Решение № 8109 от 27.9.2022 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на [населено място] директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) Варна при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), срещу решение 91/13.08.2021 г., постановено по адм. д. 263/2020 г. по описа на Административен съд Търговище, с което по жалба на Индустриални батерии ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. Търговище, [улица], е изменен частично ревизионен акт (РА) Р-03000320000018-091-001/21.07.2020 г., издаден от органите по приходите при ТД на НАП Варна и потвърден с решение 246/27.10.2020 г. на директора на дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП, по отношение на установените задължения за довнасяне на корпоративен данък по ЗКПО за 2016 г. като главницата в размер на 18 043,81 лв. е намалена на 4 645,90 лв. и съответните лихви за просрочие са намалени от първоначалния размер 6 055,18 лв. до 1 559,08 лв. С решението администрацията е осъдена да заплати на дружеството разноски по делото в размер на 1 679 лв. Касаторът оспорва първоинстанционното решение като неправилно поради нарушение на материалния закон и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според изложените съображения в касационната жалба, изводът на съда, че извършените разходи по фактурите, издадени от А И С-ТВ ЕООД и Герасима 69 ЕООД, са документално обосновани съгласно чл. 10 от ЗКПО е в противоречие с доказателствата по делото. Касаторът развива аргументи за липса на реалност на стопанските операции като допълва, че доброволно извършената корекция от страна на дружеството през м. 08 и м. 09.2017 г. на приспаднатия данъчен кредит по фактурите следва да бъде отчетена като извънсъдебно признание от задълженото лице за липсата на осъществени доставки. Излага подробни доводи в жалбата. Формулирано е искане за отмяна на решението на първоинстанционния съд в обжалваната част и постановяване на ново, с което оспорването на РА в съответната част бъде отхвърлено като неоснователно и недоказано. Претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 2 015,94 лв. за двете съдебни инстанции. Ответникът по касация - Индустриални батерии ЕООД, чрез процесуалния представител адв. К. Венкова, оспорва касационната жалба като неоснователна и моли първоинстанционното решение да бъде оставено в сила по съображенията в отговора на касационната жалба. Претендира присъждане на адвокатско възнаграждение за настоящата инстанция, за което представя доказателства. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба и предлага обжалваното съдебно решение да бъде оставено в сила. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, като взе предвид наведените доводи в жалбата и доказателствата по делото и след като извърши служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, спрямо която първоинстанционното решение е неблагоприятно, и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - Варна е РА Р-03000320000018-091-001/21.07.2020 г., издаден от Н. Бонева- началник сектор, възложил ревизията и П. Иванова на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, потвърден с решение 246/27.10.2020 г. на директора на Дирекция ОДОП Варна при ЦУ на НАП. С него на Индустриални батерии ЕООД са установени задължения за КД по ЗКПО за периода от 01.01.2016 г. до 31.12.2016 г. в размер на 18 043,81 лв. - главница и лихви за просрочие в размер 6 055,18 лв., в резултат на извършено преобразуване на финансовия резултат на дружеството за посочения период с непризнати разходи по фактури, издадени от А И С-ТВ ЕООД и Герасима 69 ЕООД, като документално необосновани, както и задължения за лихви за ДДС в общ размер на 4 823,25 лв. за данъчни периоди м. 03.2016 г. лихви в размер на 600,56 лв.; за м. 04.2016 г. лихви в размер на 1 096,27 лв.; за м. 06.2016 г. лихви в размер на 139,60 лв.; за м. 07.2016г. лихви в размер на 366,34 лв.; за м. 08.2016 г. лихви в размер на 714,60 лв.; за м. 09.2016 г. лихви в размер на 382,84 лв.; за м. 08.2017 г. лихви в размер на 663,06 лв.; и за м. 09.2017 г. лихви в размер на 859,97 лв. Ревизионният акт е издаден при условията на чл. 155, ал. 4 от ДОПК, след като с решение 285/13.12.2019 г. горестоящият административен орган е отменил предходния РА на дружеството и е върнал преписката на органите по приходите със задължителни указания. От фактическа страна административният съд е приел, че основната стопанска дейност на жалбоподателя е производство, асемблиране, търговия и сервизиране на тегови, стационарни и стартерни батерии, консултации и проектиране. Фактическите констатации на съда следват извършените процесуални действия от органите по приходите. От правна страна първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е обсъдил доказателствата по делото, включително приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях и описаната от органите по приходите фактическа обстановка във връзка с дейността на дружеството. За да измени РА в частта на установените задължения за довнасяне на КД по ЗКПО за 2016 г., съдът е достигнал до заключение, че изводите на ревизиращия екип по отношение на доставките между Индустриални батерии ЕООД и неговите контрагенти А И С-ТВ ЕООД