Решение № 8972 от 21.06.2012 г. на ВАС по адм. д. № 14119/2011 г.

Решение № 8972 от 21.06.2012 г. на ВАС по адм. д. № 14119/2011 г., VIII о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Силвина Кирилова Пантелеева, от гр. Варна, срещу решение № 2067/7.09.2011 г., постановено по адм. д. № 2018/10 г., по описа на Административен съд гр. Варна /АС/, с което е отхвърлена жалбата й против Ревизионен акт /РА/ № 0301000054/22.03.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с Решение № 363/3.06.2010 г. на и. д. директор на Дирекция "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП. В касационната жалба. се излагат доводи за неправилност на решението като необосновано, постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила и неправилно прилагане на закона- касационни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. В съдебно заседание пълномощника на касатора, адв. Иванова поддържа жалбата и в писмени бележки доразвива доводите в жалбата. Моли да бъде отменено решението и по същество отменен обжалвания РА, с присъждане на разноски за две инстанции. Ответникът по жалбата на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП не взема становище по жалбата. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за частично основателна. Предмет на съдебен контрол пред първата инстанция е бил РА № 0301000054/22.03.2010 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Варна, потвърден с Решение № 363/3.06.2010 г. на и. д. директор на Дирекция "ОУИ" - гр. Варна при ЦУ на НАП, с който на Силвина Кирилова Пантелеева е определен данък по чл. 48 от ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 276120.00 лв. главница и лихва в размер на 69822.39 лв. На първо място съдът е приел за неоснователно възражението за нищожност на издадения РА, поради издаването му от лице без материална компетентност при наличието на Протокол № 906716810.07.2009 г. позовал се е на разпоредбата на чл.110, ал. 1 от ДОПК и е достигнал до извода, че с проверка могат да се установяват определени факти и обстоятелства от значение за задълженията за данъци и осигурителни вноски на проверяваното лице, но установяването на задълженията за данъци и осигурителни вноски се извършва с РА, какъвто не е настоящият случай. За установено съдът е приел, че за 2007 г. задълженото лице не е подало ГДД по ЗДДФЛ, поради което на лицето е връчено ИПДПОЗЛ и ИПДПОТЛ до ОДП - гр. Варна, Сектор "ПП" - КАТ, Агенция по вписванията, до банки. След анализ на представените документи и писмени обяснения от ревизираното лице и нейния съпруг е установено, че с НА № 101/12.07.2006 г. е извършено дарение на жалбоподателката на недвижим имот, придобит по време на брака в СИО, а именно: дворно място, находящо се в гр. Варна, съставляващо ПИ пл. № 10, кв. 355 по плана на 10 микрорайон на гр. Варна, ведно с изградената в същото дворно място масивна жилищна сграда с РЗП -896 кв. м. Сграда е въведена в експлоатация с Удостоверение за въвеждане в експлоатация на строеж № 0-65/8.06.2006 г., издадено от общ. Варна, р-н "Одесос". С Договор № 3772-3/18.06.2007 г., вписан в книгите за вписвания на АВ на 20.07.2007 г., сключен въз основа на издадената Заповед № РД-07-8500-1/28.06.2007 г. на Обл. управител на гр. Варна, е извършена замяна на процесния имот с изградената в него масивна жилищна сграда състояща се от - сутеренен етаж - включващ коридор и четири избени помещения, партерен етаж - гараж, магазин, столова, първи етаж - офис, състоящ се от 5 бр. канцеларии, приемна със сервизно помещение, тоалет и коридор, втори етаж - апартамент № 1-дневна, столова, кухня, две спални, две бани - тоалет, килер перално помещение, тоалетна антре и два балкона, трети етаж - апартамент № 2 - антре, дневна със столова и кухненски бокс, баня - тоалет, тоалетна, балкон