Решение № 5175 от 31.5.2022 г. на ВАС, V о.

Производството е по чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на ФСОООД срещу решение 7059/29.11.2021 г., постановено по адм.д. 6756/2021 г. по описа на Административен съд София-град (АССГ). Касаторът обжалва съдебното решение като твърди, че е неправилно, незаконосъобразно, необосновано и постановено при нарушение на процесуалните правила - касационни основания за отмяна по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Изрично са наведени доводи за несъобразяване с § 86, ал. 1 от преходните и заключителните разпоредби на Закона за хазарта (ЗХ), принципа на съразмерност и чл. 30, ал. 7 от ЗХ. С касационната жалба се иска да бъде отменено обжалваното съдебно решение и оспореното Решение 000030-2320/16.06.2021 г. на изпълнителния директор на Националната агенция по приходите (НАП). Подробни съображения в подкрепа на твърденията и исканията са изложени в касационната жалба и писмени бележки. Претендира разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът изпълнителен директор на НАП, редовно призован за открито съдебно заседание, не е изпратил представител и не е изразил становище по касационната жалба. Не претендира разноски. Прокурорът от Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, пето отделение, намира, че касационната жалба като подадена от страна по делото, в срок е процесуално допустима, а разгледана по същество е основателна по следните съображения: С обжалваното решение 7059/29.11.2021 г., постановено по адм.д. 6756/2021 г. по описа на АССГ e отхвърлена жалбата на ФСОООД против Решение 000030-2320/6.06.2021 г. на изпълнителен директор на НАП и са присъдени разноски. Административният съд е приел, че оспореното решение е издадено от компетентен орган, при упражняване на предоставените му правомощия в съответствие със закона. Решаващият съд е изложил подробни мотиви относно действието на чл. 30, ал. 6 от ЗХ, респективно дължимостта на установената в тази разпоредба такса, като зависими от датата на подаване на искането за продължаване на лиценза, а от дата на издаване на решението на административния орган по това искане. Изрично АССГ подлага на анализ чл. 176а от Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО, доп. ДВ, бр. 69/2020 г.), за да обоснове извод, че разпоредбата на чл. 30, ал. 7 (предишна ал. 5) от ЗХ трябва да се счита мълчаливо отменена с приемането на тази разпоредба и установяването на новата еднократна такса по чл. 30, ал. 6 от ЗХ (нова, ДВ, бр. 69/2020 г.). Така постановеното съдебно решение е валидно и допустимо, но е неправилно. Административният съд се е произнесъл по допустима жалба срещу подлежащ на оспорване индивидуален административен акт, която е разгледана при спазване правилата на подведомственост и подсъдност с участието на надлежно конституирани страни. Правилно първоинстанционният съд е приел, че по делото не е налице спор относно фактите, които са правилно установени въз основа на събраните писмени доказателства, а именно: на 27.01.2020 г. ФСОООД е поискало продължаване с десет години на срока на издаден лиценз за организиране на хазартни игри с игрални автомати. На 11.03.2021 г. и изпълнителният директор на НАП взема решение за продължаване на срока на издадения лиценз с десет години, с което е удовлетворено искането на дружеството. На 26.04.2021 г. ФСОООД внася държавна такса в размер на 100000лв. по чл. 30, ал. 6 от ЗХ и му е издадено удостоверение за лиценза. На 31.05.2021 г. ФСОЕООД иска от НАП да приеме, че сумата 100000лв е недължимо платена и да му бъде възстановена. С оспореното пред АССГ решение на изпълнителния директор на НАП е отказано исканото възстановяване. При събиране и обсъждане на доказателствата по делото, както и установяване на относимите към спора факти, решаващият съд не е допуснал нарушения на съдопроизводствените правила и всички направени фактически изводи са правилно и задълбочено обосновани. По изложените съображения касационната инстанция намира, че не са налице касационни основания за неговата отмяна по смисъла на чл. 209, т. 3, предл. 2 и 3 от АПК, както се твърди в касационната жалба. По отношение приложимия материален закон АССГ е приел, че в случай не е приложимо правилото на § 86, ал. 1 от преходните и заключителните разпоредби на Закона за изменение и допълнение на Закона за хазарта (ЗИДЗХ, ДВ, бр. 69 от 2020 г., изм. и доп., бр. 11 от 2021 г., в сила от 9.02.2021 г.), защото основанието, на което се дължи спорната такса е решението за продължаване на лиценза, което е издадено 11.03.2021 г. т.е. след влизане в сила на измененията в чл. 30 от ЗХ на 08.08.2020 г. и не е налице хипотеза на започнала и недовършена процедура по стария ред. По тези съображения решаващият съд е приел, че доводите на ФСОООД за недължимост на внесената такса по чл. 30, ал. 6 от ЗХ, аргументирани с приложението на преходните правила са неоснователни. Настоящият съдебен състав намира, че от преюдициално и съществено значение е обстоятелството доколко въобще разпоредбата на чл. 30, ал. 6 от ЗХ, създаваща задължение за плащане на нова държавна такса, е приложима по отношение на касационния жалбоподател, за да се изследва при условията на евентуалност към кой момент възниква за това задължение и дали за него са приложими преходните правила. Съгласно чл. 30, ал. 7 от ЗХ (ДВ, бр.69/2020 г., предишна чл.30, ал.5 ЗХ- с идентично съдържане след изм. - ДВ, бр.105 от 2014 г., в сила от 01.01.2015 г.) за хазартните игри, които се облагат с алтернативен данък по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО), се събират само таксите по чл. 30, ал. 1. Облагането с алтернативен данък на данъчно задължени лица за извършвани от тях специфични дейности, е уредено в Част пета Алтернативни данъци от ЗКПО, в която се съдържа Глава Тридесет и втора, регламентираща данък върху хазартна дейност. Раздел V от тази глава регламентира размер, деклариране и внасяне на данък върху хазартната дейност от игри с игрални автомати и игри в игрално казино. От нормите на ЗКПО следва, че ФСОООД като организатор на хазартни игри с игрални автомати в игрална зала е данъчно задължени лица, което дължи този алтернативен данък за тази си дейност т.е. попада в кръга на лицата, които според чл. 30, ал. 7 от ЗХ дължат само таксите, определени в чл. 30, ал. 1 от ЗХ. Доказателства за реализиране на този вид данъчно облагане са приети при разглеждане на спора пред първата инстанция. Налага се извод, че еднократната такса по чл. 30, ал. 6 от ЗХ за издаване и поддържане на лиценз за игри с игрални автомати със срок на лиценза 10 години в размер на 100000 лв., внесена от ФСОООД е недължимо платена по аргумент от чл. 30, ал. 7 от ЗХ във връзка с Раздел V от Глава Тридесет и втора на ЗКПО. Административният съд е достигнал до противоположен правен извод като се е позовал на чл. 176а от ЗКПО, за да обоснове логика и синхрон между данъчния закон и ЗХ, която е довела до заключение за мълчалива отмяна на чл. 30, ал. 7 от ЗХ, респективно не прилагане на въведеното в нея изключение. При аргументирането на тази теза АССГ се е позовал на спецификата на таксите по чл. 30, ал. 3 и ал. 4 от ЗХ и разликата между тях и таксите по чл. 30, ал. 5 и 6 от ЗКПО, но не е отчел, че промяната на чл. 176а от ЗКПО в ДВ, бр. 69/2020 г. не е променила кръга на данъчно задължените лица за алтернативен данък от хазартна дейност, защото след 01.01.2014 г. (виж ДВ, бр. 1/20214 г., когато този текст е създаден и са отменени няколко раздела от Глава "Тридесет и втора" на ЗКПО) за посочените в тази разпоредба лица този вид данък е отпаднал като алтернатива, но чл. 30, ал. 5 със