Решение № 10684 от 9.10.2024 г. на ВАС по адм. д. № 3880/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от Директора на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика /ОДОП/ - Варна при ЦУ на НАП срещу Решение 803 от 07.03.2024 г., постановено по адм. дело 437/2023 г. на Административен съд Русе, с което е обявен за нищожен Ревизионен акт /РА/ Р-03001822003903-091-001/22.03.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение 90 от 08.06.2023 г. на Директора на Дирекция ОДОП - Варна при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като постановено при допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила и в противоречие с материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че по делото са представени безспорни доказателства, че първата ЗВР е редовно връчена на заявения от ревизираното лице електронен адрес за кореспонденция с НАП [електронна поща], както и че същият е бил известен за провежданото спрямо него производство и в пълен обем е реализирал процесуалните си права. Акцентира, че задълженото лице е отправяло процесуално валидни изявления до ревизиращия екип посредством именно този електронен адрес и в хода на ревизионното производство не е заявил несъгласие с това обстоятелство. В подкрепа на тезите си излага подробни доводи в жалбата и претендира отмяна на атакуваното съдебното решение и връщане на делото на друг състав на съда за произнасяне по съществото на спора, ведно с присъждане на осъществените разноски. Ответникът по касационната жалба В. Б. Г. от [населено място], общ. Сливо поле, чрез процесуален представител, с писмен отговор и с писмени бележки оспорва основателността ѝ и претендира присъждане на осъществените разноски.. Прокурорът от Върховната прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, след като прецени валидността и допустимостта на обжалваното решение, в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Предмет на производството пред Административен съд Русе е обосноваността и законосъобразността на РА Р-03001822003903-091-001/22.03.2023 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Варна, потвърден с Решение 90 от 08.06.2023 г. на Директора на Дирекция ОДОП - Варна при ЦУ на НАП, с който за В. Б. Г. са определени задължения за ДДС по ЗДДС за периода от 31.01.2017 г. до 31.12.2018 г. в общ размер на 22 516,85 лв. - главница и 11 198,16 лв. - лихви, както и задължения за данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ за 2016 г. в размер на 1 342,00 лв. - главница и 805,82 лв. лихви. За да достигне до извод за нищожност на оспорения РА, първоинстанционният съд е приел от фактическа и правна страна следното: На 29.07.2022 г. е издадена Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ Р-03001822003903-020-001, с която е разпоредено извършването на ревизия на В. Б. Г., с регистрация като ЕТ В.Н.-3-В. Б., за определяне на задължения за данъчните периоди от 01.01.2016 г. до 31.12.2018 г. за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ и за данък върху годишна данъчна основа по чл.17 от ЗДДФЛ. Заповедта е връчена електронно на 08.08.2022 г. на ел. адрес [електронна поща]. Със ЗИЗВР Р-03001822003903-020-002/07.11.2022 г. е удължен срокът на ревизията, като той е определен до 06.01.2023 г. Заповедта е връчена електронно на 08.11.2022 г. на същия ел. адрес. Със ЗИЗВР Р-03001822003903-020-003/20.12.2022 г. в предметния обхват на ревизията са включени и задълженията по ЗДДС за данък върху добавена стойност за периода 31.01.2017 г. 31.12.2018 г. Връчването отново е електронно на 04.01.2023 г. Със ЗИЗВР Р-03001822003903-020-004/30.12.2022 г. срокът на ревизията е удължен до 08.02.2023 г. Този акт отново е връчен електронно на 04.01.2023 г. на горепосочения ел. адрес. Удължаването на срока е направено в хипотезата на чл.114, ал.4 от ДОПК във връзка със Заповед Р-03001822003903-ЗИД-001/30.12.2022 г. на Изпълнителния директор на НАП, по силата на която удължаването на срока на ревизията е до 08.02.2023 г. При тази фактическа установеност първоинстанционният съд е приел, че първоначалната ЗВР не е надлежно връчена и поради това издаденият РА е нищожен. Този извод е обоснован с нарушение на законовите изисквания връчването да се извърши на изрично деклариран от ревизираното лице е-mail адрес. Според съда, посоченият в заявлението за ПИК електронен адрес за кореспонденция с НАП не е равнозначен на електронен адрес по смисъла на чл. 28, ал. 2 от ДОПК. Наред с това, посоченият в заявлението за ПИК електронен адрес е съчетание от букви на кирилица и латиница и е различен от този, на който е изпратена ЗВР. Същата е следвало да бъде връчена на ревизираното лице на адреса за кореспонденция по чл.28, ал.1, т.1 ДОПК, който е посочен както в ЗВР, така и в РД и РА. Предвид нередовното връчване на ЗВР, решаващият състав е приел, че не е поставено началото на ревизионното производство, с което е допуснато особено съществен порок, обуславящ извод за нищожност на оспорения РА. Така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. Първоинстанционният