и тераси, четвърти етаж - апартамент № 3 - четири спални, коридор, две бани - тоалет и тераса, ведно с прилежаща изба № 3, със имот частна държавна собственост, съгласно АДС № 6792/8.05.2007 г., представляваща ПИ № 814, находящ се в гр. Варна, 7-ми микрорайон, с площ от 10558.00 кв. м. За всеки от отделните обекти са изчислени и изрично посочени процентите от идеалните част от общите части на сградата и правото на строеж върху дворното място. Посочена е обща стойност, а именно 1623000.00 лв., от които стойността на земята в размер на 186000.00 лв. и стойността на сградата 1437000.00 лв., срещу собствеността върху недвижим имот - частна държавна собственост, описан в АДС № 6792/8.05.2007 г., на стойност 1281500.00 лв. Подробно съдът е обсъдил приетите без оспорване в хода на съдебното производство СОЕ, досежно пазарната стойност на обектите в сградата, а именно: на апартамент № 1 - 280600 лв., на апартамент № 2 - 249500 лв. и на апартамент № 3 - 178300 лв., ведно с уточнение в съдебно заседание на вещото лице, че при прилагането на сравнителната стойност между независими търговци, пазарната стойност на апартаментите ще бъде съответно № 1 - 299040 лв., № 2 - 265200 лв. и № 3 - 189100 лв. Обсъдени са приетите два броя заключения на СТЕ, от които се установява, че е налице съответствие между придобития от Силвина Пантелеева имот и този заменен от нея, ведно с изградената в същото масивна жилищна сграда с РЗП 896.00 кв. м. При извършеното посещение на вещото лице на обекта за извършване на оглед същото е констатирало, че процесния имот представлява една сграда, в която няма жилища, а са обособени работни стаи с различно предназначение, както и санитарни възли. От приети ССЕ и допълнително заключение към ССЕ, съдът е приел, че размера на данъка за 2007 г. и съответната лихва, ако се приеме за необлагаем доходът от замяната на отделните обекти - апартамент № 1, № 2 и № 3 в жилищната сграда, а именно: при стойностите определени по СОЕ - апартамент № 1 - дължим данък -215510.40 лв. и лихва 54582.33 лв.; апартамент № 2 - 222228 лв. и лихва 56286 лв. и апартамент № 3 - 237607.20 лв. Ако се вземат предвид стойностите посочени от вещото лице по СОЕ, данъкът би бил - апр. № 1 - 211536 лв. и лихва 53578.33 лв., апартамент № 2 - 218836.80 лв. и лихва 55427.27 лв. и апартамент № 3 - 235274.40 лв. и лихва 59590.71 лв. Обсъдени са и приетите в хода на съдебното производство писмени доказателства. При така установеното съдът е приел за законосъобразен извода на органа по приходите, че за ревизираното лице за 2007 г. е налице облагаем доход от замяна на недвижимо имущество, вкл. на огр. вещни права върху такова имущество, по смисъла на чл. 33, ал. 1 от ЗДДФЛ, като размерът на паричният доход, съгл. чл. 10, ал. 4, във вр. с ал. 2 от с. з. е определен в размер на 1 153 350 лв. - положителната разлика между продажната цена 1 281 500.00 лв. и цената на придобиване- 0.00 лв., намалена с 10 % разходи и на основание чл. 48 от ЗДДФЛ е установен дължим данък върху дохода в размер на 276 120.00 лв. До този извод съдът е достигнал като е приел, че с договор за замяна № 3772-3/18.07.2007 г. с Областна администрация на гр. Варна, жалбоподателката е извършила замяна на множество имоти, находящи се в жилищна сграда в УПИ в гр. Варна, поради което не е налице необлагаем доход по смисъла на чл. 13, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ, тъй като с договора не е заменен един жилищен имот, въпреки, че недвижимия имот представлява масивна жилищна сграда. Поради липса на легално определение на понятието "недвижим жилищен имот в ЗДДФЛ /в редакция към 2007 г./, съдът се е позовал на определения на понятията " жилищна сграда" и "жилище" съдържащи в разпоредбите на § 5, т. 29 и т. 30 от ДР на ЗУТ, съгласно които: "жилищна сграда" е