Решение № 5330 от 16.04.2014 г. на ВАС по адм. д. № 10839/2013 г.

Решение № 5330 от 16.04.2014 г. на ВАС по адм. д. № 10839/2013 г., VIII о., докладчик председателят Донка Чакърова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно - осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Производството е образувано по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Бургас при Централно управление на Национална агенция за приходите (ДД "ОДОП") против решение № 1347/19.06.2013 г., постановено по адм. д. 2598/2011 г. по описа на Административен съд - Бургас, с която е изменен ревизионен акт (РА) № 0201100552/07.07.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-Бургас, потвърден с Решение № РД-10-372/9.11.2011 г. на директор Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Бургас при Централно управление на Националната агенция за приходите (ДД "ОУИ"). Касаторът оспорва съдебното решение като твърди, че в обжалваната му част е постановено в нарушение на материалния закон, съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост - касационни основания за отмяна по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът иска да бъде отменена оспорената част от обжалваното решение и да бъде потвърден изцяло РА като излага подробни съображения в касационната жалба. Претендира заплащане на разноски. Ответникът "К§ С Коцеви и Синове" ООД, редовно призован за съдебно заседание, не е изпратил представител и не е изразил становище по касационната жалба. Не претендира разноски. Прокурорът от Върховна административна прокуратура заявява становище за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, намира, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима, а разгледана по същество е неоснователна. С решение № 1347/19.06.2013 г., постановено по адм. д. 2598/2011 г. по описа на АС-Бургас е изменен РА № 0201100552/07.07.2011 г. на ТД на НАП-Бургас, потвърден с Решение № РД-10-372/9.11.2011 г. ДД"ОУИ" като в частта относно определен корпоративен данък за данъчен период 2004 г. за данъчен период 2004 г. - вместо 48 482,42 лева главница и 38 241,67 лева лихва, са определени: данък в размер на 3 583,50 лева - главница и 2 823,16 лева - лихва, а за данъчен период 2005 г. - вместо 90 071,49 лева главница и 61 181,13 лева лихва са определени: данък в размер на 45 116,59 лева - главница и 29 996,76 лева - лихва. Административният съд е приел, че оспореният РА е действителен данъчен акт, който отразява резултатите от надлежно проведена ревизия при условията на чл. 122 и сл. от ДОПК. Съдът е приел за установени и доказани обстоятелствата по чл. 122, ал. 1, т. 4 от ДОПК поради непредставяне на поисканите от органите по приходите счетоводни документи, които са представени след издаване на РА. Първоинстанционният съд е приел, че от допълнително ангажираните доказателства - счетоводни документи и заключения на основна и допълнителна съдебно счетоводна експертиза, частично са опровергани констатациите в РА и се установява извършването на разходи за дейността на дружеството в Германия, които следва да бъдат признати при формиране на данъчната основа по ред на ЗКПО (отм.). По отношение разходите за застраховки на МПС административният съд е приел, че са отчетени в съответствие с принципа за текущо начисляване в периода, през който са направени, поради което незаконосъобразно ораните по приходите не са ги признали на основание чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.) като са приели, че са осчетоводени в нарушение на принципа за съпоставимост на приходи и разходи. Според АС-Бургас незаконосъобразно органите по приходите са извършили и увеличение на финансовия резултат за 2004 г. със сумата 3873 лв., представляващ осчетоводени разходи за закупване на тухли, използвани за строеж на обект в с. Старопатица. Съдът е приел, че извършеното осчетоводяване на тези разходи е в съответствие със СС-16, защото тухлите не отговарят на определението за ДМА. Не е предмет на касационен контрол частта от съдебното решение, с която не е уважена жалбата на "К§ С Коцеви и Синове" ООД като не е отменена изцяло оспорената част от РА, а само е извършено изменение на установените размери на дължимия корпоративен данък за 2004 г. и 2005 г. Така постановеното съдебно решение в обжалваните части е правилно и законосъобразно. По отношение първия спорен внос относно разходите за дейността на ревизираното лице "К§ С Коцеви и Синове" ООД в Германия и през двата ревизирани периода административният съд е кредитирал изцяло заключенията на вещото лице по основното и допълнителното му заключения, които са изготвени въз основа на приети по делото писмени доказателства и без надлежно оспорване чрез ангажиране на разширена съдебна експертиза. Действително при ангажиране на писмените доказателства във всяка от отделните фази на производството (ревизия, обжалване по административен ред и обжалване по съдебен ред пред първата съдебна инстанция) представителите на данъчната администрация са изразявали изрично или чрез становищата си по същество кои обстоятелства следва да се считат за доказани, посочвали са противоречия както между отделните документи, така и между счетоводните записвания. Тези доводи, съдържащи се и в касационната жалба, са обсъдени от първоинстанционният съд, който не е имал процесуално основание да не кредитира заключенията на вещото лице, които в тази част са последователни и непротиворечиви. При преценка обосноваността на съдебното решение в тази част следва да се има предвид и обстоятелството, че РА е издаден след извършване на ревизия при условията на чл. 122 от ДОПК, поради констатирано и признато за установено и от АС-Бургас, наличие на хипотезата на чл. 122, ал. 4 от ДОПК. На практика по време на ревизията органите по приходите не са извършили пълна и всеобхватна проверка на счетоводството на ревизираното лице, а тази дейност е осъществена от решаващият орган при административното обжалване и от първоинстанционният съд като инстанция по същество на спора въз основа на представени за първи път пред тях писмени доказателства. Въз основа на тези новопредставени доказателства както решаващият орган, така и съдът са приели, че за част от осчетоводените и непризнати разходи са налице достатъчно доказателства за документалната им обоснованост. Отново за правилната преценка на доказателствата следва да се посочи, че независимо, че ревизията е проведена по особения ред при формиране на фактическите констатации органите по приходите са използвали основно подаваните годишни данъчни декларации (ГДД) и финансови отчети (ФО), изготвени от ревизираното лице и подавани в законните срокове за отделните ревизирани периоди. Въз снова на данните от ГДД органите по приходите са извършили преобразуване на финансовия резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.) и не са признали за данъчни цели разходи, за които не са им представени първични счетоводни документи или такива без доказателствената сила (според използвания термин от органите о приходите). Следователно при формиране на данъчната основа за облагане с корпоративен данък не са използвани относимите обстоятелства по чл. 122, ал. 2 от ДОПК, а правилата на материалния закон - ЗКПО (отм.) в приложимите за периодите редакции. В този смисъл и при проверка законосъобразността на РА административният съд е анализирал хипотезата на чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.) и е приел, че осчетоводените разходите, могат да бъдат доказани документално по реда, определен в съответните нормативни актове, с първични документи, включително придружени с фискален бон или с касова бележка от кочан, издадена в предвидени от нормативен акт случаи, не са отчетени в нарушение на счетоводното законодателство или на принципа "документална обоснованост". При този анализ правилно и законосъобразно решаващият съд е използвал заключенията на вещото лице Събина Арабаджиева, което е назначено именно, защото притежава специални знания в областта на счетоводството. Решаващият съд е кредитирал изводите на вещото лице, като е приел, че експертизата е подробна, логически издържана и даваща възможност за проследяване документите, въз основа на които са направени отделните факти, включително и даваща възможно за съпоставка на изводите с установените факти. Съдът е кредитирал данните в табличен вид, в който са представени конкретен счетоводен документ, индивидуализиран с номер, дата на издаване и кратко резюме на съдържанието спрямо сумите, за които е представен, в резултат на което е обоснован извод, че е оборена презумпцията по чл. 124, ал. 2 от ДОПК. Настоящият съдебен състав намира, че в обжалваното съдебно решение подробно и задълбочено са обсъдени всички доводи на страните по спора, включително и твърденията за наличие на противоречие между събраните доказателства, основното и допълнителното заключение на вещото лице, поради което и оплакванията в този смисъл в касационната жалба са неоснователни. Изводите на АС-Бургас, че непризнати от органите по приходите и решаващият орган разходи за дейността в Германия са реално извършени и документално обосновани са в съответствие със събраните по делото доказателства, включително и при отчитане разместената доказателствени тежест. По изложените съображения в тази част съдебното решение като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила. По отношение втория спорен въпрос, а именно относно непризнатите разходи в размер на 3336,18 лв. за 2004 г. и в размер на 3272,03 лв. за 2005 г. на основание чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.), представляващи разходи по застрахователни договори за застраховка на превозни средства за едногодишни периоди, които включват и периоди от време от следващата финансова година спрямо тази, през която са направени, касационната инстанция намира, че решението е правилно. В тази част също на практика РА отразява резултати от проверка на счетоводни документи и данъчната основа е определена при съобразяване на правилата на материалния закон, а не на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. Органите по приходите са извършили увеличение на финансовия резултат за двата ревизирани периода на основание чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.) във връзка с чл. 4, ал. 1 от ЗСч. Според административният съд тази корекция на финансовия резултат е незаконосъобразна, защото при отчитане на разходите ревизираното лице е спазило принципа на текущото начисляване и е отразило цялата заплатена сума в момента на възникване на задължението, който в случая съвпада и с момента на сключване на договорите за застраховка, независимо, че действието на тези сделки надхвърля рамките на периода. В случая по делото не е установено получаването на приходи от експлоатацията на застрахованите автомобили в две отделни финансови години, поради което правилно АС-Бургас е дал превес на принципа на текущо начисляване на разходите пред този на съпоставимост на приходи с разходи. По отношение третия спорен пункт от съдебното решение, а именно относно извършеното преобразуване на финансовия резултат за 2004 г. със сумата 3873 лв., представляващ разход за закупване на тухли за обект в с. Старопатица, касационната инстанция също намира, че обжалваното съдебно решение е правилно и законосъобразно. Извършеното увеличение на финансовия резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 10 и т. 20 от ЗКПО (отм.) е поради отчитането на този разход като текущ, а не като заприходяване на тухлите като активи. От данните по делото се установява, че ревизираното лице основно осъществява строителна дейност по поръчка на различни лица. В случай липсват доказателства на какво основание се е строил обекта в с. Старопатица и доколко закупените строителни материали (тухли) са послужили за изграждане на дълготраен материален актив, собствен или ползван от дружеството, или са използвани за изпълнение на договор за строителство с трето лице. При липсата на такива установявания, забраната за установяване на нови факти в касационното производство, липсата и на оплаквания в касационната жалба за допуснати процесуални нарушения при събиране на доказателствата, следва да се приеме за правилен изводът на АС-Бургас, че осчетоводеният разход за закупуване на тухли е свързан с текущото изграждане на строителен обект. В този смисъл този разход е свързан с основно осъществяваната дейност на дружеството - строителство по поръчка на трети лица и не формира за него ДМА. По изложените съображения настоящият съдебен състав намира, че административният съд е постановил правилно, обосновано, законосъобразно решение, без допуснати твърдените в касационната жалба нарушения на съдопроизводствените правила (липса на мотиви), поради което следва да бъде оставено в сила. По отношение решението в частта относно присъдените разноски на основание чл. 161, ал. 3 от ДОПК съдебното решение е влязло в сила като неоспорено, а за настоящата инстанция с оглед изхода на спора не следва да бъдат присъждани. По изложените съображения, Върховният административен съд, осмо отделение