Решение № 4611 от 11.04.2018 г. на ВАС по адм. д. № 12832/2017 г.

Решение № 4611 от 11.04.2018 г. на ВАС по адм. д. № 12832/2017 г., I о., докладчик съдията Фани Найденова Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК, вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от К. Ж. К., в качеството си на ЕТ "К. К.-Ж.-Я", против решение № 1602/4.10.2017 г. по адм. д. № 260/2017 г. на Административен съд В., с което е отхвърлено оспорването на РА № Р-03000816002576-091-001/25.10.2016 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - В., потвърден с Решение № 478/13.01.2017 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - В., с който на търговеца са определени данъчни задължения по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2011 г., 2012 г., 2013 г. и 2014 г. в едно си прилежащите лихви за забава. Изложени са съображения за неправилност, незаконосъобразност и необоснованост на решението, съставляващи касационни основания предвидени в чл. 209, т. 3 АПК. Иска се отмяната му. Моли за присъждане на деловодни разноски. Ответникът - Директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. В., в представена молба за даване ход на делото, е заявил и искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Участващият по делото прокурор застъпва становище за неоснователност на касационната жалба. Касационната жалба е подадена в срок и от надлежна страна, за което е процесуално допустима. Разгледана по същество, е неоснователна. Предмет на оспорване пред първоинстанционния съд е бил РА, с който на РЛ са определени данъчни задължения по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2011 г., 2012 г., 2013 г. и 2014 г. и са начислени лихви за забава. Органите по приходите са намерили, че видно от представени справки на ревизираното лице като физическо лице е изплатена рента за ревизирания период 2011 г. -2014 г. от ЕТ "К. К. - Ж.-Я". Установено е, че изплатената рента е за собствени и наследствени земи на К. Ж. К. и същата е в размери, както следва за 2011 г. в размер на 73182.69 лв., в това число 13835 лв. от наследствени земи и 59347.69 лв. от собствени земи; за 2012 г. в размер на 44293.72 лв., в това число 7476.18 лв. от наследствени земи и 36817.54 лв. от собствени земи; за 2013 г. в размер на 38236.08 лв., в това число 6453.06 лв. от наследствени земи и 31783.02 лв. от собствени земи; за 2014 г. в размер на 70684.98 лв., в това число 10263.45 лв. от наследствени земи и 60421.53 лв. от собствени земи. Ревизираното лице е представило договори за наем, сключени между ЕТ "К. К. - Ж.-Я" и К. Ж. К., по силата на които на едноличния търговец се отдава за временно и възмездно ползване земеделска земя, която е собственост на физическото лице - К. Ж. К.. Представен е и договор за наем от 28.02.2007 г. за срок от 10 години, сключен между ЕТ "К. К. Ж.-Я" и Ж. К. В. - баща на РЛ. На 29.06.2009 г. бащата на К. Ж. К. е починал, като договорът е останал в сила за наследниците му - Я. Г. В. - съпруга, М. Ж. К.-Радева - дъщеря и К. Ж. К. - син. За да отхвърли жалбата, съдът е споделил мотивите на приходната администрация, като се е позовал и на нормите предвидени в ЗЗД, ЗДДФЛ, ТЗ и ЗКПО. Приел е за неоснователно отчетени като разходи, сумите, които жалбоподателят е платил на себе си като рента, предвид което е приел, за правилно преобразувана данъчната основа в посока увеличение със суми, които едноличният търговец е заплатил на себе си като физическо лице. Посочил е, че не се признават за данъчни цели разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Решението е правилно. Безспорно е установено, че едноличният търговец е начислил и отчел като разход при формиране на годишната данъчна основа, рента за ползване на земеделска земя за 2011 г. - 2014 г. изплатена на физическото лице К. Ж. К.. Спорни са останали въпросите дали така осчетоводеният разход е документално обоснован и дали е допустимо физическото лице и неговият едноличен търговец да договорят помежду си, т. е. договаряне сам със себе си. Ревизиращите органи, а впоследствие и съдът са дали отрицателен отговор на горните въпроси, като са намерили за недопустимо подобно договаряне, предвид факта на идентичност на страните по договора - едно и също лице, от което е обоснован извод, че извършеният разход не е документално обоснован, което е дало основание да бъде преобразуван финансовия резултат на търговеца за процесните години и върху получената разлика да бъдат определени допълнителни задължения за данък общ доход и лихви за забава. В Тълкувателно решение № 2 от 27.12.2001 г. на Общото събрание на гражданските колегии на Върховния касационен съд по т. д. № 2/2001 г., се сочи, че чрез фигурата на едноличния търговец физическото лице само разширява правосубектността си чрез вписване на това му качество, но то не губи статута си на физическо лице. В същото време едноличният търговец не притежава качеството на юридическо лице, каквито са търговските дружества по ТЗ. Правилно е съждението на решаващия състав, че с регистрацията на физическото лице като ЕТ същото не добива нова, различна правосубектност, а само разширява същата за търговски цели. Липсата на нов и различен правен субект препятства възможността едно и също лице да влезе в договорни отношения със себе си, тъй като същите предполагат насрещни волеизявления. При сключването на договори за предоставяне ползване на земеделски земи физическото лице К. Ж. К. е контактувал сам със себе си, а именно с ЕТ "К. К. - Ж.-Я". Такъв договор се явява нищожен по смисъла на чл. 26, ал. 2 ЗЗД. Което от своя страна го изключва от правни мир. Чрез изплащането на рента в полза на физическото лице, собственик на ЕТ, което не е документално обосновано, ревизираното лице незаконосъобразно е увеличило разходите за дейността си, което правилно е възприето като основание за непризнаване на разхода по чл. 26, т. 2, вр. чл. 10, ал. 1 ЗКПО и за определяне задължения на РЛ по чл. 48 ЗДДФЛ в едно с прилежащите лихви. В допълнение следва да бъде посочено, че нормата на чл. 27 ЗДДФЛ допуска физическото лице да включи в предприятието на едноличния търговец притежавани от него движими и недвижими вещи. В чл. 27 ЗДДФЛ е предвидена възможността собственикът на предприятието на ЕТ да включи в имуществото на ЕТ свои собствени движими или недвижими вещи. Завеждането на вещта/вещите в счетоводството на ЕТ се извършва чрез протокол, съставен от физическото лице - собственик на ЕТ, в който се посочва вида на вещта и нейната цена. Това създава законово основание разходите, свързани с експлоатацията им, да се признават за данъчни цели и земеделските земи, лична собственост на физическото лице К. Ж. К. не са включени в предприятието на ЕТ "К. К. - Ж.-Я". Не е опровергана констатацията на ревизиращите органи след осъществена проверка, че в счетоводството на ЕТ "К. К. - Ж.-Я" не е включена процесната земя в патримониума на търговското предприятие и не е част от активите му. След като търговецът не е използвал възможността по чл. 27, ал. 1 ЗДДФЛ за включване на земята, която притежава като физическо лице, в предприятието на едноличния търговец, то няма как да му бъдат признати за данъчни цели разходите, свързани с това имущество. Договорът за предоставяне на земеделски земи под наем или аренда по правило е двустранен, т. е. за неговата валидност са необходими две насрещни волеизявления на две различни лица, което по изложените по-горе мотиви не може да стане между физическо лице и неговият едноличен търговец. След като едноличният търговец не може да договаря сам със себе си като физическо лице, то липсва предмет на стопанската операция, а издаденият счетоводен документ за такава операция е издаден без правно основание и съставлява основание за преобразуване на финансовия резултат по чл. 26, т. 2 ЗКПО и съответно определяне на допълнително данъчно задължение по реда на чл. 48, ал. 2 ЗДДФЛ. Съдът е постановил, правилно и законосъобразно решение, което следва да се остави в сила. На ответника по касация не се следват разноски за юрисконсултско възнаграждение, тъй като не е осъществена защита пред касационната инстанция поради неявяване пред Върховния административен съд на процесуален представител и непредставяне на писмен отговор по касационната жалба от ДД "ОДОП"-В., а единствено молба за даване ход на делото и заявена претенция за присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК Върховният административен съд, състав на първо отделение