази част на спора, че не се установява от събраните доказателства реалното осъществяване на доставката с предмет прехвърляне на телевизионни права и изготвяне на документален филм, който предмет е регламентиран в цитирания договор и анекс, представени от ревизирания субект. Изложени са аналогични съображения по повод представяне само на фактура, изследване на счетоводното й отразяване само при ревизирания субект и липсата на доказателства относно действителното прехвърляне на права, както и изготвянето на филм. Настоящият съдебен състав намира, че обжалваното решение в тази част на спора е правилно. Съдът е обсъдил събраните доказателства в двете производства, пред административния орган и пред него, чрез които се доказват правнорелевантните факти и правилно е преценил, че основният такъв относно реалността на двете доставки не се явява достатъчно и по категоричен начин доказан. Само представянето на фактурите, основанията за издаването им, осъществено плащане по тях, пълно или частично, както и счетоводното третиране на фактурите по доставките при ревизирания субект не доказват факта на прехвърляне на правото на собственост и престирането на услугите при липса на други доказателства. Както съдът изрично е посочил следва да се ангажират доказателства, които да обосноват извод за реалност, като същите са непосредствено свързани с конкретния предмет като например доказателства относно транспортирането или съхраняването на стоките, приемо-предавателни документи, както и такива доказателства относно последващото им реализиране и то не само в условия на тяхната съвкупност. Представените такива са във връзка с изграждането на фотоволтаичен парк, но не и конкретно за предмета на доставката. По повод престирането на услугите и конкретно прехвърлянето на телевизионни права за излъчване също не са ангажирани доказателства. Представянето само на договора, фактурата и осъщественото плащане, дори и на такъв договор по отношение на предходен доставчик не обосновават извод за реалност, при липса на доказателства за реализиране на тези права по повод конкретния повод. Касационното възражение по повод неправилните изводи на съда във връзкас възражението за нищожност на решението на решаващия административен орган е неоснователно. По делото са ангажирани доказателства за лицето, издало решението, като това е зам. директорът на дирекция "ОУИ" - гр. София. Това е станало при отсъствието на титуляра на длъжността директор, поради временната му нетрудоспособност, за които обстоятелства относно зам. директора, неговата компетентност, както и отсъствието на титуляра са представени доказателства, които са обсъдени. Обжалваното решение като правилно в тази част на спора следва да бъде оставено в сила. При този изход от делото решението следва да се отмени и в частта относно съдебните разноски, но само по повод присъдените на дружеството разноски в размер на 60.05 лв., като същото се осъди да заплати сумата от 919.00 лв., съдебни разноски общо за двете съдебни инстанции, на основание чл. 161, ал. 1, изр. трето от ДОПК, във връзка с чл. 8, ал. 1, т. 4 от наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, по повод отменителната част на настоящото съдебно решение. Съобразно изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, първо отделение