сграда, предназначена за постоянно обитаване, и се състои от едно или повече жилища, които заемат най-малко 60 на сто от нейната разгъната застроена площ." Жилище" е съвкупност от помещения покрити и/или открити пространства, обединени функционално и пространствено в едно цяло за задоволяване на жилищни нужди. Жилищните сгради включват жилища с осигурен самостоятелен достъп и с най-малко по едно складово помещение за всяко жилище, което може да се намира във или извън жилището. Решението е частично неправилно. По делото няма спор по фактите. На първо място правилно съдът е приел за неоснователно възражението за нищожност на издадения РА. С Протокол № 906716810.07.2009 г. е приключила извършена проверка на касаторката, като действително са установени факти и обстоятелства във връзка с процесната замяна, но за същите факти, не се преклудира възможността да бъдат повторно изследвани и то с различен правен извод, тъй като в хода на проверката не са установени задълженията за данъци. Изискване за приложение разпоредбата на чл. 133 и 134 от ДОПК е само при наличие на установени с влязъл в сила акт задължения за данъци или задължителни осигурителни вноски, какъвто не е настоящият случай. Безспорно установено е, че касаторката е придобила, чрез дарение недвижим имот с НА № 101/12.07.2006 г., представляващ ПИ пл. № 10, кв. 355 по плана на 10 микрорайон на гр. Варна, ведно с изградената в същото дворно място масивна жилищна сграда с РЗП - 896 кв. м. Не е спорно и се установява от НА № 189/27.12.2005 г., че същият имот е закупен от дарителите, като масивната жилищна сграда на етап " груб строеж" като в нот. акт подробно са описани обектите находящи се в сградата. Безспорно е и обстоятелството, че същият имот е заменен с Договор № 3772-3/18.06.2007 г., вписан в книгите за вписвания на АВ на 20.07.2007 г., сключен въз основа на издадената Заповед № РД-07-8500-1/28.06.2007 г. на Обл. управител на гр. Варна. Спорът между страните, както правилно е приел АС е правен и е във връзка с въпроса, дали прехвърленият чрез замяната недвижим имот представлява един или множество недвижими жилищни имоти, с оглед разпоредбата на чл. 13, ал. 1, т. 1 от ЗДДФЛ. Доводите в тази насока в касационната жалба, че заменената жилищна сграда е представлявала еднофамилно жилище, че същата е отразена в кадастъра като един кадастрален обект с един идентификатор като не са налице отделни обекти с отделни идентификационни номера, че имотът има една имотна партида, че сградата е проектирана с една отоплителна инсталация и в същата е монтиран един електромер и един водомер, както и че сградата е декларирана като един имот и за същата е издадена една данъчна оценка, т. е. замененият имот е един недвижим жилищен имот, са неоснователни. Тези възражения са изложени пред АС и са обсъдени подробно в мотивите на обжалваното решение, като доводите на съда се споделят изцяло от настоящия състав. От приетите по делото доказателства - строителна документация на сградата /инвестиционен проект, виза, обяснително записка, екзекутивен проект, част "Архитектура", чертежи, разрешение за строеж и удостоверение за въвеждане в експлоатация на сградата/, съхранявана в община Варна, р-н "Одесос" се установява, че сградата е проектирана, изпълнена и въведена в експлоатация като жилищна сграда, състояща се от три жилища, офис, столова, магазин и гараж, т. е. към момента на замяната сградата е съдържала няколко недвижими жилищни имота /жилища/, обособени самостоятелно, които са могли да задоволят жилищни нужди и са могли да бъдат предмет на самостоятелна сделка. Това обстоятелство се установява от удостоверение за въвеждане в експлоатация от 8.06.2006 г., в което е посочена жилищна сграда с три жилища, офис, столова-разливочна, магазин и гараж, както и от Договор № 