и Герисима 69" ЕООД са необосновани и неправилни. Според позицията на органите по приходите, декларираните от ревизирания субект данни в ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2016 г. следва да бъдат коригирани на основание чл. 23, ал. 2, т. 1 вр. с чл. 26, т. 2 и чл. 10, ал. 1 от ЗКПО по отношение на включените разходи по фактури на двамата доставчика в общ размер на 180 438,17 лв. (формирана като сбор от 46 459,44 лв. и 133 978,73 лв.). В мотивите решаващият състав е отчел издадения и влязъл в сила предходен РА на жалбоподателя, с който е била установена липса на осъществени доставки и стопански операции по цитираните в решението фактури на обща стойност 46 459,44 лв. По отношение на процесните разходи по фактури на обща стойност 133 978,73 лв., съдът е отменил частично РА приемайки, че писмените доказателства и заключението по приетата без оспорване съдебно-счетоводна експертиза по делото противоречат с изводите на органите по приходите. Съображенията в решението са свързани с доказателствата за редовно водена отчетност от страна на ревизираното дружество, достатъчно подробното съдържание на събраните в хода на ревизията първични счетоводни документи, документите за редовни плащания по касов път и възможността за цялостно и детайлно проследяване на стоковия поток при Индустриални батерии ЕООД. Решаващият съд е преценил оспорването като неоснователно и е отхвърлил жалбата в останалата част, касаеща установените с РА задължения за лихви по ЗДДС. Мотивите за това са свързани отново с извършената предходна ревизия и подадените данни от дружеството за корекция на упражненото право на данъчен кредит през данъчни периоди мм. 03, 04, 06, 07, 08 и 09.2016 г. по фактурите, издадени от А И С-ТВ ЕООД и Герисима 69" ЕООД. Решението в оспорваната част е валидно, допустимо и правилно. При постановяването му съдът е извършил по надлежния процесуален ред и в цялост дължимата проверка за законосъобразност на ревизионния акт съгласно чл. 160, ал. 2 от ДОПК, установил е правилно и е обсъдил релевантните за спора факти в съответствие с доказателствата по делото и е приложил точно материалния закон. Освен извършената от касационната инстанция служебна проверка по приложението на материалния закон съгласно чл. 218, ал. 2 от АПК, не се установяват и заявените с касационната жалба пороци на съдебния акт. Заключението на административния съд се споделя от настоящия касационен състав като не е необходимо мотивите за това да бъдат излагани повторно по арг. от чл. 221, ал. 2, изр. последно от АПК, а следва да бъде направено препращане към мотивите на първоинстанционния съд, довели до частична отмяна на процесния административен акт. Неоснователно е оплакването на касатора, че решаващият съд е възприел неправилно доказателствата по делото, водещо като резултат до постановяване на необосновано по решение съществото на спора. Според констатациите от ревизионен доклад Р-03000320000018-092-001/05.05.2020 г. (неразделна част от РА) и решение 246/27.10.2020 г. на горестоящия административен орган (стр. 6, абз. 2-3, стр. 8, абз. 3 от същото), извършената с РА корекция в частта по ЗКПО е мотивирана единствено и само с предпоставките за признаване на данъчно събитие по смисъла на ЗДДС и не е налице отделен анализ относно приложението на ЗКПО. Подобен подход правилно е приет за незаконосъобразен от съда с оглед режима на облагане с корпоративен данък по ЗКПО и нормите на счетоводното законодателство. Същият не може да бъде защитен успешно при съвкупна оценка на доказателствения материал по делото. С жалбата си касаторът навежда отново обстоятелствата, посочени от органите по приходите при издаване на РА неоткриване на доставчиците при проверите от страна на ревизиращия екип, неподаване на ГФО към Търговския регистър и липса на значителен кадрови и материален ресурс. Последните категорично не могат да бъдат квалифицирани като самостоятелно основание за отказ на право на данъчен кредит и това разбиране е възприето трайно в практиката на ВАС и тълкувателна практика на СЕС. В тази насока ще бъде отбелязано само, че нередностите при преките доставчици, като напр. сочените от касатора обезпеченост на доставчиците - материално-техническа, кадрова, нередовности във воденото счетоводство, неоткриване на адрес и др., не са въздигнати от материалната уредба като предпоставки за правото на данъчен кредит така решение по дело С-324/11 (Gabor Toth, ECLI:EU:C:2012:549), решение по съединени дела C-80/11 и С-142/11 (Mahageben kft и Peter David, ECLI:EU:C:2012:373), решение по дело С-18/13 (Макс Пен ЕООД, ECLI:EU:C:2014:69) и др. Следователно, позоваването на същите обстоятелства във възраженията на касатора е неотносимо към предмета на делото. Съгласно чл. 26, т. 2 от ЗКПО, не се признават за данъчни цели счетоводни разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон, а чл. 10, ал. 1 от ЗКПО сочи, че счетоводния разход следва да е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на ЗСч., отразяващ вярно стопанската операция. За целите на облагането по ЗКПО правилно първоинстанционният съд е приел, че ревизираното дружество, което претендира правото да приспадне разходи от финансовия си резултат за данъчно облагане с корпоративен данък, е трябвало установи, че са спазени изискванията за това и фактурите документират реални стопански операции. Не е спорно по делото, че след извършена предходна проверка на приходната администрация, приключила с протокол П-03002517095428-073-001/27.09.2017 г., на Индустриални батерии ЕООД е връчена покана по чл. 103 от ДОПК за корекция на подадените справки-декларации по ЗДДС за данъчни периоди мм. 03, 04, 06, 07, 08 и 09.2016 г. във връзка с упражненото право на данъчен кредит по фактури, издадени от А И С-ТВ ЕООД и Герисима 69" ЕООД. Корекцията е извършена по надлежния ред от ревизираното лице и съответните протоколи са включени в дневниците за продажбите за м. 08 и м. 09.2017 г. в съответствие с изискванията на 126 от ЗДДС. Този факт неправилно се изтъква от касатора като основен аргумент в подкрепа на тезата за правомерно увеличение с РА на финансовия резултат на ревизирания субект за 2016 г., с данъчни постоянни разлики в размер на 180 438,17 лв. на основание чл. 23, ал. 2, т. 1 вр. с чл. 26, т. 2 и чл. 10, ал. 1 от ЗКПО. Доброволният отказ от правото и начисляването на първоначално приспаднатия ДДС по фактурите, издадени от двамата доставчика, не води до подобно заключение. Настоящата инстанция намира обжалваната част от съдебното решение, касаеща констатациите по ЗКПО, за логично и правилно постановена. Решаващият съд в съответствие с доказателствата правилно е определил размера на печалбата и дължимия корпоративен данък за 2016 г. Изменението на ревизионния акт в частта по ЗКПО е мотивирано и след анализ на писмените доказателства по делото (вкл. обезпечените от органите по приходите и представени в оригинал с административната преписка процесните фактури и фискални бонове към тях, л. 238 и сл. от приложение 1) и всички констатации и отговори по съдебно-счетоводната експертиза, приета без насрещно оспорване. Обоснован е изводът на съда, че изисквания на чл. 3, ал. 3 от ЗСч. са спазени като стоките са идентифицирани подробно и че предметът на доставките е свързан с основната дейност на ревизираното лице. Съставяните между данъчните субекти документи, обективиращи развитието на отношенията помежду им, съставляват частни документи, но това не е пречка да бъдат кредитирани, още повече в случаи като процесния, в които те не са били оспорени от процесуалния представител на директора Дирекция ОДОП" Варна при ЦУ на НАП по реда и в преклузивния срок по чл. 193, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. Поради тази причина и доколкото същите са надлежно осчетоводени от Индустриални батерии ЕООД, същите се ползват с придадената им закона формална доказателствена сила и в този смисъл като частни документи, подписани от лицата, които са ги издали, съставляват доказателство, че изявленията, които се съдържат в тях, са направени от тези лица, съгласно чл. 180 от ГПК. Освен това, не съществува спор и по отношение редовността на плащанията и счетоводните записвания за отчитането на стоково-материалните запази (СС 2), които факти също е следвало да бъдат обективно разгледани от органите по приходите, наред с останалите събрани от тяхна страна доказателства. С оглед така възприетата от съда реалност на доставките по фактури с 0105462/09.03.2016 г.; 0105463/22.03.2016 г.; 0105464/30.03.2016 г., издадени от А И С-ТВ ЕООД и фактури 020001/15.04.2016 г.; 020002/18.04.2016 г.; 20003/19.04.2016 г.; 20004/20.04.2016 г.; 020005/25.04.2016 г.; 020006/27.04.2016 г.; 020007/28.04.2016 г.; 306008/05.05.2016 г.; 306009/18.07.2016 г.; 306010/19.07.2016 г.; 306011/29.07.2016 г.; 306012/24.08.2016 г.; 306013/31.08.2016 г.; 306014/31.08.2016 г.; 306015/31.08.2016 г.; 306016/09.09.2016 г.; 306017/27.09.2016 г. и 306018/28.09.2016 г., издадени от Герисима 69" ЕООД, изложеното по-горе води до заключение, че ревизираното лице правилно е приспаднало данъчната основа на фактурите за съответните периоди и органите по приходите не е следвало да извършват корекция на финансовия му резултат със сума в размер на 133 987,73 лв. От ответника не са представени доказателства, поставящи под съмнение осъществените доставки на стоки, поради което законосъобразно съдът е приел, че същите отговарят на изискването по чл. 10, ал. 1 ЗКПО за документална обоснованост. Така издадените фактури отразяват вярно стопанските операции и не е налице основанието на чл. 26, т. 2 от ЗКПО разходите да не бъдат признати за данъчни цели, поради което незаконосъобразно е увеличен финансовият резултат на Индустриални батерии ЕООД за финансовата 2016 г. и са установени допълнителни задължения за корпоративен данък и лихви. По изложените съображения настоящият съдебен състав намира, че не са налице основания за отмяна по чл. 209, т. 3 от АПК на съдебния акт, поради което решението на първоинстанционния съд следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора, претенцията на ответника за присъждане на разноски е основателна. В негова полза следва да бъдат присъдени разноски за настоящата инстанция в размер на 1 020 лв. адвокатски хонорар, въз основа на доказателството за неговото реално заплащане. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, пр. първо от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,