Решение № 9490 от 9.10.2025 г. на ВАС по адм. д. № 5702/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика (ОДОП) София при ЦУ на НАП, приподписана от юрк. Мирчева, срещу Решение 8141/10.03.2025 г., поправено с Решение за поправка на очевидна фактическа грешка 14287/25.04.2025 г., постановени по адм. д. 9731/2024 г. по описа на Административен съд София град (АССГ), в частта, с която по жалбата на Строй Транс 2020 ООД, ЕИК 117655328, адрес на управление в гр. София, [улица], представлявано от управителя Т. Амушев, е отменен Ревизионен акт (РА) 22002223004391-091-001/29.02.2024 г., поправен с РАПРА П-22221124044659-003-001/18.03.2024 г., издадени от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 1141/19.08.2024 г. на директора на дирекция ОДОП София в частта, с която в тежест на дружеството са установени допълнителни задължения за ДДС в общ размер на 1 354 161,04 лева. Наведени са касационните основания по чл. 209, т. 3, предл. 1 и 3 АПК, чието осъществяване се аргументира с пропуск на АССГ да анализира доказателствата по делото в тяхната съвкупност, вкл. свидетелските показания и заключението на ССчЕ във вр. с чл. 202 ГПК. Оспорват се изводите на първостепенния съд за неправилно приложение на чл. 122, ал. 1, т. 4 ДОПК и се акцентира върху пасивността на ревизирания да представи изискани от приходните органи доказателства. Сочи се игнориране на доводите на ревизиращите, че фактурите не съдържат задължителната информация по чл.114, ал. 1, т. 9, т. 10, т. 11 ЗДДС. Претендира се отмяна на решението в обжалваната част, отхвърляне на жалбата срещу РА и присъждане деловодните разноски, включващи държавна такса от 184,29 лв. и юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба, Строй Транс 2020 ООД, чрез адв. Младенов, в писмен отговор оспорва нейната основателност и иска оставяне в сила на решението. Прокурорът от Върховната касационна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, в състав на Първо отделение, след като прецени наведените в нея доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира следното: Касационната жалба е допустима като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея. Разгледана по същество, е основателна. Пред АССГ е оспорен Ревизионен акт 22002223004391-091-001/29.02.2024 г., поправен с РАПРА П-22221124044659-003-001/18.03.2024 г., издадени от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 1141/19.08.2024 г. на директора на дирекция ОДОП София, с който в тежест на Строй Транс 2020 ООД са установени допълнителни задължения за ДДС в размер на 1 354 161, 04 лева по 397 фактури, издадени от 13 доставчика, а именно: в размер на 7 376,89 лв. по 5 фактури, издадени от Григоров Трейд ЕООД; в размер на 39 059,40 лв. по 24 фактури, издадени от Пара Продакшън Ейч Ар ЕООД; в размер на 130 088,35 лв. по 39 фактури, издадени от Т. Строй ЕООД; в размер на 128 246,18 лв. по 31 фактури, издадени от ЖП - 2020 ООД; в размер на 89 769,92 лв. по 5 фактури, издадени от Интериор Стил 15 ЕООД; в размер на 41 562,60 лв. по 26 фактури, издадени от Вмв Ситистрой ЕООД; в размер на 95 406,67 лв. по 49 фактури, издадени от Алфико ЕООД; в размер на 205 171,92 лв. по 24 фактури, издадени от Дес Транс 09 ЕООД; в размер на 87 889,08 лв. по 33 фактури, издадени от Камекс - Ко, Кирилов и С-ие СД; в размер на 113 085,96 лв. по 47 фактури, издадени от Т.Б. Инвест ЕООД; в размер на 363 577,03 лв. по 82 фактури, издадени от Лъки Стар 83 ЕООД; в размер на 10 233,45 лв. по 6 фактури, издадени от Н.-В. Томов ЕООД и в размер на 42 693,59 лв. по 26 фактури, издадени от Томстил ЕООД. АССГ е приел, че оспорването на РА е допустимо като своевременно заявено от надлежна страна след изчерпване на възможността за обжалване на РА по административен ред и срещу потвърдената и изменената от решаващия орган негова част. Обосновал е извод за валидност на акта като издаден от компетентни органи по приходите в ревизионно производство, възложено също от овластен за това орган и че в хода на ревизията не са допуснати нарушения на процесуалните правила, носещи белега същественост. Според фактическите установявания на инстанцията по същество ревизираният осъществява строително-монтажни работи и продажба на строителни материали. Отказът да се признае право на приспадане на данъчен кредит по фактурите с предмет СМР ревизиращите аргументирали с непредставяне на доказателства за обектите, на които същите са извършени, за използваната техника, за вложените материали, техния произход, транспорт и труд. Относно фактурите с предмет стоки приходните органи са мотивирали недоказаност доставките поради липсата на договори, приемо-предавателни протоколи, произход на стоките, складови разписки, транспортни документи и др. За да обоснове извод за противоречие на РА с материалния закон по отношение на доставките на СМР по 5 фактури, по които е начислен ДДС в размер на 7 376,89 лв., издадени от Григоров Трейд ЕООД, АССГ е съобразил, че те предхождат датата на дерегистрацията на дружеството-издател. Позовал се е на заключението по ССчЕ, установяващо редовно воденото счетоводство, ценил е показанията на св. Д. В., работещ като счетоводител, но и заварчик на обекти на Строй Транс 2020 ООД и на св. Г. Ч., технически ръководител в Екодин ЕООД, в съвкупност с фискалните бонове и договор за СМР от 04.01.2022 г. за обект навесна конструкция автогара Плевен . По отношение на отказаното право на приспадане на данъчен кредит в размер на 39 059,40 лв. по 24 фактури, издадени от Пара Продакшън Ейч Ар ЕООД с предмет СМР за обекти .. сграда на 121-во СУ Георги Измирлиев в гр. София, многофункционална жилищна сграда в Божурище ... ремонт на помещения в сградата на СГКК в гр. Перник , възложени на ревизирания от Екодин ЕООД, АССГ е акцентирал върху ползването на подизпълнители от страна на Строй Транс 2020 ООД по три договора от 02.12.2021 г., от 21.11.2021 г., от 05.12.2021 г., свидетелските показания и надлежното осчетоводяване на фактурите, обосновавайки доказаност на доставките. Във връзка с доставките на СМР по 39 фактури, издадени от Т. Строй ЕООД за обект 121-во СУ Георги Измирлиев в гр. София от инстанцията по същество са ценени както договорите за СМР, включително този с подизпълнителя с дата 06.01.2022 г., приемо-предавателните протоколи, така и обстоятелството, че процесните фактури предхождат датата на дерегистрацията на дружеството, тяхното осчетоводяване и свидетелските показания, обуславящи извод за доказаност на предпоставките за възникване на право на приспадане на данъчен кредит в размер на 128 246,18 лв. Сходни с изложените са мотивите в първоинстанционното решение за доставките на СМР по 31 фактури, издадени от ЖП - 2020 ООД , по които е начислен ДДС в размер на 128 246,18 лв., 5 фактури, издадени от Интериор Стил 15 ЕООД, по които е начислен ДДС в размер на 89 769,92 лв. по 26 фактури, издадени от Вмв Ситистрой ЕООД, по които е начислен ДДС в размер на 41 562,60 лв. Същото се отнася и за отказа да бъде признато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 95 406,67 лв. по 49 фактури, издадени от Алфико ЕООД, за които доставки административният съд е ценил представените договори, приемо-предавателните протоколи и карта за поръчка-договор от 10.08.2020 г. Приел е за несъществено несъответствието между фактурите, представени от Алфико ЕООД с предмет по договор и фактурите, представени от ревизирания с предмет по договор обект Бояна . Според АССГ предметът на двата договора от 02.01.2020 г., сключени между Строй Транс 2020 ООД и Алфико ЕООД се отнася до ползване и предоставяне на строителна техника срещу заплащане. Съображенията на първостепенния съд за доказаност на доставките на СМР по 24 фактури с издател Дес Транс 09 ЕООД за отказаното право на приспадане на данъчен кредит в размер на 205 171,92 лв., поставят акцент върху договорите от 09.05.2022 г. и от 02.06.2022 г. с подизпълнителя с предмет укрепване на подпорна стена на десния бряг на р. Туфча, с. Брезница, общ. Гоце Делчев и аварийни ремонтно-възстановителни работи .. в землището на с. Мърчаево, общ. Гърмен, обл. Благоевград , което изпълнение се предава с приемо-предавателен протокол на възложителя Екодин ЕООД. Във връзка с доставките на стоки по 33 бр. фактури, издадени от Камекс - Ко, Кирилов и С-ие СД, по които от ревизирания е упражнено право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 87 889,08 лв. от инстанцията по същество е акцентирано върху съществуването на договор от 03.08.2020 г., по силата на който от събирателното дружество следва да се доставят строителни материали, текстилни и подови настилки, надлежното осчетоводяване на фактурите и свидетелските показания. Относно ползваното право на данъчен кредит по 47 фактури, издадени от Т.Б. Инвест ЕООД в размер на 113 085,96 лв. за доставки на стоки и услуги, решаващият състав е ценил договор от 10.08.2020 г., сключен между ответника по касация и доставчикът, въз основа на който с карта за поръчка от 01.07.2021 г. ревизираният възлага на подизпълнителя изграждане на електроинсталация за обект автогара Плевен с цел изпълнение по договор с възложителя Екодин ЕООД. Идентични са съображенията на АССГ за доказаност на доставките на стоки и услуги по 82 фактури, издадени от Лъки Стар 83 ЕООД, касаещи отказа да се признае право на приспадане на данъчен кредит в размер на 363 577,03 лв. За мотивиране на надлежното му упражняване съдът се е позовал на договор от 01.06.2020 г. за взаимно сътрудничество при доставка на стоки и услуги, сключен между доставчика и Строй Транс 2020 ООД и приел за установено ползването на товарен автомобил и строителна техника от ревизираното дружество съгласно договор за заем за послужване от 19.06.2020 г. и договор от 30.06.2021 г. По отношение на отказаното право на приспадане на данъчен кредит в размер на 10 233,45 лв. по 6 фактури, издадени от Н.-В. Томов ЕООД с предмет на доставките на стоки и услуги, АССГ се аргументирал с надлежно осчетоводените фактури и свидетелските показания, които доказвали реалността на доставките. Във връзка с доставките по 26 фактури, издадени от Томстил ЕООД с начислен ДДС в размер на 42 693,59 лв., административният съд е анализирал договора от 03.10.2021 г. с предмет сътрудничество при доставка на стоки и услуги, въз основа на който е издадена карта за поръчка от 01.02.2022 г., с която ревизираното дружество възлага на доставчика производство на кухненски шкафове по единична цена 2 975 лв., договора от 12.02.2022 г. с предмет изработка на мебели по поръчка. АССГ не възприел констатациите на ревизиращите органи за липсата на съпровождащи доставките документи. Позовал се на заключението по ССчЕ за редовно водено счетоводство и свидетелските показания, според които се установявало реалност на доставките. В обобщение е отбелязал възприетото в съдебната практика разбиране, че кадровата обезпеченост на доставчиците не е предпоставка за възникване и упражняване на правото на данъчен кредит. Решението е валидно и допустимо, но неправилно в обжалваната част като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила. Основателен е касационният довод, че от инстанцията по същество не са изложени мотиви със съдържанието по чл. 172а, ал. 2 АПК във вр. с § 2 ДОПК относно фактите по делото, фактическите и правни основания на акта и становищата на страните. Тяхното отсъствие препятства осъществяването на касационния контрол и поради това винаги е съществено процесуално нарушение, налагащо отмяна на решението. Съдът не е изяснил релевантните за спора факти и обстоятелства, не е обсъдил събраните доказателства, както и доводите и възраженията на страните. Не е направил обосновани правни изводи за това доказал ли е жалбоподателят, върху когото е доказателствената тежест, материалноправните предпоставки за признаване на правото му на приспадане на ДДС във връзка със стоките и услугите, за които доставчиците са му издали фактури. Съгласно чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС, точно транспониращи чл. 168, б. а) от Директива 2006/112, за да има право да приспадне дължимия или платен ДДС, данъчно задълженото лице следва да е получило облагаема доставка на стока или услуга, във връзка с която дължи или е платило този данък, и да използва тези стоки или услуги за следващите си облагаеми доставки. В изпълнение изискването на чл. 114, ал. 1, т. 9 и т. 11 ЗДДС получателят по доставката следва да притежава фактура или други документи към нея, в която стоките или услугите са индивидуализирани в достатъчна степен, за да е възможна проверката относно наличието на посочените по-горе материалноправни предпоставки (в този смисъл са решенията на СЕС от 8 май 2013 г. по дело С-271/2012., Petroma Transports SA, т. 36 и от 15 септември 2016 г. по дело С-516/14, Barlis 06, т. 30). В изпълнение на задължението си по чл. 123, ал. 1 ЗДДС той следва да води подробна счетоводна отчетност, която е достатъчна за установяване задълженията му по този закон (в този смисъл и т. 64 от решението на СЕС от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, Mahagеben kft, Pеter Dаvid). Отново според решенията на СЕС по тълкуване на чл. 168, б. а) от Директива 2006/112 съдът е длъжен в съответствие с националните правила за доказването да извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора, за да определи дали жалбоподателят може да упражни право на приспадане по процесните доставки (вж. в този смисъл Решение от 6 септември 2012 г. по дело Mecsek-Gabona, C-273/11, т. 53, Решение от 6 декември 2012 г. по дело Боник, C-285/11, т. 32, Решение от 31 януари 2013 г. по дело ЛВК-56, C-643/11, т. 57). За целите на тази преценка той може да вземе предвид данни относно доставки, предхождащи или следващи разглежданите в главното производство, както и свързани с тях документи (Решение от 18 юли 2013 г. по дело Евита - К, C-78/12, т. 38). Следователно, без да бъдат обсъдени представените от ревизирания доказателства, целящи да докажат предоставянето на услугите или предаването на стоките, не може да се обоснове извод за наличието на материалноправните предпоставки, посочени по-горе, само със счетоводното отразяване на фактурите в счетоводството му и в счетоводствата на доставчиците и заплащането на възнаграждението за доставките. По силата на чл. 51 ДОПК, но и на чл. 182 ГПК, приложим субсидиарно, вписвания в счетоводни книги могат да служат като доказателство на лицето или организацията, които са ги водили, но те се преценяват от съда според тяхната редовност и с оглед на другите обстоятелства по делото. АССГ не е обсъдил всички представени от ревизирания писмени доказателства (фактури, договори за изпълнение на СМР, оферти, протоколи акт. образец 19, количествено-стойностни сметки за завършени СМР, заявки, приемо-предавателни протоколи за предаване и приемане на стоките, товарителници, пътни листове и др.) и не е обосновал извод за това доказал ли е той или не наличието на посочените по-горе материалноправни предпоставки за надлежното упражняване на правото на данъчен кредит във връзка с оспорените доставки на стоки и услуги от Григоров Трейд ЕООД Пара Продакшън Ейч Ар ЕООД, Т. Строй ЕООД, ЖП - 2020 ООД, Интериор Стил 15 ЕООД Вмв Ситистрой ЕООД, Алфико ЕООД, Дес Транс 09 ЕООД, Камекс - Ко, Кирилов и С-ие СД, Т.Б. Инвест ЕООД, Лъки Стар 83 ЕООД, Н.-В. Томов ЕООД Томстил ЕООД по спорните 397 на брой фактури. Решаващият състав се е позовал на заключението на ССчЕ без да го обсъди с останалите доказателства. Същите не са анализирани поотделно и в тяхната съвкупност, нито е аргументирано защо са ценени показанията на свидетелите Д. В., счетоводител и заварчик, собственик на капитала на Камекс Ко, Кирилов и С-ие СД, но и пълномощник на Т. Б. Инвест ЕООД, както и счетоводител на Лъки Стар 83 ЕООД, и тези на Г. Ч., технически ръководител в Екодин ЕООД, как изложеното от всеки тях се отнася към количеството и обема на фактурираните стоки и услуги по спорните доставки, съпоставени към конкретните доставчици и обекти, в които са изпълнени различните строително монтажните работи вкл. с наетата строителната техника (вишка, мотокар и др.) и работна ръка и на които са доставени стоките (желязо, стомана, гранитогрес, титаниеви тръби, стоманени кухи профили, водоустойчив шперплат, строителни материали, подови настилки и др.) Тези обстоятелства са в корелация с верността съпътстващите частни документи, чието съдържание не се ползва с обвързваща доказателствена сила и следва да бъде преценено от съда. Както бе посочено, ако предпоставките за надлежно упражняване на правото на данъчен кредит не са доказани от жалбоподателя, то следва да бъде отречено, но дори и когато са доказани, съдът дължи обсъждане на наведените от приходните органи факти и обстоятелства и да формира преценка представляват ли те обективни данни за наличието на данъчна измама, извършена от самото данъчнозадължено лице, или от друг участник по веригата от доставки, за която то е знаело или е било длъжно да знае. При така изложените съображения настоящият касационен състав намира, че първоинстанционното решение в обжалваната му част, както и в частта за разноските, следва да се отмени и делото да се върне за ново разглеждане от друг състав на АССГ, при което да се разграничат спорните фактури и техните издатели, да се обсъдят конкретно представените към всяка една от тях съпътстващи доказателства заедно със заключението на вещото лице по ССчЕ, както и показанията на разпитаните свидетели, като се изложат съображения относно тяхната обективност и достоверност. Въз основа на дължимия съвкупен анализ на всички събрани доказателства и следващите от тях фактически изводи решаващият състав следва да формира своите правни доводи за разрешаването на спора между страните относно законосъобразността на оспорения РА. На основание чл. 226, ал. 3 АПК при новото разглеждане на делото първостепенният съд следва да се произнесе и по разноските за настоящата инстанция. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изр. първо, предл. последно във вр. с чл. 222, ал. 2, т. 2 АПК, Върховният административен съд, първо отделение