Решение № 4638 от 28.04.2026 г. на ВАС по адм. д. № 3264/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ („ОДОП“) – София при ЦУ на НАП, подадена чрез пълномощника юрк. Дечева, срещу Решение № 7940/26.02.2026 г., постановено по адм. дело № 8544/2025 г. по описа на Административен съд – София-град, с което по жалба на „СС Кънстракшън“ ЕООД е отменен Ревизионен акт (РА) № Р-22221024001200-091-001/22.10.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение № 675/03.07.2025 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП. В касационната жалба се съдържат доводи за неправилност на решението поради нарушение на материалния закон и необоснованост – касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Твърди се, че съдът не е съобразил, че представените документи по възлагане на услугата от ревизираното дружество на соченото за подизпълнител „Гак Строй“ ЕООД са изцяло формално съставени и не отразяват реални стопански отношения. В тази връзка се оспорват мотивите на решаващия съд, според които констатираните от ревизиращия екип нарушения на ЗОП са неотносими и несъществени. Изтъква се, че соченият за пряк доставчик не е открит при инциирана насрещна проверка в рамките на ревизията, както и че се констатирани нарушения на данъчното законодателство. Аргументира се наличие на относителна субективна симулация, като се твърди, че СМР са извършени от ревизираното дружество, което е разполагало с необходимия ресурс за това. Искането, поддържано и в съдебно заседание чрез юрк. Зарева, е за отмяна на първоинстанционното решение и за постановяване на друго, с което жалбата срещу процесния РА да бъде отхвърлена. Претендира са присъждане на разноски за две съдебни инстанции, включително за юрисконсултско възнаграждение, а в условията на евентуалност прави възражение за прекомерност на адвокатското възнаграждение на ответника. Ответникът – „СС Кънстракшън“ ЕООД, чрез пълномощника адв. Младенов, в писмен отговор и в съдебно заседание, оспорва основателността на касационната жалба и моли за оставяне в сила на първоинстанционното решение. Претендира разноски за касационната инстанция. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като обсъди допустимостта на касационната жалба, направените в нея оплаквания, при спазване на разпоредбите на чл. 218 и чл. 220 АПК, и съобрази становищата на страните, намира жалбата за процесуално допустима като подадена в преклузивния срок, от легитимирана страна и против подлежащ на оспорване съдебен акт, а по съществото ѝ съобрази следното: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред Административен съд – София-град е бил РА № Р-22221024001200-091-001/22.10.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение № 675/03.07.2025 г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ – София при ЦУ на НАП, с който на „СС Кънстракшън“ ЕООД са установени задължения по ЗДДС за данъчен период м. 12.2020 г. в размер на 45 700,00 лв. главница, ведно с 19 936,72 лв. лихви, както и по ЗКПО за 2020 г. в размер на 22 850,00 лв. главница, ведно с 8 908,29 лв. лихви. В хода на ревизията е установено, че предмет на дейност на дружеството е строителство на жилищни сгради и съоръжения с цел продажба, като притежава удостоверение, издадено от Камарата на строителите за вписване в Централния професионален регистър на строителя. „СС Кънстракшън“ ЕООД декларира, че няма наети или собствени недвижими имоти, както и не притежава машини, стоки, оборудване и стопански инвентар. За ревизирания период е имало 21 лица, наети по трудов договор, заемащи следните длъжности: 9 лица – работник строителство; 3 лица – кофражисти; 1 лице – кранист; 1 лице – организатор група строителство; 1 лице – технически ръководител; 2 лица – зидари; 3 лица – работници строителсто и 1 лице – безопасност и здраве. Приходните органи са констатирали, че „СС Кънстракшън“ ЕООД основно е извършвало СМР, като клиенти през ревизираните периоди са му били „Държавен музикален и балетен център – София“ („ДМБЦС“) и „Паваж Пловдив“ ООД. С РА не са извършени корекции по отношение на декларираните продажби и начисления данък. Установено е, че през данъчния период м. 12.2020 г. дружеството е ползвало право на данъчен кредит в размер на 45 700,00 лв. по фактура № 0000000001/23.12.2020 г., издадена от „Гак Строй“ ЕООД, с предмет „аванс по договор за авариен ремонт“. От „СС Кънстракшън“ ЕООД са представени копие на фактурата, акт Обр. 19 от 25.03.2021 г.; договор от 21.12.2020 г. с предмет „спешен ремонт за отвеждане на повърхностни води от терена извън външните фасадни зидове на едноетажа сграда с идент. по КККР 68134.406.10.6 и на четириетажна сграда с идент. по КККР 68134.406.10.1 вкл. и към имоти с административни адреси бул. „Васил Левски“ № 98, № 100 и № 102, гр. София“; количествено-стойностна сметка – Приложение № 1 към договор за изпълнение на СМР; справки онлайн и банкови извлечения за направените плащания; оборотна ведомост и главна книга за 2020 г.; счетоводна справка за отразяване на фактурата. Представени са също нотариално заверена декларация от 22.12.2023 г. от управителя на „Гак Строй“ ЕООД Г. А. К. относно съвместна работа с ревизираното дружество и писмени обяснения от управителя на ревизираното дружество, в които са посочени имена и ЕГН на седем лица, за които се твърди, че са работили на обекта. На „Гак Строй“ ЕООД е извършена насрещна проверка, резултатите от която са обективирани в Протокол № П-22220524064447-141-001/17.05.2024 г. Констатирано е, че в отговор на връчено искане по реда на чл. 32, ал. 6 ДОПК изисканите документи не са представени. Установено е, че дружеството е регистрирано по ЗДДС на 03.12.2020 г. и е дерегистрирано на 22.11.2021 г. поради установени обстоятелства по чл. 176 ЗДДС. Посочените в писмените обяснения на управителя на „СС Кънстракшън“ ЕООД лица са били назначени в „Гак Строй“ ЕООД в периода 05.01.2021 г. – 11.03.2021 г. Установено е, че издадената фактура е отразена в дневника за продажби на доставчика, а в дневниците за покупките за периода м. 12.2020 – м. 05.2021 г. са включени фактури на стойност 527 666,02 лв. и ДДС в размер на 105 533,20 лв., издадени от „Инж Инокс Груп“ ЕООД, което е с рисков профил. Липсват данни за получени фактури за строителни материали, транспортни услуги за превоз на товари или други улуги, както и наем на транспортни средства или имоти, с които да е извършвана дейността. На 05.09.2024 г. (след издаване на РД) е постъпил отговор от „ДМБЦС във връзка с отправено искане за представяне на документи, като такива са представени, в т.ч. – договор, протоколи Обр. 19, банкова гаранция. Според приложените обяснения, ДМБЦ на 11.12.2020 г., в качеството на възложител по смисъла на ЗОП, е сключил договор с ревизираното дружество за възлагане на обществена поръчка. Възнаграждението възлиза на 278 905,14 лв. без ДДС съгласно ценово предложение, което се заплаща авансово срещу банкова гаранция в полза на възложителя и след издаване на фактура от страна на изпълнителя. Дейностите са изпълнени в срок, като за приемане на СМР са съставени акт Обр. 19 – 1 и акт Обр. 19 – 2. След приемане на изпълнената поръчка оригиналът на банковата гаранция е върнат на изпълнителя. Органите по приходите са анализирали представените от „ДМБЦС“ документи и са установили, че според сключения договор от 11.12.2020 г. при спазване на всички изисквания по ЗОП, изпълнител на ремонтните работи е „СС Кънстракшън“ ЕООД, без да бъде ползвано участие на подизпълнители. В сключения договор е записано, че изпълнителят се задължава да не възлага работата или части от нея на подизпълнители, извън посочените в офертата на изпълнителя. Изпълнителят се задължава да сключи договор/и за подизпълнение с посочените в офертата му подизпълнители в срок от 10 дни от сключване на договора. От техническото и ценово предложение, изготвено от „СС Кънстракшън“ ЕООД, е установено, че последното е поело изцяло отговорността да извърши въпросния спешен ремонт, без да предлага/посочва подизпълнители. При така установената фактическа обстановка, приходните органи са формирали извод, че е налице предметът на фактурираните доставки – извършени са СМР съгласно договора за възлагане на обществена поръчка, но действителният изпълнител на тези услуги не е „Гак Строй“ ЕООД. Според ревизиращия екип фактурите са използвани от ревизираното дружество за неправомерно ползване на данъчен кредит, съпоставим с начисления данък и намаляване задълженията по ЗДДС. Поради това и на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 вр. чл. 9 и чл. 70, ал. 5 ЗДДС на ревизираното дружество е отказано право на данъчен кредит в размер на 45 700,00 лв. Прието е също, че с оглед констатациите по ЗДДС, на основание чл. 26, т. 2 във вр. чл. 10, ал. 1 и чл. 16, ал. 2 ЗКПО следва да се извърши увеличение на счетоводния финансов резултат със сумата на осчетоводените разходи по фактурата в размер на 228 500,00 лв., отчетени по сметка 602-7 „Разходи за външни услуги“. В резултат на извършената корекция е установен дължим корпоративен данък за 2020 г. в размер на 30 206,94 лв. при деклариран в размер на 7 356,94 лв. При оспорване на РА по административен ред, решаващият орган е потвърдил констатациите на приходните органи, като са изтъкнати допуснатите нарушения на ЗОП с оглед използване на подизпълнител. Посочено е, с оглед условията на договора за обществена поръчка, че ревизираното дружество само е извършило дейностите, тъй като обективно е разполагало с необходимите за това ресурси, поради което не е ползвало подизпълнител. Изтъкнато е също, че от страна на „Гак Строй“ ЕООД, сочен за доставчик, не са представени изисканите документи, както и че не е разполагало с необходимия ресурс да извърши услугите. Прието е, че използването на данъчен документ – фактура, с невярно съдържание може да се счита за данъчна измама, поради което законосъобразно на дружеството е отказано право на данъчен кредит. При така установената фактическа обстановка, първоинстанционният съд, след извършена проверка съгласно чл. 146 и чл. 168 АПК, както и на основание чл. 160, ал. 2 ДОПК, е приел, че актът е издаден от компетентни органи, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, но в нарушение на приложимия материален закон. Административният съд е приел, че ревизираното дружество е съумяло да докаже кумулативното наличие на материалноправните предпоставки, обуславящи възникването и надлежното упражняване правото на данъчен кредит. Решаващата инстанция е извършила дължимия анализ на представените доказателства във връзка с фактурираните от „Гак Строй“ ЕООД СМР, като е установила, че ангажираните документи са съпоставими и взаимно обвързани помежду си. Мотивирано, при съобразяване практиката на СЕС, са отхвърлени мотивите на приходните органи, според които ревизираното дружество е реалният извършител на процесната доставка, тъй като е разполагало с необходимия ресурс за извършването на СМР, като не се установява участие на дружеството в данъчна измама. Решението е валидно, допустимо и правилно. Съдът е установил точно и пълно относимите спрямо предмета на спора факти и обстоятелства, приложил е правилно материалния закон, и е извел самостоятелни и обосновани правни изводи. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 ЗДДС обуславя възникването на правото на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 ЗДДС, включва и установяването на реалното извършване на услугите по облагаемата доставка – арг. от чл. 9, ал. 1 ЗДДС, съответно реалното предаване и приемане на стоките по доставката, съобразно изискването на чл. 6, ал. 1 ЗДДС. В тежест на лицето, претендиращо право на данъчен кредит, е да докаже, че декларираните доставки на стоки и/или услуги са изпълнени и че същите са използвани за последващи облагаеми доставки или във връзка с икономическата му дейност. Въз основа на представените по делото писмени доказателства, първоинстанционният съд е формирал правилен извод, че ревизираното дружество е доказало наличието на горепосочените предпоставки за признаване правото му на данъчен кредит по фактурата, издадена от „Гак Строй“ ЕООД. По делото е установено, че между „СС Кънстракшън“ ЕООД и „ДМБЦС“ има сключен договор от 21.12.2020 г., по силата на който ревизираното дружество, в качеството му на изпълнител, се задължава да извърши СМР във връзка със спешен ремонт за отвеждане на повърхностни води от терена извън външните фасадни зидове на посочените по-горе имоти и сгради. Изпълнението на доставката между страните е признато, както от възложителя, за което в хода на ревизията са представени 2 броя протоколи Обр. 19, съдържащи детайлно описание на видовете и количествата извършените дейности, разделени по отделни обекти в сградите, така и от приходните органи. По отношение на спорната доставка, от страна на „СС Кънстракшън“ ЕООД, още в хода на ревизията, са представени договор от 21.12.2020 г. с предмет, идентичен с възложения от „ДМБЦС“ на ревизираното дружество. За изпълнението на СМР е представен Акт Обр. 19 от 25.03.2021 г., двустранно подписан и подпечатан, съдържащ количествено-стойностна сметка за извършените дейности по вид и количество. Позициите, описани в акта, кореспондират в пълен обем с тези по ангажираните за изпълнението на договора между „СС Кънстракшън“ ЕООД и „ДМБЦС“, като е налице и разплащане между страните. Основният мотив на приходните органи, за да обосноват отказа правото на данъчен кредит, са твърдяни нарушения на ЗОП във връка с превъзлагането на СМР дейностите. В тази връзка следва да бъдат споделени мотивите на първоинстанциия съд, според които евентуални нарушения по ЗОП не оказват влияние върху правото на данъчен кредит, още повече че в конкретния случай реалността на услугите е призната с РА. Правилно административният съд е приел, че твърдяната от приходните органи липса на кадрова, материална и техническа обезпеченост на доставчика, както и наличие на данъчни задължения и неокриването му на адреса за кореспонденция, не биха могли, на самостоятелно основание, да обусловят законосъобразността на отказа правото на данъчен кредит. Съобразено е решение на СЕС по дело С-18/13, според което не се допуска извършване на приспадане на ДДС, когато няма данни доставчиците да разполагат с материална, техническа и кадрова обезпеченост или има нередовна счетоводна отчетност при тях, но само при наличие на две кумулативни условия – тези обстоятелства да сочат за наличие на измама и въз основа на обективни данни, представени от органите по приходите, да се установява, че данъчно задълженото лице е знаело за нея. В случая приходните органи твърдят наличие на знание у ревизираното дружество, доколкото се аргументира относителна субективна симулация, като се твърди, че дружеството е извършило само спорните доставки. В тази връзка следва да се посочи, че е установено, че към момента на доставката „Гак Строй“ ЕООД е имало назначени по трудов договор 7 лица, които са посочени поименно, с ЕГН, в декларация на управителя на „СС Кънстракшън“ ЕООД. Изложените твърдения за наличие на знание за участие на ревизаното дружество в данъчна измама са изцяло бланкетни и не намират опора в доказателствата по делото. Законосъобразно, при доказаност на действителното получаване на СМР, първоинстанционният съд е отменил РА в цялост, доколкото установените задължения по чл. 26, т. 2 вр. чл. 10, ал. 1 ЗКПО са резултат от непризнатото право на данъчен кредит. С оглед изложеното, решението на административния съд, като правилно постановено, следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и навременна претенция, подкрепена с доказателства, в полза на ответника по касация се следват разноски в претендирания размер от 4 560 евро съгласно списък по чл. 80 ГПК (л. 24). Възражението за прекомерност е неоснователно, доколкото размерът на адвокатския хонорар без ДДС е под предвидения размер съгласно чл. 8, ал. 1 вр. чл. 7, ал. 2, т. 4 от Наредба № 1/09.07.2004 г., при съобразяване разпоредбата на § 2а от Наредбата. Претендираното адвокатско възнаграждение кореспондира с обема на предоставените адвокатска защита и съдействие, включително при съобразяване Решение по дело С-438/22 на СЕС и зададените с него критерии за справедливост. Водим от гореизложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,