3772-3/18.06.2007 г., за замяна, който е определящият момент за установяване статута на сградата, в който е посочено, че към момента на извършената замяна същата се е състояла от подробно индивидуализирани самостоятелни обекти, със съответните идеални части от общите частни на сградата и правото на строеж върху дворното място. В тази насока съдът споделя доводите на АС, че от представените от АГКК /извадка от кадастралния регистър на недвижимите имоти/ е видно, че сградата е регистрирана с идентификатор 10135.1503.22.3, с начин на трайно ползване - жилищна сграда - многофамилна, но от АГКК е представена само част от изисканата информация, като не е представен регистър на самостоятелните обекти в сградата, както и схеми на обектите в същата по етажи. От извадката от кадастралния регистър се установява, че като собственик на поземления имот е посочено "Инвестек" ЕООД, а собственик на сградата не е отбелязан. На следващо място за целите на облагане по ЗДДФЛ е необходимо да бъде установено наличието на недвижими жилищен имот, който към момента на продажбата или замяната може да служи за задоволяване на жилищни нужди, съгласно § 1, т. 51 от ДР на ЗДДФЛ, като в случая е установено наличие на няколко жилищни имота - жилища, които могат да задоволяват жилищна нужда, по смисъла на § 5, т. 30 от ДР на ЗУТ, поради което е неоснователен довода в тази насока в касационната жалба. Процесната сграда безспорно отговаря на изискванията на § 5, т. 29 от ДР на ЗУТ, тъй като е предназначена за постоянно обитаване, и се състои от едно или повече жилища, които заемат най-малко 60 на сто от нейната разгъната застроена площ, поради което и статута й е на жилищна сграда, но същата в конкретния случай се състои от повече от едно жилище. Както правилно е приел АС ирелевантни са обстоятелствата как е деклариран имота в община Варна и колко партиди, електромери и водомери са монтирани в сградата, тъй като релевантно е обстоятелството един недвижими жилищен имот ли е заменила касаторката или няколко, за да се приеме наличие на предпоставките на чл. 13, ал. 1, б. "а" от ЗДДФЛ. С оглед на изложеното и като е достигнал до същите правни изводи, съдът правилно е приложил материалния закон, обсъдил е в съвкупност и поотделно събраните в съответствие със съдопроизводствените правила доказателства, поради което не са налице твърдяните касационни основания, водещи до отмяна на решението. Основателен е довода в касационната жалба досежно неправилно определен размер на облагаемия доход, респективно дължим данък, тъй като следва да се приеме, че за един от заменените имоти за касаторката са налице предпоставките на чл. 13, ал. 1, т. 1, б. а" от ЗДДФЛ. Видно от заключението на СОЕ, след уточнение в съдебно заседание, пазарната стойност на ап. № 1 е 299040 лв., № 2 е 265200 лв. и № 3 е 189100 лв. при прилагане на сравнителния метод между независими търговци. От допълнителното заключение на СОЕ се установява размера на данъка, ако се приеме за необлагаем доходът от замяна на апартамент № 1 - 211536 лв. и лихва 53578.33 лв., апартамент № 2 - 218836.80 лв. и лихва 55427.27 лв. и апартамент № 3 - 235274.40 лв. и лихва 59590.71 лв. При определяне на жилищния обект за който следва да се приеме, че дохода е необлагаем съдът счита, че това следва да е ап. № 1, тъй като това е първият имот посочен в договора за замяна и поради най-високата си стойност е в интерес на лицето, ако би имало избор при замяната. С оглед крайния съдебен акт и предвид изричната претенция на касатора, ответника следва да заплати сумата от 12 614 лева, от които 264 лева депозит за вещи лица и 13500 лева заплатено адвокатско възнаграждение за две инстанции. Предвид на изложеното, Върховният административен съд, осмо отделение, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК