Решение № 11974 от 7.11.2024 г. на ВАС по адм. д. № 4792/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/

Образувано е по касационна жалба от Директора на Дирекция "Обжалвана и данъчно осигурителна практика" /ОДОП/- София, чрез процесуален представител, срещу Решение 1773/18.03.2024г. по адм. дело 4223/2023г. по описа на Административен съд - София град /АССГ/.

Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост и в противоречие на материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т.3 от АПК. Счита, че съдът е отменил обжалваната част от РА, без да изложи мотивите си за този краен извод. Акцентира, че в атакувания съдебен акт не се съдържат фактически изводи, които да са обосновани от събраните доказателства, които не са анализирани, нито е съобразено разпределението на доказателствената тежест. Намира, че е недопустимо съдебният акт да препраща към заключението на вещото лице по ССчЕ, а цитираните извадки от експертизата не променят констатираните от ревизиращите разлики между декларираните разходи за 2016 г. и 2017 г. и декларираните приходи за 2017 г. Изтъква, че ревизираното дружество не е представило първичен счетоводен документ, с който да докаже верността на взетите от него счетоводни операции. В тези насоки излага подробни аргументи в жалбата и претендира отмяна на атакуваното решение и отхвърляне на жалбата срещу РА, ведно с присъждане на осъществените разноски.

Ответникът по касационната жалба "Унифактор" ЕООД, гр. София, чрез процесуален представител, оспорва основателността й и претендира присъждане на адвокатско възнаграждение.

Представителят на Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, тричленен състав на Първо отделение, след като съобрази наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното:

Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - София-град е законосъобразността на Ревизионен акт /РА/ Р-22221322001962-091-001/25.11.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с Решение 252/23.02.2023 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" София, в частта с която на "Унифактор" ЕООД са установени допълнителни задължения за корпоративен данък по ЗКПО в общ размер от 6 705 лв. за 2016 г., 2017 г. и 2018 г., ведно със следващите се лихви за забава.

За да достигне до извод за основателност на оспорването първоинстанционният съд е приел, че РА е издаден от компетентни органи и в предвидената форма след проведено ревизионно производство, в което не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила.

В неговия ход органите по приходите са установили, че основната дейност на "Унифактор" ЕООД е извършване на строително -ремонтни услуги в качеството на изпълнител или подизпълнител по договори, сключени с различни юридически лица, включително и общини.

Допълнително установените с РА задължения за КД са в резултат на осъществено преобразуване на финансовия резултат на дружеството както следва:

1. На основание чл. 26. т. 2 от ЗКПО във връзка с чл. 10. ал. 1 от ЗКПО ЗА 2016г. със сумата от 6 900.00 лв., за 2017 г. - с 6 829.80 лв. и за 2018 г. - с 16 576.00 лв., представляващи непризнати разходи по фактури, издадени от Ивастил 2011 ЕООД, Цара ЕООД и Гатекс Трейд" ЕООД.

2. на основание чл. 26. т. 2 от ЗКПО във връзка с чл. 10. ал. 1 от ЗКПО за 2016 г. със сума, представляваща установена разлика между декларираните в ГДД разходи /общо в размер на 856 520.47 лв./ и отчетените разходи в оборотните ведомости и главна книга /общо в размер на 847 265.75 лв./, от които с жалбата се оспорват непризнати разходи в размер на 2 216.38 лв., съответно допълнително установен данък в размер на 221.64 лв.

3. на основание чл. 78 от ЗКПО за 2017 г. със сума в размер на 34 530.98 лв., представляваща неотчетен приход от дейността на ревизираното дружество.

В хода на съдебното производство е проведена ССчЕ, заключението по която е кредитирано от съда като обективно и компетентно дадено.

След анализ на събраните доказателства първостепенният съд е приел, че реалното извършване на доставките по фактурите, издадени от Ивастил 2011 ЕООД, Цара ЕООД и Гатекс Трейд" ЕООД е предмет на спора по адм. дело 9578/2022г. По описа на АССГ, по който е постановено Решение 3556/01.06.2023 г., с което е отменен РА Р-22002220002743-091-001 от 08.06.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, в частта, потвърдена с Решение 1342 от 24.08.2022 г. на Директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП относно установените задължения по ЗДДС в общ размер на 6061,16 лв. за данъчни периоди м. 06.2016 г., м. 09.2017 г., м. 05.2018 г. и м. 07.2018 г., произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури, издадени от Ивастил 2011 ЕООД, Цара ЕООД и Гатекс Трейд" ЕООД, ведно със съответните лихви за забава в размер на 2782.24 лв. С решение на ВАС 733/23.01.2023 г., постановено по адм. д. 6789/2023 г., цитираният съдебен акт е оставен в сила. Според мотивите на ВАС, налице е достатъчно конкретика относно предмета на доставките по спорните фактури, като последните съдържат местоположението на обектите, придружаващата фактурите първична документация, както и данни за последващата реализация. С оглед така формираното заключение за реалност на спорните доставки, първостепенният съд е приел, че отразените разходи за тях не са документално необосновани, поради което неправомерно не са признати за данъчни цели и с тях е увеличен финансовият резултат на дружеството за 2016г., 2017г. и 2018 г. и е определен допълнително дължим КД и лихви за забава.

Решаващият състав се е позовал на приетото и неоспорено от страните заключение по ССчЕ, според което при направена проверка в счетоводството на дружеството са представени първичните документи - мемориални ордери от счетоводните операции на кредит сметка 123 при годишното приключване. Експертът е посочил, че счетоводните операции са правилно отразени съобразно счетоводните стандарти за 2016 г. и 2017 г., а посочените счетоводни операции са отразени по съответните сметки в главната книга за 2017 г. приложена в съдебното дело приложение 2. В обобщение съдът е формирал извод, че оспореният РА е незаконосъобразен.

Така постановеното решение е валидно и допустимо, но частично неправилно като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, обусловило и необоснованост на съдебния акт.

Неоснователни са доводите на касатора, че първоинстанционният съд не е изложил каквито и да е собствени мотиви, обосноваващи формирания от него извод, че оспореният РА е незаконосъобразен в частта, с която на основание чл. 26. т. 2 във връзка с чл. 10. ал. 1 ЗКПО е увеличен финансовият резултат на дружеството за 2016г. със сумата от 6 900 лв., за 2017 г. - с 6 829.80 лв. и за 2018 г. - с 16 576 лв., представляващи непризнати разходи по фактури, издадени от Ивастил 2011 ЕООД, Цара ЕООД и Гатекс Трейд" ЕООД. Решаващият състав изрично е посочил, че тези преобразувания са извършени от приходните органи въз основа на издаден на същото дружество РА по ЗДДС, който обаче към момента на увеличаването на финансовия резултат на ревизирания не е влязъл в сила. Безспорно е установено, че този РА по ЗДДС е отменен с влязло в сила съдебно решение, тъй като е прието, че спорните доставки са реално извършени. Независимо, че мотивите на съдебния акт не се ползват със сила на пресъдено нещо между страните, то с такава има неговият диспозитив, с който е прието, че не са дължими допълнително установените с РА задължения по ЗДДС в резултат на непризнато право на приспадане на данъчен кредит по тези доставки. Ето защо, обосновано и в унисон с принципа на правна сигурност решаващият състав е приел, че не е допустимо същите доставки, макар и в ревизия по ЗКПО, повторно да се квалифицират като нереални, а от там и осчетоводените за тях разходи като документално необосновани по смисъла на чл. 10, ал.1 ЗКПО. Като е приел, че в тази му част извършеното с горепосочените суми увеличение на финансовите резултати на дружеството за 2016г., 2017г. и 2018г. с осчетоводените разходи по тези фактури е незаконосъобразно, АССГ е постановил правилно решение, което в тази му част следва да бъде оставено в сила.

В останалата му част обжалваният съдебен акт е неправилен.

Основателно касаторът поддържа, че относно извършените преобразувания на финансовия резултат на дружеството на основание чл. 26. т. 2 от ЗКПО за 2016 г. със сумата от 2 216.38 лв., представляваща част от установената разлика между декларираните в ГДД разходи /общо в размер на 856 520.47 лв./ и отчетените разходи в оборотните ведомости и главна книга /общо в размер на 847 265.75 лв./ и за 2017г. на основание чл. 78 от ЗКПО за 2017 г. със сумата от 34 530.98 лв., представляваща неотчетен приход от дейността на ревизираното дружество първостепенният съд не е изложил никакви мотиви, които да обосноват неговия краен извод за незаконосъобразност на РА и в тази му част. Действително, той се е позовал на заключението на вещото лице по проведената ССчЕ, препращайки към него, но не е уточнил кои точно отговори на експерта кредитира и какви фактически и правни изводи следват от тези констатации. Вместо да обсъди заключението по ССчЕ ведно с останалите събрани доказателства и въз основа на тях да приеме релевантната фактическа установеност и към нея да приложи съответната материалноправна норма, решаващият състав е оставил спора неизяснен в тази му част. При липсата на конкретни фактически установявания и по аргумент от чл. 220 АПК този пропуск на първостепенния съд не може да бъде отстранен от касационната инстанция, а наличието му налага отмяна на постановеното неправилно решение и връщане на делото на същия съд за ново разглеждане от друг състав.

При новото разглеждане първостепенният съд следва да отдели спорното от безспорното между страните, да обсъди събраните доказателства поотделно и в съвкупност и въз основа на тях да формира конкретни фактически и кореспондиращи правни изводи. Решаващият състав следва да съобрази, че спрямо непризнатите разходи по фактурите на горепосочените доставчици, относими към размера на допълнително установения данък за 2016г., 2017г. и 2018г. оспореният РА е отменен с настоящото окончателно решение. С оглед обхвата на върнатата за ново разглеждане част АССГ следва да допусне допълнителна ССчЕ, която да отговори какви са размерите на допълнително дължимия КД за 2016г. и 2017г., както и на следващите се лихви за забава въз основа на преобразуването на финансовите резултати на ревизираното дружество за 2016г. със сумата, представляваща установена разлика между декларираните в ГДД разходи /общо в размер на 856 520.47 лв./ и отчетените разходи в оборотните ведомости и главна книга /общо в размер на 847 265.75 лв./, от които с жалбата се оспорват непризнати разходи в размер на 2 216.38 лв., съответно допълнително установен данък в размер на 221.64 лв. ; За 2017г. - със сумата от 34 530.98 лв., представляваща неотчетен приход от дейността.

На основание чл. 226, ал.3 АПК при новото разглеждане на делото решаващият състав следва да се произнесе и по разноските за водене на делото пред ВАС.

При този изход на спора и направеното искане, в полза на Унифактор ЕООД следва да се присъди съответната част от осъществените в настоящото производство разноски, възлизащи на сумата от 520 лв. заплатено адвокатско възнаграждение.

Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, състав на Първо отделение на ВАС