съд е осъществил съвкупен анализ на събраните доказателства, в резултат на което е формирал обосновани и логически издържани фактически и правни изводи. Съгласно чл. 112, ал. 1 от ДОПК, ревизионното производство се образува с издаването на заповедта за възлагането на ревизия. В чл. 113, ал. 1 от ДОПК са посочени реквизитите, които следва да съдържа съответната ЗВР. За да узнае за наличието на висящо ревизионно производство, императивната норма на чл. 113, ал. 2 от ДОПК изисква задължителното връчване на ЗВР на ревизирания субект. С връчването й, задълженото лицето узнава за вече упражненото от приходните органи правомощие да започнат ревизия, както и кои са органите, извършващи ревизията, обхвата на ревизията и нейният срок. Невръчването на първата ЗВР на нейния адресат води до невъзможността тя да породи предвидените в закона правни последици, тъй като по този начин не може да се определи начален и краен срок на ревизията, нито да се изменя или развива по друг начин ревизионното производство. Според чл. 29, ал. 1 вр. с чл. 33 ДОПК връчването на съобщенията в административното производство се извършва на адреса за кореспонденция на субекта. Разпоредбата на чл. 29, ал. 4 ДОПК сочи, че съобщенията могат да се връчват чрез изпращане по телефакс, по електронен път при използване на квалифициран електронен подпис на лицата по ал. 2, електронен печат по смисъла на Закона за електронния документ и електронните удостоверителни услуги или по реда на чл. 26 от Закона за електронното управление. Нормата на чл. 28, ал. 2 ДОПК предвижда, че всяко лице има право да посочи пред органите по приходите електронен адрес за получаване на съобщения. Именно на този адрес, в случай, че лицето е посочило такъв, следва да се изпрати електронното съобщение в хипотезата на чл. 29, ал. 4 ДОПК. В случая, ревизираното лице не е посочило пред органите по приходите електронен адрес за получаване на съобщения по смисъла на чл. 28, ал.2 ДОПК. Противно на разбирането на касатора, такъв адрес не е посочен от ревизирания в заявлението му за ползване на електронни услуги, предоставяни от НАП, чрез персонален идентификационен код за достъп до информация, подаване на искания за издаване на документи от значение за признаване, упражняване или погасяване на права или задължения на хартиен носител и за подаване на декларации, документи или данни. Както в заявлението, така и в разрешението от НАП изрично е посочено, че посоченият електронен адрес се отнася до ползването на електронни услуги, предоставяни от НАП, а връчването на ЗВР, инициираща ревизионно производство, в никакъв случай не може да се квалифицира като такава услуга. Поради това не може да се приеме, че процесната ЗВР е надлежно връчена с изпращането й на електронен адрес [електронна поща], нито че същият е посочен от ревизирания като адрес за получаване на съобщения по чл. 28, ал.2 ДОПК. Ирелевантни за дължимата преценка са доводите на касатора за последваща кореспонденция между ревизирания и органите на НАП чрез същия електронен адрес, тъй като тези обстоятелства не могат да санират порочното връчване на ЗВР, инициирала ревизионното производство. След като за получаването на издадени от органите по приходите актове, документи и книжа ревизираното лице не е посочвало електронен адрес по смисъла на чл. 28, ал. 2 ДОПК, то ЗВР е следвало да му бъде връчена на адреса по чл. 28, ал.1, т.1 ДОПК, а именно адресът на управление на ЕТ. Тъй като това не е сторено и липсват доказателства, че задълженото лице е получило процесната ЗВР, то обосновано първостепенният съд е приел, че в хода на ревизионното производство е допуснат особен съществен порок, който засяга началото на ревизията. Този процесуален пропуск на приходните органи грубо накърнява правото на защита на ревизирания субект и осуетява възможността същото да бъде упражнено в пълен обем. Наред с това допуснатото нарушение накърнява принципите на обективност и служебно начало, прогласени с чл. 3 и чл. 5 ДОПК, както и осуетява преценката доколко ревизионното производство е образувано в рамките на преклузивния срок по чл. 109, ал.1 ДОПК. При невръчена ЗВР не е завършен фактическият състав, обуславящ надлежното образуване на ревизионното производство, а този порок пряко рефлектира върху действителността на обжалвания РА и обуславя извод за неговата нищожност. /така и Решение 6863 от 08.06.2020г. на ВАС по адм. дело 2509/2020г., VIII отд., Решение 13712 от 17.11.2014г. на ВАС по адм. дело 16463/2013г., VIII отд. и Решение 2380/04.03.2008г. на ВАС по адм. дело 10871/2007г., I отд./. Като е достигнал до същия краен извод, първоинстанционният съд е постановил правилно решение, което не страда от заявените касационно пороци и следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и направеното искане, в полза на ответника по касация следва да се присъдят осъществените в настоящото производство разноски, възлизащи на сумата от 650 лв. заплатено адвокатско възнаграждение. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение