Решение № 10581 от 19.10.2021 г. на ВАС по адм. д. № 3551/2021 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от началник отдел Оперативни дейности - гр. Велико Търново в дирекция Оперативни дейности към Главна дирекция (ГД) Фискален контрол при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП), чрез юрисконсулт П. Събев, срещу Решение 12 от 22.02.2021 г., постановено по адм. дело 462/2020 г. по описа на Административен съд (АС) Ловеч, с което е отменена негова Заповед за налагане на принудителна административна мярка (ПАМ) 10857 от 23.09.2020 г., издадена от началник отдел Оперативни дейности гр. Велико Търново в дирекция Оперативни дейности на ГД Фискален контрол при ЦУ на НАП. В касационната жалба се поддържа, че съдебното решение е неправилно, като постановено в нарушение на материалния закон и при необоснованост касационни отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Оспорват се изводите на първоинстанционния съд, че заповедта за налагане на ПАМ не съответства на принципа за съразмерност. Изразява се убеждение, че при издаване на процесната заповед административният орган се е мотивирал относно продължителността на срока, като при определянето му е съобразил тежестта на извършеното нарушение, местоположението на търговският обект, многобройният поток от клиенти, вида на извършваните услуги, разнообразието на предлаганите стоки, както и установената разлика между разчетената касова наличност от фискалното устройство и фактическата наличност. Отделно от изложеното, според касатора, първоинстанционният съд неправилно е приложил новосъздадената разпоредба на чл. 186а от ЗДДС, в сила от 12.12.2020 г., тъй като същата няма обратно действие по отношение на оспорената заповед за налагане на ПАМ, издадена на 23.09.2020 г. и връчена на 09.10.2020 г. Иска се отмяна на обжалваното решение и постановяване на друго, с което да се потвърди Заповедта за налагане на ПАМ. Претендират се деловодни разноски за двете съдебни инстанции. В условията на евентуалност се прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение на ответника. Ответникът - Елит плод ООД, с ЕИК:[ЕИК], чрез процесуалния си представител адв. И. Сергеева - Кривошиева, взема становище за неоснователност на касационната жалба по съображения, изложени в писмен отговор. Моли съдът да постанови решение, с което да остави в сила обжалваното решение на АС - Ловеч, както и да присъди разноски за касационното производство съгласно представен списък. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, за да се произнесе взе предвид следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е основателна, по следните съображения: С обжалваното решение, АС - Ловеч е отменил Заповед за налагане на ПАМ 10857 от 23.09.2020 г., издадена от началник отдел Оперативни дейности гр. Велико Търново в дирекция Оперативни дейности на ГД Фискален контрол при ЦУ на НАП, с която на Елит плод ООД на основание чл. 186, ал. 1, т. 1, б. а от Закона за данъка върху добавената стойност (ЗДДС) е наложена ПАМ - запечатване на търговски обект склад на едро, находящ се в гр. Ловеч, ул. Стара планина 35, стопанисван от Елит плод ООД, с Идентификационен номер на ЮЛ[ЕИК], и забрана за достъп до него за срок от 14 дни. За да постанови този резултат, съдът е приел, че административният акт е издаден от компетентен орган по приходите по чл. 186, ал. 3 от ЗДДС и в изискуемата писмена форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, но при допуснато нарушение на материалния закон и при несъответствие с целите му. На първо място АС Ловеч е приел за безспорно установено, че на 17.09.2020 г. при извършена проверка от органи по приходите в търговски обект по смисъла на § 1, т. 41 от ДР на ЗДДС - склад на едро, находящ се в гр. Ловеч, ул. Стара планина 35, стопанисван от Елит плод ООД, с Идентификационен номер на ЮЛ[ЕИК], е извършено нарушение на чл. 3, ал. 1 от Наредба Н-18/13.12.2006 г. на МФ за регистриране и отчитане на продажбите в търговските обекти чрез фискални устройства, а именно, че при извършена контролна покупка 1 брой разфасовка на 1 кг. маслини на стойност 4,40 лева, заплатена в брой от проверяващия екип с банкнота от 5,00 лева, не е издадена фискална касова бележка (ФКБ) от монтирано и работещо в обекта фискално устройство, нито ръчна касова бележка от кочан с касови бележки при плащането на услугата, като след легитимацията на проверяващия от ФУ е отпечатан дневен финансов отчет, от който е видно, че сумата от 4,40 лева не е отразена като регистрирана чрез издаване на фискална касова бележка. При проверката е установено и наличие на касова разлика в размер на 8,48 лева, намерени като налични парични средства в касата. Констатираните с проверката обстоятелствата са отразени в протокол за извършена проверка серия АА 0293422/17.09.2020 г. При тези факти, съдът е приел, че допуснатото нарушение попада в хипотезата на чл. 186, ал. 1, т. 1, б. а ЗДДС, като ПАМ се налага по отношение на лице, което не спази реда или начина за издаване на съответен документ за продажба, издаден по установения ред за доставка (продажба). Първоинстанционният