Решение № 4254 от 20.4.2023 г. на ВАС, VIII о.

Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс. Образувано е по касационна жалба на Нео Венчърс КДА срещу Решение 4606 от 06.07.2022 г., постановено по адм. дело 8276/2021 г. по описа на Административен съд - София-град, с което е отхвърлена жалбата на Нео Венчърс КДА срещу Ревизионен акт /РА/ Р-22221420002265-091-001/22.01.2021 г., издаден от Г. Мирчев - орган, възложил ревизията, и Ю. Траянова Станкова ръководител на ревизията, потвърден с Решение 1074/14.07.2021 г. на Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика София (ОДОП) при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че решението е неправилно, като постановено в противоречие с материалния закон - отменително основание по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди, че дружеството не е използвало процесните доставки за последващи освободени доставки по чл. 46, ал. 1, т. 5 от ЗДДС, както и че липсата на извършени продажби на инвестиции не препятства правото на данъчен кредит. Счита, че основният спорен въпрос по делото е дали дружеството планира да извърши последващи облагаеми доставки. Иска отмяна на решението и постановяване на друго, с което да се отмени оспорения ревизионен акт. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа. Претендира се присъждане на разноски за двете инстанции. Ответната страна Директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София при ЦУ на НАП изразява становище за неоснователност на жалбата. Претендира разноски за юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на осмо отделение, обсъждайки допустимостта на касационната жалба, правилността на решението на посочените основания и след служебна проверка по чл. 218 АПК, приема жалбата за процесуално допустима, а по същество за неоснователна. С обжалваното решение съдът е отхвърлил жалбата на Нео Венчърс КДА срещу РА Р-22221420002265-091-001/22.01.2021 г., издаден от Г. Мирчев - орган, възложил ревизията, и Ю. Траянова Станкова ръководител на ревизията, потвърден с Решение 1074/14.07.2021 г. на Директора на Дирекция ОДОП - София при ЦУ на НАП, с който е отказано право на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 41 494, 36 лева - 6 броя фактури с предмет мениджърски услуги по договор от 20.03.2018 г., издадени от Нео Венчърс МениджмънтООД; 10 бр. фактури за счетоводни и оценителски услуги издадени от "Ърнст и Янг България" EООД; една фактура с предмет одиторски услуги, издадена от Делойт Одит ООД, една фактура за правни услуги от "Адвокатско съдружие СИ ЕМ ЕС" лв. и една фактура с предмет - такса за потвърждение, издадена от Уникредит Булбанк АД. Правото на данъчен кредит е отказано на основание чл. 70, ал. 1, т. 1 ЗДДС. От фактическа страна е прието за установено, че основната дейност на дружеството през ревизираните периоди е свързана с придобиването и управлението на дялово участие в местни и чуждестранни юридически лица. Дейността се изразява в инвестиране в новосъздадени технологични компании, регистрирани в и извън Европейския съюз. Освен директното инвестиране в капитала на тези компании, дружеството извършва и предоставяне на финансиране. Установено е, че през ревизираните периоди дружеството не е декларирало извършени облагаеми доставки, подлежащи на облагане със ставка 20% и не е начислявало ДДС. Не са декларирани и облагаеми доставки с място на изпълнение извън територията на страната. Дружеството няма реализирани приходи, тъй като според същото, очакваните срокове за продажба на дяловете/акциите от придобитите компании са между 5 и 8 години от първоначалната инвестиция. По делото е приета съдебно-икономическа експертиза, според заключението на която, след проучване на данните за потенциална реализация чрез продажба на дялове от капитала на всяко едно от дружествата в които Нео Венчърс КДА е извършвало капиталови инвестиции, преобладаваща е възможността/вероятността такава реализация да се осъществи чрез сделка с контрагенти, регистрирани извън ЕС. Според експерта, вероятността да се осъществят продажби на инвеститори от ЕС спрямо възможността за продажби на компании извън ЕС, се оценява на 15, 5%, т.е. не само не може да се приеме със сигурност, че определена част от сделките ще бъдат сключени с контрахенти от ЕС, но това е и малко вероятно. Административният съд е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи по приходите на основание чл. 119, ал. 2 ДОПК, след надлежно възложена ревизия съгласно чл. 112 и чл. 113 ДОПК, изготвен е в предвидената в чл. 120 ДОПК форма и съдържа необходимите реквизити, мотивиран е подробно, като неразделна част от него е и ревизионният доклад, където са подробно изложени фактическите констатации и съображения на ревизиращия екип. Не са констатирани съществени нарушения на административно-производствените правила. Съдът е очертал спорния по делото въпрос, а именно дали процесните доставки са обвързвани с последващи облагаеми доставки и налице ли е ограничението по чл. 70, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Според първоинстанционния съд, икономическата дейност на дружеството е свързана с извършване на финансови услуги, а спорните доставки касаят необлагаемата икономическа дейност на дружеството извършване на освободени доставки с предмет финансови услуги по смисъла на чл. 46, ал. 1, т.5 ЗДДС, поради което дружеството не установява наличието на право на приспадане на ДДС по спорните фактури, в това число и на частично приспадане по реда на чл. 73 от ЗДДС. Постановеното решение е правилно. Неоснователни са твърденията в касационната жалба за неправилност на изводите на първоинстанционния съд в решението, с което жалбата срещу РА е отхвърлена. Съдът подробно, съобразявайки се с всички събрани в административното и съдебното производството доказателства, е извел законосъобразни правни изводи, като е изяснил релевантните за спора факти и обстоятелства. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обуславя възникването на правото на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в същия закон сложен фактически състав. Този състав предвижда наред с притежаването на данъчен документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка, както и използването на предмета на доставката в независимата икономическа дейност на получателя, които представляват материално-правни изисквания по същество за признаване на претендираното право. С оглед тези условия, основният принцип е, че данъчен кредит може да се приспадане за реално получени доставки на стоки или услуги, използвани от данъчно задълженото лице за последващи облагаеми доставки. Съгласно разпоредбата на чл. 46, ал. 1, т. 5 от ЗДДС, освободена доставка е сделката, включително договарянето, свързана с дружествени дялове, акции или други ценни книжа и техни деривати, с изключение на управлението и отговорното пазене; това не се отнася за ценни книжа, установяващи права върху стоки или услуги извън посочените в този член. По силата на чл. 70, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато стоките или услугите са предназначени за извършване на освободени доставки по глава четвърта. Съгласно чл. 69, ал. 2, т. 2 от ЗДДС, за целите на ал. 1 за облагаеми доставки се смятат и доставките на финансови услуги по чл. 46 и на застрахователни услуги по чл. 47, когато получателят на услугите е установен извън Европейския съюз или когато доставките на тези услуги са пряко свързани със стоки, за които са изпълнени условията на чл. 28. Не е спорно в случая, че доставките по процесните фактури са реално извършени, а получените от Нео Вънчърс КДА услуги са пряко свързани с намерението му за придобиване и управление на дялово участие в местни и чуждестранни юридически лица и конкретно капиталово инвестиране в новосъздадени технологични компании, регистрирани в и извън ЕС, предлагащи софтуерни и хардуерни продукти и услуги на световния пазар. От друга страна, сделките за придобиване на дялово участие са освободени доставки по силата на чл. 46, ал. 1, т.5 от ЗДДС, поради което и на основание чл. 70, ал.1, т.1 от ЗДДС, данъкът с който са обложени получените за извършване на тази доставка услуги не може да бъде приспаднат, тъй като тези услуги са елемент от цената на освободената доставка, в какъвто смисъл са и правилните изводи на първоинстанционния съд. Правилно административният съд е съобразил, че съгласно т. 42 от Решение на СЕС по дело С-118/11 данъчнозадължено лице може да приспадне дължимия за доставените му стоки или услуги ДДС, ако те се използват за целите на неговата икономическа дейност, а т. 44 посочва, че когато придобити от данъчнозадължено лице стоки или услуги се използват за целите на сделки, които са освободени или не попадат в приложното поле на ДДС, не може нито да се събира данък по извършени доставки, нито да се приспада данък по получени доставки. Не са налице и предпоставките за приложимост на чл. 69, ал. 2, т. 2 от ЗДДС, доколкото в случая дружеството няма реализирани продажби, тъй като очакваните срокове за продажба са между пет и осем години след първоначалната инвестиция, като възможните начини са чрез фондовите пазари извън Европейския съюз или чрез частни сделки с инвеститори от тези пазари. В тази връзка, правилно съдът не е кредитирал с доверие приетата по делото съдебно-икономическа експертиза, доколкото същата не се базира на независими източници, анализиращи всеобхватно световния пазар, а се основава на вероятности и очаквания във връзка с развитието на технологичния бизнес. Съгласно изготвеното от самия жалбоподател проучване 80% от потенциалните му клиенти могат да бъдат контрагенти, установени извън Общността, но същевременно част от продажбите на акциите от капитала на придобитите компании ще бъдат насочени към инвеститори от Европейския съюз, поради което правилно е обоснована приложимостта на чл. 73 ЗДДС, съгласно който регистрирано лице има право на приспадане на частичен данъчен кредит по отношение на данъка за стоки или услуги, така и за доставки или дейности, за които лицето няма такова право. Размерът на частичния данъчен кредит се определя, съобразно разпоредбата на ал. 2 от същия текст, като сумата на данъчния кредит се умножи по коефициент, изчислен с точност до втория знак след десетичната запетая, получен като отношение между оборота, отнасящ се за доставките, за които лицето има право на приспадане на данъчен кредит, и оборота, отнасящ се за всички извършвани от лицето доставки и дейности. По силата на чл. 73, ал. 6 ЗДДС размерът на частичния данъчен кредит се преизчислява в последния данъчен период на текущата календарна година на базата на показателите, посочени в чл. 73, ал. 3 и ал. 4 ЗДДС за текущата календарна година. В случая, за ревизирания период дружеството не е изчислило коефициент, получен на базата на показателите по ал. 3 и ал. 4 за текущата календарна година, като същото не е декларирало каквито и да било извършени облагаеми доставки, извършени през ревизирания период. По тези съображения, правилно съдът е определил възприетия от решаващия орган нулев числител по формулата съгласно чл. 73, ал. 2 ЗДДС. Предвид изложеното, настоящият съдебен състав преценява обжалваното решение като валидно, допустимо и правилно, поради което следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора, в полза на ответника следва да се присъдят претендираните разноски юрисконсултско възнаграждение в размер на 3 969.55 лева, което не е прекомерно завишено, доколкото е в минималния размер, съгласно чл. 8, ал. 1 във връзка с чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, съобразно материалния интерес по делото. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение