Решение № 12747 от 27.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 14128/2014 г.

Решение № 12747 от 27.11.2015 г. на ВАС по адм. д. № 14128/2014 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. "Раис - 97" ЕООД, гр. Радомир обжалва решение № 4880 от 15.07.2014 г. на Административен съд, София град, постановен по адм. дело № 3270/2013 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 141111573/13.01.2012 г. на орган по приходите при ТД на НАП град София, потвърден с решение № 1796/24.07.2012 г. на директора на дирекция Обжалване и управление на изпълнението град София в оспорената му част относно отказ на право на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Ай Ти Ди" ЕООД, "Софгаз БГ Холд" ЕООД, "Джейсън Воарис Компания" ЕООД, "Билдинг 321" ЕООД, "Строй Къмпани 79" ЕООД, "Валкон 61" ЕООД, "Трип" ЕООД, "А Студио" ЕООД, "Жетрон" ЕООД, "Транс БГ Страда" ЕООД, и "Сивекса" ЕООД. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението като постановено в противоречие с материалния закон и доказателствата по делото. Подробни съображения във връзка с посочените касационни основания са изложени в представената по делото допълнение към жалбата на процесуалния представител на дружеството - жалбоподател адв. Анастасия Гебова, с характер на писмени бележки по спора. Искането е за отмяна на решението. Ответникът - директор на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика", град София, чрез процесуалния си представител юрк. Тодорова оспорва касационната жалба и моли да се отхвърли като неоснователна. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, първо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти съгласно чл. 220 и чл. 218 от АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество е неоснователна, поради следното: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред АССГ е бил ревизионен акт, в частта, в която на "Раис - 97" ЕООД е отказано право на данъчен кредит по фактури, издадени от "А Студио" ЕООД, "Джейсън Воарис Компания" ЕООД, "Софгаз БГ Холд" ЕООД, "Ай Ти Ди" ЕООД, "Билдинг 321" ЕООД, "Трип" ЕООД, "Сивекса" ЕООД, "Жетрон" ЕООД, "Транс БГ Страда" ЕООД, "Валкон 61" ЕООД и "Строй Къмпани 79" ЕООД. За да отхвърли жалбата съдът е приел, че актът е издаден от компетентен орган, при спазване на процесуалния и материалния закон. Материалната законосъобразност на отказа на правото на данъчен кредит, съдът е мотивирал с липсата на доказателства за реално осъществени доставки на СМР услуги и на стоки (цимент, плат, я. смес, евродизел). По доставките на стоки, съдът е посочил, че доставчиците не са представили доказателства от къде са ги закупили. По доставките на услуги са изложени мотиви за липса на данни в какво се изразяват съответните строително - монтажни работи, а за част от спорните фактури не е установен и обекта, за който се отнасят. Като аргумент, че услугите не са извършени, съдът е посочил и липсата на доказателства за необходимата кадрова, материална и техническа обезпеченост на доставчиците. Решението е правилно като краен резултат. По силата на чл. 68, ал. 2 във връзка с ал. 1 от ЗДДС, основна предпоставка за възникване и признаване на правото на данъчен кредит е осъществяването на доставки на стоки и услуги. Това е и първото условие, което подлежи на проверка от страна на съда при преценката за материална законосъобразност на ревизионния акт по чл. 160, ал. 2 ДОПК. В конкретния случай спорните фактури документират както доставки на стоки, така и доставки на услуги. Доставка на стока съгласно легалната дефиниция, дадена в чл. 6 от ЗДДС, е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката, респективно с извършването на услугите. Нормата от националния закон следва да се тълкува във връзка с чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО, която разпоредба дефинира доставката на стока като прехвърляне на правото на разпореждане с материална вещ като собственик. Съгласно чл. 9 от ЗДДС услуга е всяко извършване на услуга, а услуга по смисъла на чл. 8 от закона е всичко, което има стойност и е различно от стока, от парите в обращение и от чуждестранната валута, използвани като платежно средство. Нормата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обвързва възникването на правото на данъчен кредит от настъпването на данъчно събитие. По силата на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС правопораждащият юридически факт за настъпване на данъчно събитие при доставките на стоки е прехвърлянето на правото на собственост върху стоката, а при доставките на услуги - извършването на услугите. Следователно при спор за реалност на доставките на стоки, съдът дължи проверка преди всичко на фактите относно предаване и получаване на стоката между страните по пряката доставка, а при доставките на услуги - на фактите относно извършването им. В тази връзка неправилно съдът по доставките на стоки е акцентирал в мотивите си върху факта от къде доставчиците са закупили стоката. Произходът на стоката, както константно се приема в съдебната практика, е ирелевантен за реалността на доставките на стоки. Независимо от това от съвкупната преценка на представените в хода на ревизията писмени доказателства от преките доставчици и заключението на съдебно - счетоводната експертиза, съдът е направил правилен краен извод, че реалността на доставките на процесните стоки и услуги не е доказана. По доставките от "Билдинг 321" ЕООД в данъчен период м. 02.2009 г. и по доставките от "Транс БГ Страда" ЕООД в данъчен период м. 12.2008 г. освен преписи от спорните фактури с предмет "СМР съгласно акт обр. 19" и част от счетоводни регистри на доставчиците, по делото не са представени други доказателства за извършване на услугите. Това се отнася и за доставките на СМР услуги от "Джейсън Воарис Компания" ЕООД, "Софгаз БГ Холд" ЕООД, "Ай Ди Ти" ЕООД, "Житрон" ЕООД и "Строй Къмпани 79" ЕООД. Така представените документи не удостоверяват настъпването на данъчно събитие и възникването на правото на данъчен кредит по посочените доставки. По фактурите от "А Студио" ЕООД e отказано право на данъчен кредит в размер на 140 793.60 лева за данъчни периоди м. 06, м. 07, м. 08, м. 09. и м. 10.2007 г. Съдът е установил, че предмет на доставките са СМР съгласно акт. обр 19, СМР по договор, я. смес, евродизел. Правилно съдът е приел, че от представените писмени доказателства не се установява извършването на строителни услуги по спорните фактури, което е релевантният факт за настъпване на данъчно събитие, изискуемост на данъка и възникване на право на данъчен кредит. За част от услугите, освен препис от фактурите и счетоводни регистри, не са представени други доказателства. Част от представените протоколи за установяване и заплащане на натурални видове строителни и монтажни работи /от 12.07.2007 г./ не съдържат означение за обектите, на които са извършени работите. Други протоколи / от 2.07.2007 г., от 4.07.2007 г./ не съдържат описание на извършените строителни дейности, вид, количество. Протоколът от 31.08.2007 г. за премахване на асфалт и товарене на земни маси на обект в гр. Несебър на обща стойност 265 000 лева и ДДС от 45 000 лева не кореспондира по стойност с никоя от процесните фактури. За доставките на стоки - я. смес, евродизел, както и за СМР по фактурите, издадени от "А Студио" ООД в данъчен период м. 08.2007 г., по делото не са представени доказателства за изпълнението. Само фактурите и счетоводните регистри на доставчика не са достатъчни да удостоверят настъпването на данъчно събитие по спорните доставки и възникването на данъчен кредит. По отношение на доставчика "Джейсън Воарис Компания" ЕООД съдът е установил, че отказът на правото на данъчен кредит в общ размер от 8 282 лева е по четири фактури за данъчни периоди м. 08 и м. 09.2008 г. Предмет на доставките са "я. смес" и СМР по договор. За извършването на СМР, освен преписи от фактурите и счетоводни регистри други доказателства не са представени, в това число и актове обр. 19 и констативен протокол, въз основа на които са издадени фактурите. Във връзка с доставката на 420 кг "я. смес" по фактура № 1/20.08.2008 г. е представен приемо - предавателен протокол. Поради използваните съкращения и бланкетно описание на стоката във фактурата и в протокола, не може да се направи категоричен извод за вида на стоката, предмет на доставка, съответно нейното получаване и използването й в облагаемата дейност на получателя. По фактурите, издадени от "Софгаз БГ Холд" ЕООД съдът е установил, че предмет на доставките са цимент, плат и СМР по акт за данъчен период м. 12.2008 г. Фактическите констатации по тези доставки са аналогични на горните - за извършването на СМР услуги не са представени каквито и да било доказателства. За предаване на стоките са представени приемо - предавателни протоколи от 3.12.2008. за предаване на 3477 м плат на обща стойност 3998 лева без ДДС и от 16.12.2008 г. и от 19.12.2008 г. за 200 т. цимент на стойност 40 000 лева, всеки от тях. Представените протоколи по количество и стойност, съответстват на посочените, посочени във фактури № 4/3.12.2008 г., № 79/16.12.2008 г. и № 91/19.12.2008 г., но като частни документи, правилно са ценени от съда във връзка с останалите доказателства по делото. По фактурите от "Ай Ди Ти" ЕООД е отказано право на данъчен кредит в размер на 12 260.80 лева за данъчни периоди м. 01, м. 05. и м. 06.2008 г. Предмет на доставките са СМР по протокол от 5.01.2008 г., "я. смес" 420 кг по две фактури, резервни части за автомобили съгласно опис към съответната фактура. За извършването на строителни дейности и от този доставчик не са ангажирани каквито и да било доказателства, в това число и описаният във фактурата протокол от 5.01.2008 г. По доставките на резервни части, представените фактури и описи към тях, както и фискални бонове не са достатъчни да установят предаването и получаването на стоките. Описът е съставен и подписан единствено от доставчика. По доставката на "я. смес" важи изложеното по-горе относно описанието на стоката по начин, който не позволява да се определи нейния вид. За изпълнението на доставката на цимент по фактура № 299/1.09.2008 г. издадена от "Валкон 61" ЕООД с ДДС в размер на 8000 лева, в хода на ревизията са представени препис от фактурата, приемо - предавателен протокол от 1.09.2008 г. и счетоводни регистри на доставчика, които не са подкрепени с доказателства от счетоводството на получателя за получаване на стоките и последващо разпореждане с тях. По 16 фактури, издадени от Трип ЕООД е отказано право на данъчен кредит в общ размер от 63009.02 лева за данъчни периоди м. 03., м. 05, м. 06, м. 07, м. 08, и м. 10.2008 г. Тринадесет от фактурите документират СМР услуги на обект Защитено съоръжение гр. Перник, по договор от 14.02.2008 г., сключен между "Райс - 97" ЕООД и прекия доставчик. Три от фактурите имат за предмет доставка на стоки - цимент и желязо. В хода на ревизията са представени протоколи за отчитане, приемане и заплащане на изпълнени СМР на посочения обект, подписани от страните. Фактурите за доставки на стоки са придружени от приемо - предавателни протоколи. По фактурите от "Сивекса" ЕООД е отказано право на данъчен кредит в общ размер на 93576.60 лева, за данъчни периоди м. 06, м. 07, м. 08 и м. 09.2010 г. Фактурите документират "плащане съгласно договор" и "СМР съгласно акт обр. 19". В хода на ревизията от доставчика са представени четири договора, сключен с "Раис - 97" ЕООД за извършване на СМР, протоколи - акт обр. 19 за отчитане, приемане и заплащане на СМР от 30.06.2008 г. - 4 бр., от 21.07.2008 г., от 22.07.2008 г., от 23.07.2008 г. и от 27.07.2008 г., както и фискални бонове. За плащането по фактура № 75/6.08.2008 г. - не са представени доказателства за плащане. Протокол акт 19 № 1 от 30.06.2008 г. на стойност 34 166.66 и ДДС 6833.33 лева е съответства по стойност на фактура № 47/30.06.2008 г. По фактурите от "Житрон" ЕООД е отказано право на данъчен кредит в размер на 47 545.29 лева за данъчни периоди м. 10-12.2007 г. и м. 02.2008 г. по доставки с предмет СМР по договор, СМР съгласно акт обр. 19, строителни материали, я. смес, преасфалтиране. За услугите, освен преписи от фактурите не са представени други доказателства относно осъществяването им. Фактурите за доставки на стоки са придружени от приемо-предавателни протоколи, представени от преките доставчици. От жалбоподателя не са ангажирани други доказателства, за получаване на стоките и разпореждането с тях. Приложени са и фискални бонове за извършени разплащания в брой. По фактурите, издадени от "Строй Къмпани 79" ЕООД с предмет доставки на стоки /цимент, желязо, я. смес/, изработка на фундаменти и сондаж е отказано право на данъчен кредит в общ размер от 45 910 лева за данъчни периоди м. 10.2008 г. и м. 02.2009 г. За изпълнението на услугите не са ангажирани каквито и да било доказателства. По отношение на доставките на стоки са представени приемо - предавателни протоколи с бланкетно съдържание. Правилно съдът не е кредитирал представените в хода на ревизията приемо - предавателни протоколи във връзка с доставките на стоки от "Трип" ЕООД, "Житрон" ЕООД и "Строй Къмпани 79" ЕООД. Съображенията са аналогични на изложените по-горе, тъй като и тези частни документи не са подкрепени с други доказателства, включително и такива от счетоводството на ревизираното дружество във връзка с получаването и последващо разпореждане със стоките. Не са представени и писмени доказателства, находящи се у ревизираното лице във връзка с получаването на стоките и използването им в облагаемата му дейност, в това число и посочените в молбата от 26.02.2014 г. договори, превозни документи и др. По доставките на СМР услуги от "Трип" ЕООД и "Сивекса" ЕООД в хода на ревизията и в съдебното производство от ревизираното лице не са ангажирани доказателства, че описаните в представените актове обр. 19 строителни дейности действително са осъществени на конкретния обект, в това число и чрез съдебно-техническа експертиза. В тази връзка следва да се посочи, че съдът е изпълнил задължението си по чл. 171, ал. 4 АПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК и е дал указания за разпределението на доказателствената тежест в процеса с разпореждането от 7.05.2013 г. Въпреки дадената възможност и надлежно уведомяване, заключение по назначената допълнителна ССЕ не е събрано, тъй като жалбоподателят не е внесъл определения от съда депозит за вещо лице. От изложеното следва, че основната предпоставка за признаване на правото на данъчен кредит по спорните фактури не е установена от ревизираното лице - получател по доставките съгласно чл. 154, ал. 1 ГПК във връзка с § 2 от ДР на ДОПК, поради което крайният извод на първоинстанционния съд, че по процесните фактури не се установяват условията по чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1 във връзка с чл. 25 и чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС за възникване и признаване на правото на данъчен кредит е законосъобразен. Доводите на процесуалния представител на жалбоподателя в касационното производство, че фактите по настоящият случай са сходни, с фактите, при които СЕС е посочил условията, при които липсата на кадрова, материална и техническа обезпеченост на доставчиците е основание за отказ на правото на данъчен кредит, са неоснователни. Цитираното тълкуване се отнася до случай, в който извършването на услугите е установено. По процесните доставки не се установяват фактите по извършване на услугите, поради което посоченото тълкуване на Директива 2006/112/ЕО и цитираната практика на СЕС, са неотносими към предмета на спора. По тези съображения, настоящият състав намира че не са налице касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК, поради което решението, с което жалбата на "Раис - 97" ЕООД е отхвърлена, следва да се остави в сила. При този изход на спора право на разноски има ответника по касация. Първоинстанционният съд не е присъдил юрисконсултско възнаграждение, поради което и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК във връзка с чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения, дружеството следва да бъде осъдено да заплати сумата от 6832.27 лева. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,