съдържанието на действащата сега ал. 7 е продължила да действа. Описаната от първоинстанционния съд логика на законодателя означава да се приеме, че в изключително дълъг период от време е оставена да съществува мълчаливо отменена разпоредба в закон, който е изменян без да й бъде обърнато изрично внимание. Това разбиране противоречи на правната стабилност и независимо, че е теоретично мислимо и възможно, е напълно неприемливо в областта на данъчното право и в пряко противоречие с чл. 60 от Конституцията на Република България. Допълнителен аргумент в неправилността на този извод на АССГ се открива и в последващите измененията на чл. 176а от ЗКПО (ДВ, бр. бр. 14 от 2021 г., в сила от 17.02.2021 г.), при които от организаторите на хазартни игри, които заплащат такса по чл. 30, ал. 3 от ЗКПО само не заплащат алтернативен данък, но при това законодателно изменение отново не е променен чл. 30 от ЗХ. По изложените съображения настоящият съдебен състав намира, че на основание чл. 30, ал. 7 от ЗХ, ФСОООД е бил длъжен да заплати само таксата по чл. 30, ал. 1 от ЗХ, но не и тази по чл. 30, ал. 6 от ЗХ, поради което и въпросът относно дата на възникване на подобно задължение, респективно приложението на § 86 от преходните и заключителни разпоредби на ЗИДЗХ, по отношение на него не стои. Като е достигнал до противоположен правен извод за дължимост на таксата, внесена от ФСОООД, административният съд е постановил решение в противоречие с материалния закон. По отношение на тази такса не е приложима нормата на чл. 30, ал. 2 от ЗХ, според която платените държавни такси за разглеждане на документи по подадени искания за издаване на лицензи или за извършване на промени по издадени лицензи не подлежат на възстановяване, поради което не е съществувало основание да бъде отказано от изпълнителния директор на НАП искането на ФСОООД от 31.05.2021 г. по отношение на нея. Като е достигнал до противоположен правен извод, АССГ е постановил решение в нарушение на материалния закон касационно основание за отмяна по чл. 203, т. 3 от АПК. С оглед обстоятелството, че делото е изяснено от фактическа страна след отмяна на съдебното решение в тази част, на основание чл. 222, ал. 1 от АПК касационната инстанция е длъжна да реши спора по същество. Оспореният административен акт Решение 000030-2320/16.06.2021 г. на изпълнителния директор на НАП е издаден от компетентен административен орган, в предвидената от закона писмена форма, без допуснати нарушения на административнопроизводствените правила, но в противоречие с материалния закон (чл. 30, ал. 7 от ЗХ), поради което при наличие на основанието по чл. 146, т. 4 от АПК трябва да бъде отменен, а на основание чл. 173, ал. 2 от АПК делото да бъде върнато като преписка за ново произнасяне от административния орган при съобразяване с тълкуването на закона в настоящото решение. За пълнота на изложението трябва да бъде посочено, че касационното оплакване за нарушение на чл. 6 от АПК е неоснователно. Изпълнителният директор на НАП е издал оспореното решение в изпълнение на правомощия, които са му предоставени при условията на обвързана компетентност, поради което и с оглед наличието на установени в нормативен акт фиксирани стойности на дължимите такси, принципът за съразмерност не намира пряко приложение и като не го е обсъдил изрично АССГ не е допуснал нарушение. По водене на делото пред двете съдебни инстанции касационният жалбоподател е направил разноски в общ размер на 15590 лв., описани в списък по чл. 80 от ГПК (л. 24), за които са представени писмени доказателства, че са направени, поради което и с оглед изхода на спора, направеното искане и при липса на възражение за тяхната прекомерност, има право да му бъдат възстановени от бюджета на НАП в пълен размер. По изложените съображения, Върховния административен съд