Решение № 10970 от 6.08.2012 г. на ВАС по адм. д. № 4062/2011 г.

Решение № 10970 от 6.08.2012 г. на ВАС по адм. д. № 4062/2011 г., VIII о., докладчик съдията Бисерка Цанева Производство по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс, във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс. Образувано е по подадени две касационни жалби: Директорът на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София при ЦУ на НАП обжалва решение № 278/19.01.2011 г. постановено по адм. дело № 1143/2010 г. по описа на АССГ в частта му с която по жалба на "Епик Електроник Асембли" ЕООД е прогласен за нищожен ревизионен акт /РА/ № 990000075 от 8.07.2009 г. на орган по приходите при ТД на НАП "Големи данъкоплатци и осигурители" в частта за данъчните периоди м. 09, м. 10. 2005 г., д. п. м. 01, 02, 03, 05, 07, 08, 09, 10, 11 и м. 12 2006 г., в частта му, с която е отменен по жалба на "Епик Електроник Асембли" ЕООД като незаконосъобразен /РА/ № 990000075 от 8.07.2009 г. на орган по приходите при ТД на НАП "Големи данъкоплатци и осигурители" в частта относно определяне на задължение за ДДС за данъчен период м. 06.2006 г. по фактурите с получател " SAS Arnould Fabrique Appareillage Electic" и в частта относно определените задължения за ДДС по издадени фактури с предмет "сортиране", "връщане на компоненти" и "префактуриране на разходи" за данъчни периоди м. 04 м. 06. 2006 г. и за д. п. от 01. до 06.2007 г. включително. "Епик Електроник Асембли" ЕООД обжалва решението в частта, с която е отхвърлена жалбата на дружеството срещу РА частта, в която за данъчен период м. 04, м. 06.2006 г. и месеците от 01 до 06.2007 г. включително на дружеството са определени задължения за ДДС по фактури с предмет "tooling" В касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София при ЦУ на НАП се излагат доводи за неправилност на съдебното решение, в обжалваната част поради несъответствието му с материалния закон, съставляващо отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора, неправилни са изводите на съда, че ДАПВ/АПВ се ползват със стабилитет, тъй като е влязъл в сила преди изменението на чл. 129, ал. 3 от ДОПК, обн. в ДВ, бр. 108 от 19.12.2007 г. С постановеното решение не е съобразена разпоредбата на чл. 108, ал. 1 от ДОПК. неправилни са и изводите на съда във връзка с установените задължения по ЗДДС за д. п. 04 и 06.2006 г., както и за периодите от 01. до 06.2007 г. по издадените фактури с предмет сортиране, "връщане на компоненти и "префактуриране на разходи". Неправилно жалбоподателя е третирал описаните услуги като облагаеми с нулева ставка - доставки за износ по смисъла на чл. 15 от ЗДДС /отм. и ВОД. Извършените доставки представляват услуга по оценка експертиза или работа върху движима вещ, поради което правилно е доначислен ДДС в размер на 35 099,79 лева. Неправилен е също така изводът на съда, че неиздаването на КИ от страна на дружеството е основание за ангажиране на административнонаказателна отговорност, но не и за възникване на задължение за начисляване на ДДС по процесните фактури. Ответната страна по тази жалба "Епик Електроник Асембли" ЕООД гр. София в писмен отговор и в съдебно заседание взема становище за неоснователност на жалбата. В касационната жалба на ревизираното лице се излагат доводи за необоснованост на оспореното решение в частта, с която е отхвърлена жалбата на "Епик Електроник Асембли" ЕООД срещу РА в частта, с която за данъчен период м. 04, м. 06.2006 г. и месеците от 01 до 06.2007 г. включително на дружеството са определени задължения за ДДС по фактури с предмет "tooling". С подробно развити в жалбата съображения се мотивира тезата, че тези доставки нямат самостоятелен характер и следва да бъдат третирани като част от доставките на крайните изделия, които дружеството е третирало като износ по реда на ЗДДС /отм./ и като вътреобщностна доставка ВОД по реда на ЗДДС, в сила от 1.01.2007 г., като следва да бъде приложена нулева ставка на данъка. Единствената икономическа цел на изработката "tooling" е да послужи за серийното производство на крайните изделия и той не може да съществува отделно и изолирано от тях. Касае се за т. нар "комплексни доставки" съгласно практиката на съда на ЕС и следва да бъде приложено правото на общността относно системата за облагане с ДДС. Иска се отмяна на решението в тази част и постановяване на решение по съществото на спора, с което да бъде отменен РА в обжалваната от дружеството част. Алтернативно в допълнително депозирана молба се спиране на производството в тази част и отнасяне на въпроса до Съда на Европейския съюз с подробно изложени въпроси. Ответникът по тази жалба - директорът на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София при ЦУ на НАП, не е взел становище по нея. Не е взел становище и по направеното искане за спиране на производството и отнасяне на въпроса до СЕС. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност и на двете касационни жалби. Върховният административен съд, осмо отделение, след като прецени допустимостта на касационните жалби и направените в тях оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 от АПК, намира за установено следното: Касационните жалби, като подадени в срок, от надлежни страни против подлежащ на оспорване съдебен акт са процесуално допустими. По касационната жалба на директор Дирекция "ОУИ" - Пловдив при ЦУ на НАП: Решението в така оспорената му част е правилно. Административен съд - София град е обсъдил представените ДАПВ и АПВ с които са възстановени в съответните СД по ЗДДС /отм./ и ЗДДС суми за данъчни периоди: м. 08, 09 и 10.2005 г. и за д. п. м. 01, 02, 03, 05, 07, 08, 09, 10, 11, 12.2006 г. За да обяви акта за нищожен за тези периоди, съдът много подробно е посочил, че точно за тях е налице издаден ДАПВ, АПВ, който по своята същност съставлява влязъл в сила данъчен акт със съответния стабилитет и тъй като заповедта, с която е започнала процесната ревизия не е издадени от компетентно лице съгласно чл. 133 и сл. от ДОПК, то е налице съществено нарушение на процедурата. Това нарушение води до издаване на акта от некомпетентен орган, поради което същият е и нищожен. Решението в така оспорената му част е постановено изцяло в съответствие с приложимата норма и утвърдената съдебна практика, включително и с ТР № 1/2012 г. на ОС на колегиите на ВАС. Няма спор по фактите - действително са налице за горепосочените данъчни периоди издаден и влязъл в сила ДАПВ и АПВ. Заповедта за започване на ревизия е издадена не от директора на ТД на НАП, а от началник отдел "ДОК" в ТД "Големи данъкоплатци и осигурители". Съобразно установената съдебна практика по тези въпроси при издаден до 19.12.2007 г., когато е промяната на текста на чл. 129, ал. 3 от ДОПК /ДВ, бр. 108 от 2007 г./ акт за прихващане или възстановяване или издаден при режима на ДПК (отм.) ДАПВ се приема, че впоследствие издаден за същия период ревизионен акт е нищожен. Няма никакво значение кога е издадена заповедта за възлагане на ревизия в каквато насока са изложените доводи в касационната жалба. Същността на акта до промяната през декември 2007 г. налага задължението заповедта за възлагане на ревизия да бъде издадена от лице, което има власт за това и в процедурата по чл. 133 и следващите от ДОПК. Установено е и наложено мнението, че е важна същността на самия акт, с който вече са били прегледани и установени данъчни задължения и след като акта е издаден преди промяната на текста на чл. 129, ал. 3 от ДОПК, то той носи всички характеристики на стабилен акт и без да има законова промяна в неговите характеристики, не би могло задължението или правото, определени с него да бъдат променяни, без спазване на определени правила. Предвид изложеното, заповедта за възлагане на ревизия в настоящия случай от началник отдел "ДОК" в ТД "Големи данъкоплатци и осигурители" е издадена от лице без властническо правомощие за това и за посочените процесни данъчни периоди ревизионният акт се явява нищожен. Като е достигнал до същите изводи, АССГ е постановил едно правилно решение в горепосочената част, което следва да бъде оставено в сила в тази му част. Неоснователна се явява и жалбата в останалата и част. Правилно в решението на административния съд е прието, че в процесните фактури не се касае за услуги по оценка, експертиза или работа върху движими вещи по смисъла на чл. 22, ал. 1, т. 3, б. "в" от ЗДДС /отм./ и чл. 21, ал. 4, т. 4, б. "в" от ЗДДС. За да е налице услуга по оценка, експертиза или работа върху движима вещ следва да е налице престация, състояща се в изследване на свойствата на движимите вещи от лице, което разполага със специални знания и умения. След като ревизиращите твърдят в акта, че е налице такава услуга то в тяхна тежест е при условията на пълно и главно доказване да докажат тези свои твърдения. Нито в хода на ревизионното производство, нито в съдебното, органа по приходите е установил този твърдян от него факт. Още повече, че тези констатации в РА са изцяло оборени от приетото и неоспорено от страните по делото заключение на СТ и ССЕ. Правилно административния съд е приел, че по отношение на действията по "сортиране", "връщане на компоненти" и " префактурирани разходи" не се касае за услуги по смисъла на оценка, експертиза или работа върху движима вещ и е отменил РА в тази част. Решението като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила и в тази му част. По касационната жалба на "Епик Електроник Асембли" ЕООД,: Така постановеното решение в тази част е неправилно и незаконосъобразно. Административния съд е постановил решението си в тази част при неизяснена фактическа обстановка, без да са събрани всички относими към спора доказателства и без да са разгледани всички доказателствени искания. Налице е и вътрешно противоречие на мотивите на съда в тази част. Основния спор между страните още в хода на ревизионното производство и впоследствие в съдебното е бил дали доставките на "tooling" имат самостоятелен характер или имат характер на съпътстваща доставка, по отношение на която следва да се приложи данъчното третиране на основната доставка. Основното възражение на жалбоподателя е било, че доставките на "tooling" нямат самостоятелен характер и следва да бъдат третирани като част от доставките на крайните изделия, които са третирани като износ по реда на ЗДДС /отм./ и като ВОД по реда на ЗДДС в сила от 1.01.2007 г., за които се прилага нулева ставка на данъка. Посочил е, че единствената икономическа цел на изработката на "tooling" е да послужи за серийното производство на крайните изделия и той не може да съществува отделно и изолирано от тях. Навел е доводи, че съгласно правото на Общността следва да бъдат третирани като "комплексни доставки" и следва по отношение на тях да бъде приложена практиката на Съда на Европейския съюз по отношение на облагане с ДДС, която практика с оглед членството на РБългария в ЕС следва да се прилага приоритетно в случаите в които вътрешното законодателство и противоречи. На този основен спорен въпрос а именно, какъв е характерът на доставките на "tooling" - дали имат самостоятелен характер или имат характер на съпътстваща доставка, съдът не е дал еднозначен отговор. От една страна в мотивите на решението е отбелязано лаконично, че изработването на т. нар. "tooling" не е самоцелно, свързано е с изработването на крайните изделия и е задължителен елемент от цялостния процес и това обстоятелство не е спорно. От друга е приел, че се касае за отделна доставка, която не може да бъде приета като вътреобщностна. Липсва какъвто и да е анализ по основното възражение на жалбоподателя относно характера на тази доставка. Не е обсъдена и приетата, неоспорена и кредитирана от съда СТЕ, където вещото лице е дало заключение, че доставката на "tooling" няма самостоятелен характер и производството и това на крайните изделия са толкова тясно свързани помежду си, че обективно представляват една доставка. Без изобщо да разгледа и обсъди тези възражения на страната по отношение на основния спор съдът е приел, че същността на спора е в това дали се касае за облагаеми или необлагаеми доставки, което обстоятелство не е било спорно в нито един момент между страните. В мотивите на решението не е обсъдена и съобразена практиката на СЕС, посочена от жалбоподателя и относима съм спорния въпрос. Не са обсъдени и наведените в жалбата срещу РА аргументи, свързани с приложимостта в процесния случай на разпоредбата на чл. 38, ал. 1, т. 2 от Закона за митниците. Липсата на мотиви в тази част е съществено процесуално нарушение. То лишава касационната инстанция от възможността да провери правилността на обжалвания данъчен акт, а решаването на спора по същество от касационната инстанция би лишило страните от възможността да реализират правата си пред две съдебни инстанции. Необсъждането на доводи на страна в производството е съществено процесуално нарушение, довело до постановяване на решение при неизяснена фактическа обстановка и нарушено право на защита, което налага отмяна на решението в тази част като неправилно- постановено при съществени съдопроизводствени нарушения и връщане на делото за ново разглеждане от друг състав на Административен съд - София град, при което да се съобрази изложеното по-горе в мотивната част на настоящия съдебен акт. При новото разглеждане на делото АС следва да съобрази на първо място какъв е характера на доставките на "tooling" - дали имат самостоятелен характер или имат характер на съпътстваща доставка. В тази връзка следва да бъде съобразено и заключението по изготвената СТЕ, както и приложимата практика на СЕС. Едва след отговора на този въпрос следва да бъде престъпено към определяне на приложимото данъчно третиране на тези доставки за процесния период. Следва в тази част решението да бъде отменено и по отношение частта на присъдените разноски съразмерно на отменената част. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,