Решение № 9462 от 7.07.2014 г. на ВАС по адм. д. № 15849/2013 г.

Решение № 9462 от 7.07.2014 г. на ВАС по адм. д. № 15849/2013 г., I о., докладчик съдията Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Ангел Павлов Манов в качеството му на директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Велико Търново при ЦУ на НАП срещу решение № 537/21.10.2013 г., постановено по адм. дело № 967/2012 г. по описа на Великотърновския административен съд, с което е отменен РА № 151103624/18.05.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Велико Търново, потвърден с решение № 454/21.08.2012 г. на директора на същата дирекция за непризнато право на данъчен кредит на "Норд Трейд Къмпани" ЕООД - гр. Плевен в общ размер от 6 928,61 лв. за данъчни периоди на месеците юни, септември и декември 2010 г. и февруари, юни и юли 2011 г. по доставки от "Евроледър" ЕАД - гр. Етрополе с предмет "услуги на ишлеме - обработка на кожи". Обжалва се решението и в частта за разноските. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът е изложил оплаквания, че неправилно в съдебното решение е прието, че е доказана реалността на процесните доставки и изводите според него в тази насока са необосновани и противоречат на събраните по делото доказателства и на приложимите разпоредби на материалния данъчен закон. Касаторът излага оплакване, че съдът е игнорирал, че е оспорена по реда на чл. 193 ГПК автентичността на подписите на "предал" на нарежданията за експедиция и в тази връзка съдът е допуснал до разпит един свидетел, който изрично е заявил, че работата му е свързана с технологичните процеси по обработката на кожите и издаваните документи с цел отчитане на използваните химикали, необходими за тази обработка. Касаторът твърди, че не са представени приемателно-предавателни протоколи, двустранно подписани за предаване на материали за обработка от страна на "Норд Трейд къмпани" ЕООД на "Евроледър" ЕАД и протоколи за обратно предаване на обработените вече кожи. Твърди също така, че представените експедиционни бележки не съдържат съществени реквизити - склад, изпращач, имената и подписите на лицето, което е приел стоките и липсва доказателства за действително извършени услуги за обработка на кожи на ишлеме от "Евроледър" ЕАД. Позоваването на съда на съдебно-счетоводната експертиза касаторът счита за неправилно, тъй като вещото е констатирало само осчетоводяване на фактурите. Касаторът се позовава и на ревизионен акт от предходно ревизионно производство, в който органите по приходите са установили, че липсват реално получени доставки на стоки по фактури за доставки на кожи, издадени от "Ник Трейд" ЕООД и "Лео скин" ЕООД към "Норд Трейд къмпани" ЕООД, а това допълнително подкрепя извода за липса на реални доставки по процесните фактури за ишлеме. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания се съдържат в касационната жалба, с което се иска отмяна на обжалваното съдебно решение и отхвърляне жалбата на "Норд Трейд къмпани" ЕООД, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции в общ размер от 1 115,78 лв. Ответникът по касационната жалба "Норд Трейд Къмпани" ЕООД - гр. Плевен чрез процесуалния си представител адв. Димитър Балкански я оспорва, като се позовава на решение по адм. дело № 10133/2013 г. на ВАС, I отделение, с което цитираният от касатора ревизионен акт е отменен, поради което е отпаднало формалното основание за твърденията в касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежно легитимирана страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: За да отмени РА № 151103624/18.05.2012 г. първоинстанционният административен съд е приел, че е извършена процесната услуга ишлеме по издадени от "Евроледър" ЕАД фактури. Според съда понятието ишлеме представлява предоставяне на услуга, изпълнявана с материал на клиента, който в случая е свински кожи от едър рогат добитък. За да установи дали фактурираните услуги са действително извършени, съдът е изложил мотиви, че основно в тази насока е обстоятелството дали има отчетени разходи по изпълнението и предвид чл. 12, ал. 1 ППЗДДС, съгласно който разходите се признават при наличието на надлежно доказани и отчетени разходи за тяхното извършване. В тази връзка съдът се е позовал на заключението на съдебно-счетоводната експертиза, по която вещото лице е изследвало извършените разходи по процесните доставки и е констатирало, че същите са измерими и е налице изпълнение на условието, определено в б. 7.2, б. "г" от Счетоводен стандарт - 18 "Приходи". Съдът се е позовал на констатациите на счетоводната експертиза, че вида и количеството кожи се установява чрез издаване на искане за отпускане на материални ценности по вид и количество, касаещо получаване на кожите от предоставения за ползване склад, като след обработката са съставяни нареждания за експедиция, подписвани от разпитания свидетел. По отношение на идентичността между исканията за отпускане на материалния ценности и на нарежданията за експедиция предвид различния начин на посочване на вида и количествата - в бройки, съдът отново се е позовал на експертизата, в която вещото лице е направило преизчисления в кв. м., както са посочени в нарежданията за експедиция и е констатирало, че те си отговарят. Освен това според съда пак от експертизата е установено, че доставчикът разполага с ДМА, които са му необходими за изпълнение на процесните услуги - производствени сгради, парова централа, помпена и пречиствателна станция, складови помещения, машини и съоръжения за преработка, както и че същият е разполагал с достатъчно работници през процесните периоди. Наред с това според съда е установено по делото, че ревизираното дружество с процесните кожи е извършило последващи доставки. Съдът е изложил мотиви, че не споделя твърденията на приходните органи, че не са представени доказателства за изпълнение на договора между доставчика и жалбоподателя с представяне на приемателно-предавателни протоколи. Според съда такива протоколи следва да бъдат съставяни, когато се касае за прехвърляне собствеността на родово определени вещи, но не и при изпълнение на услуги, какъвто е настоящия случай. Направен е извод от решаващия съд, че достатъчни като документи за установяване предаването на кожите са експедиционните бележки и нарежданията за експедиция, при които вещото лице е установило пълна идентичност помежду им и с процесните фактури, като по този начин е прието от съда, че са оборени и доводите за липса на доказателства за отчетени разходи, като са установени такива, относими към процесните доставки. Обжалваното решение е правилно като краен резултат. За законосъобразното упражняване правото на данъчен кредит за получателя по доставка на стоки или услуги е необходимо по убедителен начин да се докаже, че фактурираните доставки са действително осъществени. Доказването реалността на доставките не може да стане само с наличието на договор или на фактура, респ. осчетоводяването им при получателя и доставчика, а е необходимо да се установи, че е налице резултатност на договореното между страните по съответната доставка (и). Настоящият съдебен състав на касационната инстанция не споделя мотивите на първоинстанционният съд, че приемателно-предавателни протоколи се съставят само за доказването реалността на доставката на стоки, но не и на услуги. Този извод на съда не намира опора в закона, след като законодателят изрично в чл. 9, ал. 1 ЗДДС е приел, че доставката на услуга означава извършването й. Установяването на извършването на доставката наистина може да се установи с различни доказателства и доказателствени средства, но за да се упражни законосъобразно правото на данъчен кредит за получателя по доставката, е необходимо последният да установи по несъмнен начин, че резултатът от тази услуга му е предаден. Този извод следва не само от чл. 9, ал. 1 ЗДДС, но и от чл. 24 от Директива 2006/112/ЕО. Не може от тези цитирани разпоредби да се направи извод, че законодателно доставката на стока и на услуга се третират различно, т. е. за първата да се искат доказателства за предаването й, а за втората да е достатъчно само наличието на фактура, респ. договор тяхното осчетоводяване. Наличието на резултат е необходим и за двата вида доставки, за да се установи по категоричен начин, че резултатът от тях е преминал върху получателя, който претендира материалното право на данъчен кредит. В процесния случай доставките от "Евроледър" ЕАД са за услуги - ишлеме, свързани с обработка на свински кожи. Установено е по делото, че "Норд Трейд къмпани" ЕООД е получавал свински кожи от "Ник Трейд" ЕООД и "Лео скин" ЕООД. Правилно процесуалният представител на ответника по касационната жалба се позовава на решение № 4107/25.03.2014 г. по адм. дело № 10133/2013 г. на ВАС, I отделение, с което е отменено решение № 359/25.06.2013 г. по адм. дело № 633/2012 г. на Великотърновския административен съд и е постановено решение по съществото на спора, с което е отменен като незаконосъобразен РА № 041103046/2.02.2012 г. за непризнато право на данъчен кредит на "Норд Трейд Къмпани" ЕООД по доставките на свински кожи по фактури, издадени от "Ник Трейд" ЕООД и "Лео скин" ЕООД. По този начин са опровергани констатациите на приходните органи, че с предходно ревизионно производство е установена нереалността на доставките от "Ник Трейд" ЕООД и "Лео скин" ЕООД, поради което следва да се приеме, че наистина ревизираното дружество е получило от посочените доставчици свински кожи. Установено е по делото, че тези кожи са предадени за обработка на "Евроледър" ЕАД. От съдебно-счетоводната експертиза, назначена и изслушана от първоинстанционния съд е установено при проверка в счетоводството на "Евроледър" ЕАД, че този доставчик е отчитал разходи за процесните доставки - за материали, за заплати, за социални осигуровки, за спомагателна дейност, за основна дейност и е установена себестойността на услугите за единица преработена продукция на ишлеме. Вещото лице е установило и наличие на обезпеченост на доставчика за изпълнение на доставките - кадрова (за назначените работници) за всеки един от ревизираните периоди, материална и техническа - наличие на машини, съоръжения, инструменти, всичките необходими за извършване на услугите по обработване на кожи, както и производствени сгради, парова, помпена и пречиствателна станции, парогенератор и др., складови помещения, парогенаратор. Представени са доказателства за предаване на кожите за обработка чрез искания за отпускане на материални ценности по всяка една от поръчките за определен вид и количество, както и нареждания за експедиция, отразяващи предаването на обработените кожи. Неправилно приходните органи са приели, че тези доказателства не установяват извършване на процесните услуги. На практика тези документи установяват, както приемането на кожите за обработка и впоследствие обработените кожи са предадени на поръчващия ("Норд Трейд Къмпани" ЕООД). Дори да се приеме, че в някои от тези документи липсват реквизити, те не могат да бъдат обсъждани сами за себе си, а при съвкупна преценка с всички събрани по делото доказателства и заключението на съдебно-счетоводната експертиза. Последната не е оспорена по съответния ред от процесуалния представител на приходната администрация и затова неправилно едва в касационната жалба е направен такъв опит за оспорване, което е недопустимо. Относно оспорените 17 бр. нареждания за експедиция - тяхната автентичност и дата на съставяне, съдът е открил производство по оспорването им. От свидетелските показания Иван Пейчев Иванов - управител на склад, собственост на доставчика "Евроледър" ЕАД се установява, че именно той е подписвал нарежданията за експедиция и освен неговия подпис, друг не се е подписвал на тях. По този начин ревизираното дружество като жалбоподател в първоинстанционното производство е доказал автентичността на нарежданията за експедиция и затова правилно решаващият съд ги е ценил като годни доказателства, установяващи изпълнение на фактурираните услуги по обработка на кожите. С оглед гореизложеното настоящият съдебен състав на касационната съдебна инстанция счита, че обжалваното решение е правилно постановено и не са налице сочените от каса тора отменителни основания, поради което то следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,