съд е приел, обаче, че е налице основание за прилагане разпоредбата на чл. 186а от ЗДДС, обн. ДВ, бр. 104/2020 г., в сила от 12.12.2020 г., тъй като по делото били налични данни, че търговецът е лице по чл. 118, ал. 18 от ЗДДС, доколкото същият е разполагал в склада на едро с въведен софтуер за управление на продажбите в търговския обект (СУПТО) Микроинвест склад про версия 3.07.100, свързан с фискално устройство (ФУ). Прието е, че с нормата на чл.186а от ЗДДС са предвидени облекчения за лицата, които са въвели СУПТО, като ускорено възстановяване на ДДС съгласно чл. 92, ал. 3, т. 5 и неприлагане на ПАМ запечатване на обект за срок до 30 дни при първо нарушение за неиздаване на касова бележка, където, при липса на данни по преписката за други извършени нарушения от този вид, попадал и процесният случай. Отделно от изложеното според АС Ловеч липсват мотиви досежно продължителността на срока, които да са съобразени с обстоятелствата по случая. Прието е и че в конкретния случай прилагането на ПАМ няма да постигне предвидените в чл. 22 от ЗАНН цели - за преустановяване на незаконосъобразните практики в обекта. Изложени са мотиви, че при избора на продължителност на срока на действие на ПАМ, административният орган е нарушил принципа на съразмерност, залегнал в чл. 6 от АПК, доколкото с ПАМ се засягат права и законни интереси в по-голяма степен от най-необходимото за целта, за която актът се издава. Така постановеното решение е валидно и допустимо, но неправилно. Съгласно чл. 186, ал. 1, т. 1, б. а ЗДДС принудителната административна мярка запечатване на обект за срок до един месец, независимо от предвидените глоби или имуществени санкции, се прилага на лице, което не спази реда или начина за издаване на съответен документ за продажба, издаден по установения ред за доставка/продажба. В нормата на чл. 118, ал. 1 ЗДДС е предвидено задължение за лицата да регистрират и отчитат извършените от тях доставки/продажби в търговски обект, чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство (фискален бон) или чрез издаване на касова бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност (системен бон), независимо от това дали е поискан друг данъчен документ. Наред с изложеното следва да се посочи, че по силата на чл. 3, ал. 1 от Наредба Н-18/2006 г. всяко лице е длъжно да регистрира и отчита извършваните от него продажби на стоки или услуги във или от търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД, освен когато плащането се извършва чрез внасяне на пари в наличност по платежна сметка, кредитен превод, директен дебит или наличен паричен превод, извършен чрез доставчик на платежна услуга по смисъла на Закона за платежните услуги и платежните системи, или чрез пощенски паричен превод, извършен чрез лицензиран пощенски оператор за извършване на пощенски парични преводи по смисъла на Закона за пощенските услуги. Съобразно чл. 7, ал. 1 ЗДДС лицата по чл. 3 са длъжни да монтират, въведат в експлоатация и използват регистрирани в НАП ФУ/ИАСУТД от датата на започване на дейността на обекта. Съобразно чл. 25, ал. 1, т. 1 от Наредба Н-18/13.12.2006 г. - независимо от документирането с първичен счетоводен документ задължително се издава фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД за всяка продажба на лицата по чл. 3, ал. 1 - за всяко плащане с изключение на случаите, когато плащането се извършва чрез внасяне на пари в наличност по платежна сметка, кредитен превод, директен дебит, чрез наличен паричен превод или пощенски паричен превод по чл. 3, ал. 1. От събраните по делото доказателства се установява по безспорен начин извършеното нарушение на чл. 25, ал. 1 във връзка с ал. 3, във връзка с чл. 3, ал. 1 от Наредба Н-18/13.12.2006 г. за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти чрез фискални устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за управлението им и изискванията към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин. В случая от събраните по делото доказателства по несъмнен начин се установява описаната в обжалваната заповед фактическа обстановка, а именно, че при извършена на 17.09.2020 г. контролна покупка на 1 брой разфасовка на 1 кг. маслини на стойност 4,40 лева, заплатена в брой от проверяващия екип с банкнота от 5,00 лева в търговски обект - склад на едро, стопанисван от Елит плод ООД, не е издадена ФКБ от монтирано и работещо в обекта фискално устройство, нито ръчна касова бележка от кочан с касови бележки обстоятелство, установено и с разпечатка на контролната лента на електронен носител (КЛЕН) от ФУ, видно от която няма издадена в 15:50 часа ФКБ на стойност 4,40 лева. В резултат на проверката е установена и разлика между разчетената касова наличност от ФУ и фактическата наличност в размер на 8,48 лева. По делото не са представени доказателства, които да оборят материалната доказателствена сила на ПИП по чл. 50, ал. 1 от ДОПК във връзка с описаните в него констатации, поради което въз основа на посочената по-горе нормативна регламентация следва извода, че са налице предвидените от закона предпоставки за налагане на принудителна административна мярка по чл. 186, ал. 1, т. 1, б. а от ЗДДС, тъй като търговецът не е спазил реда и начина за издаване на съответен документ за продажба, издаден по установения ред за продажба. Наред с изложеното следва да се посочи, че първоинстанционният съд неправилно е приложил новосъздадената разпоредба на чл. 186а от ЗДДС. Съгласно чл. 186а от ЗДДС (Нов ДВ, бр. 104 от 2020 г., в сила от 12.12.2020 г.) - независимо от предвидената глоба или имуществена санкция, принудителната административна мярка по чл. 186 не се прилага на лице по чл. 118, ал. 18, което за първи път не издаде съответен документ за продажба по чл. 118, при условие че за управление на продажбите е избрало и използва само софтуер, включен в списъка по чл. 118, ал. 16. На основание чл. 118, ал. 16 от ЗДДС - Националната агенция за приходите създава и поддържа публичен електронен списък на софтуерите за управление на продажби в търговските обекти, за които са декларирани данни и обстоятелства по ал. 14, достъпен на интернет страницата на Националната агенция за приходите. Редът за вписване и заличаване от списъка, както и неговото съдържание се определят с наредбата по ал. 4. Въпреки обстоятелството, че в ПИП серия АА 0293422/17.09.2020 г. е посочено, че в търговския обект има наличен СУПТО - Микроинвест склад про, версия 3.07.100, свързан към ФУ, в конкретния случай не е налице възможност за прилагане на нормата на чл. 186а ЗДДС, обн. ДВ, бр. 104/2020 г., в сила от 12.12.2020 г., тъй като същата не е била действаща към датата на установяване на нарушението - 17.09.2020 г., а също и към датата на издаване на заповедта за налагане на ПАМ 23.09.2020 г. Наред с изложеното неправилно АС - Ловеч е приел и че заповедта за налагане на ПАМ е издадена в нарушение на материалния закон и неговите цели. Съгласно чл. 187, ал. 1 ЗДДС при прилагане на принудителната административна мярка по чл. 186, ал. 1 ЗДДС се забранява и достъпът до обекта. Възприемайки извършеното нарушение на цитираната разпоредба от наредбата, като източник на правомощието си по чл. 186, ал. 3 във връзка с ал. 1, т. 1, б. а от ЗДДС, касаторът, в условията на обвързана компетентност, е издал утежняващия административен акт, чието съдържание е запечатването на търговския обект, в който е осъществена противоправната деятелност. В настоящия случай наложената ПАМ съответства и на чл. 22 ЗАНН - за предотвратяване и преустановяване на административните нарушения, както и за предотвратяване и отстраняване на вредните последици от тях, като в тази връзка съдържанието и предпоставките за налагането на ПАМ я определят като превантивна и преустановителна. Такива цели преследва и оспорената заповед на началник отдел Оперативни дейности гр. Велико Търново в дирекция Оперативни дейности на ГД Фискален контрол при ЦУ на НАП. На следващо място - неправилна е и преценката на първоинстанционния съд за немотивираност на заповедта относно срока за налагане на мярката, както и за нарушение на принципа за съразмерност, заложен с нормата на чл. 6, ал. 2 АПК. При съобразяване на принципа на съразмерност, заложен в чл. 6, ал. 1 ал. 5 от АПК, правилно е определен 14-дневен срок на мярката, при 30-дневен максимален срок, съответстващ на тежестта на нарушението и последиците от същото, вида и местоположението в града на търговския обект, многобройният поток от клиенти, вида на извършваните услуги и разнообразието на предлаганите стоки. Съобразно е и обстоятелството, че при проверката е установена разлика между разчетената касова наличност от ФУ и фактическата наличност в размер на 8,48 лева. Ето защо правилна, законосъобразна и съответна на принципа за съразмерност по чл. 6 от АПК е преценката на административния орган, че за осигуряване защитата на обществения интерес и спазването от задълженото лице на фискалната дисциплина и законосъобразното регистриране и отчитане на продажбите чрез фискално устройство в търговски обект, прилагането на ограничението следва да бъде за срок от 14 дни. По тези съображения, обжалваното решение като неправилно следва да се отмени и се постанови друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата на Елит плод ООД срещу Заповед за налагане на принудителна административна мярка 10857 от 23.09.2020 г., издадена от началник отдел Оперативни дейности гр. Велико Търново в дирекция Оперативни дейности на Главна дирекция Фискален контрол при Централно управление на Национална агенция за приходите. При този изход на спора, основателна е претенцията на касатора за присъждане на разноски за държавна такса и юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции. Ответникът по касация Елит плод ООД следва да бъде осъден да заплати в полза на НАП гр. София разноски за държавна такса от 70,00 лева и за юрисконсулт за всяка инстанция по 100,00 лева, определени при условията на чл. 143, ал. 4 от АПК, във връзка с чл. 78, ал. 8 от ГПК, с чл. 144 от АПК, с чл. 37, ал. 1 от ЗПП и с чл. 24 от Наредбата за заплащането на правната помощ. С оглед гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 2 и чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение,