Решение № 6476 от 23.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 9325/2016 г.

Решение № 6476 от 23.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 9325/2016 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. С. при ЦУ на НАП срещу решение № 4916/12.07.2016 г., постановено по адм. дело № 4042/2015 г. по описа на Административен съд, С.-град, с което е отменен изцяло РА № Р-2210-1307002-091-01/22.12.2014 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - гр. С., потвърден с решение № 408/21.03.2015 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. С. при ЦУ на НАП. за данъчни задължения на "А. Б." ЕООД - гр. С. за корпоративен данък в размер на 63 623,40 лв., вкл. и за непризнатото преотстъпване на корпоративен данък за 2012 г. в размер на 38 174,04 лв. и лихви общо в размер на 15 332,48 лв. (в частта за лихвата РА е изменен с решението на директора на дирекция "ОДОП" - гр. С. от 15 342,66 лв. на 15 332,48 лв.) за невнесен в срок корпоративен данък за посочената година, както и за присъдените в полза на дружеството разноски в размер на 2 830 лв. Релевират се оплаквания, че решението е неправилно поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон и необоснованост, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. В касационната жалба основното оплакване е за неправилно прилагане от съда на разпоредбата на чл. 167, ал. 1 ЗКПО, според която за да се ползва правото на преотстъпване на корпоративен данък по реда на Г. 22 от ЗКПО, вкл. и по реда на чл. 189б ЗКПО следва да е изпълнено общото изискване - към 31 декември на съответната година данъчно задълженото лице да няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения, а в процесния случай "А. Б." ЕООД такова задължение е било налице - задължение за корпоративен данък за 2011 г. в размер на 33 830,72 лв. и този факт дружеството не го е оспорил. Изложено е в касационната жалба, че по повод на тези задължения на дружеството е образувано изпълнително дело № 20128380401031 по описа на ЧСИ М. Б., по което НАП е присъединен взискател, както и че е спряно изпълнението по посоченото изпълнително дело с определение от 9.03.2012 г. на Софийски районен съд, считано от 22.02.2012 г. Неотправянето на покана за доброволно плащане на дължимата сума съд неправилно според касационния жалбоподател съдът е приел, че само наличието на установен данък не било основание да се приеме, че е налице подлежащо на изпълнение публично задължение, както и че не било доказано, че декларираното задължение за корпоративен данък за 2011 г. е подлежало на принудително изпълнение. Сочи, че съгласно чл. 168, т. 1 ДОПК публичното вземане се погасява, когато е платено, а законът не се интересува кой е платил. Относно изпълнителните основания по чл. 209, ал. 2 ДОПК според касационния жалбоподател подадената от дружеството ГДД представлява такова изпълнително основание за предприемане на принудително изпълнение. Позовава се и на съдебно-счетоводната експертиза, която е установила, че за корпоративния данък за 2011 г. е издаден и РА № 2101300843/29.04.2013 г., като задълженията са погасени на 11.10.2013 г., но счита, че този акт не е относим към спора, доколкото правото на преотстъпване на корпоративен данък за 2012 г. не е признато с оспорения пред първоинстанционния съд ревизионен акт, тъй като към 31.12.2012 г. има подлежащо на принудително изпълнение задължение за корпоративен данък за 2011 г. Според касатора неправилно съдът е отменил акта и в частта на декларирания от дружеството данък за внасяне, който не е внесен като резултат, като по този начин се получава, че за 2012 г. въобще не се дължи данък. Сочи се и, че съгласно съдебно-счетоводната експертиза дължимата лихва за забава е в размер на 11 777,81 лв. за периода от 1.04.2013 г. (доколкото срокът за плащане на корпоративния данък е 31.03.2013 г.) до 22.12.2014 г., когато е издаден ревизионния акт, а относно невнесените в срок месечни авансови вноски и неподаването на декларация по чл. 88 ЗКПО, дружеството дължи и лихва в размер на 4 164,85 лв. Подробни съображения, обосноваващи посочените касационни основания, са развити в касационната жалба, с която се иска отмяна на обжалваното решение и отхвърляне жалбата срещу ревизионния акт, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. В съдебно заседание касационната жалба се поддържа от юриск. Перпериева. Ответникът по касационната жалба "А. Б." ЕООД - гр. С. в депозирания по делото писмен отговор от адв. В. Ч., я оспорва по подробно изложени в него съображения и с искане за присъждане на направените разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за основателност на касационната жалба и за неправилност на обжалваното съдебно решение. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима. За да я разгледа и се произнесе по същество настоящият съдебен състав установи следното: За да отмени ревизионния акт първоинстанционният съд е изследвал правната регламентация на подоходното облагане, съдържащо се в ЗКПО, вкл. и за преотстъпването на корпоративния данък за земеделски производители, каквото е ревизираното дружество, предвид че дейността му е свързана с отглеждането на зърнени (без ориз) и бобови и маслодайни семена. Съдът е установил, че "А. Б." ЕООД е подал на основание чл. 189б ЗКПО ГДД за 2012 г., в която е упражнил правото си на преотстъпване на корпоративен данък в размер на 38 174,04 лв. при деклариран общ данък в размер на 63 623, 40 лв. Установено е от съда, че ревизията е установила, че жалбоподателят за 2011 г. е имал задължение за корпоративен данък в размер на 33 830,72 лв., което е погасено на 11.10.20913 г., както и че е представена фактура от 01.112013 г. за закупуване на актив - земеделска техника приспособление за слънчоглед. Прието е в обжалваното решение, че тълкуването на принципа на законоустановеност на данъка не обосновава извод, че задължението за плащане на данъка към посочената дата на издаване на ревизионния е било ликвидно, тъй като не е определено по основание и размер с ревизионния акт, нито пък на задълженото дружество е връчена покана за доброволно изпълнение на публичното задължение, като в тази връзка е налице позоваване на чл. 182, ал. 1 ДОПК, предвиждащ, че ако едно задължение не бъде изпълнено в законоустановения срок, преди да бъдат предприети действия за принудително изпълнение органът, установил вземането, съответно публичният изпълнител при НАП изпраща покана за доброволно изпълнение да плати задължението в 7-дневен срок. Според съда декларацията по чл. 92 ЗКПО е декларация по чл. 107, ал. 1 ДОПК за предварително установяване на корпоративен данък и по правило в този случай не се издава данъчен акт, но такъв може да се издаде по искане на задълженото лице или служебно, като във втората хипотеза това може да стане, само ако се установи несъответствие между декларираните данни и данните, получени от трети лица, след като се изчерпи реда по чл. 103 ДОПК. При установено внасяне от ревизираното дружество на 11.10.2013 г. на дължимия корпоративен данък за 2011 г. и неотправяне от приходните органи на покана за доброволно изпълнение, не е достатъчно според съда да се приеме, че е налице подлежащо на принудително изпълнение задължение (в конкретния случай за корпоративен данък). Наред с тези мотиви съдът е изложил и допълнителни мотиви, че следва да се имат предвид и чл. 4, § 4 от Регламент (ЕО) № 1857/2006 г. на Комисията от 15.12.2006 г. за прилагане на чл. 87 и чл. 88 от Договора към държавната помощ на малки и средни предприятия, осъществяващи дейност в производство на селскостопански продукти и за изменение на Регламент № 70/2001 г., както и решението на Европейската комисия С (2011)863 от 11.02.2011 г. относно § 15 относно Държавна помощ за България, Помощ I 546/2010 г. Направен е извод от съда, че дружеството в периода, следващ годината на преотстъпването е направил разходи за закупуване на посочената по-горе земеделска техника и с това условието по чл. 189б, ал. 2, т. 1 ЗКПО преотстъпеният данък е разходван и затова е налице основание за това преотстъпване, като е налице и позоваване на решение по адм. дело I 7196|/2014 г. на ВАС, Осмо отделение. Обжалваното решение е неправилно постановено. Първоинстанционният съд правилно е установил фактическата обстановка по делото и се е произнесъл относно наличието на данъчно предимство за ревизираното дружество като преотстъпване на корпоративен данък за 2012 г. предвид, че "А. Б." ЕООД е установено, че е земеделски производител и съгласно чл. 189б ЗКПО като такъв има право да го стори в размер на 60 на сто от печалбата от дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция (в процесния случай растителна продукция), но в същото време е отменил изцяло ревизионния акт. В този смисъл правилно в касационната жалба са изложени оплаквания, че съдът е отменил изцяло ревизионния акт, поради което е останал нулев резултат за внасяне от "А. Б." ЕООД. Затова в частта над сумата от 38 174,04 лв. до пълния размер от 63 623,40 лв. решението като недопустимо следва да бъде обезсилено и в тази част производството по делото следва да бъде прекратено. Настоящият съдебен състав на касационната инстанция не споделя изводите на решаващия административен съд, че за да се приложи разпоредбата на чл. 167, ал. 1 ЗКПО е следвало да е налице покана за доброволно изпълнение, а това означава, че не е могло да се пристъпи към принудително изпълнение и затова не са били налице подлежащи на принудително изпълнение публични задължения по смисъла на цитираната разпоредба. Наличието на неплатени публични задължения и/или лихви към 31 декември на съответната година означава, че са налице подлежащи на принудително изпълнение на посочените задължения. Установено е безспорно по делото, че към 31 декември на съответната ревизирана година "А. Б.." ЕООД има непогасени задължения за корпоративен данък за предходната 2011 г., който е заплатен на 10.11.2013 г., т. е. след 31.12.2012 г. Данъчните норми, като част от публичното право не подлежат на разширително тълкуване, а следва да се прилагат стриктно. Независимо кое тълкуване ще се приложи систематическо, граматическо или логическо, досежно разпоредбата на чл. 167 ЗКПО, то за подлежащите на принудително публични задължения не означава, че за тях е следвало да е започнало производството по принудително изпълнение, респ. да е изпратена покана за доброволно изпълнение. Законодателят не е обвързал задължението за публични вземания със започнало вече производство по принудително изпълнение, т. е. за тяхното събиране, в какъвто смисъл са изложени решаващите мотиви в обжалваното решение. Подлежащи на принудително изпълнение публични задължения означава те да са изискуеми. В този смисъл без всякакво значение е дали жалбоподателят е получил от публичния изпълнител покана по чл. 182 ДОПК за доброволно плащане, която представлява предварителния етап за пристъпване към принудителното събиране на задълженията. При положение, че е налице изпълнително основание, каквато съгласно чл. 209, ал. 2 ДОПК представлява ГДД по чл. 92 ЗКПО и в която дружеството е посочило в какви размери дължи корпоративен данък за 2011 г. и след като тези задължения са изискуеми, то по смисъла на чл. 167 ЗКПО представляват подлежащи и на изпълнение. Преобладаващата съдебна практика на ВАС е именно в този смисъл, поради което цитираното от съда решение по адм. дело № 7196/2014 г. на ВАС, Осмо отделение не се споделя от настоящия съдебен състав. Не е установено погасяване на дължимата сума за корпоративен данък за 2011 г. към 31.12.2012 г., като правилно касационният жалбоподател счита, че при образувано производство по принудително изпълнение на ЧСИ М. Б., последният не е превел на НАП дължимият размер на посочения данък и това не може да освободи дружеството от задължението му за заплащане на вземания на държавата за корпоративен данък към 31.12.2012 г., каквото е изискването на чл. 167, ал. 1, т. 1 ЗКПО. Погасяването на задължението за корпоративен данък за 2011 г. едва на 11.10.2013 г., вместо към 31.03.2012 г., не води до отпадане на задължението на данъчния субект по чл. 167, ал. 1, т. 1 ЗКПО. Относно позоваването от съда на разпоредбите на чл. 4, § 4 от Регламент (ЕО) № 1857/2006 г. на Комисията от 15.12.2006 г. за прилагане на чл. 87 и чл. 88 от Договора към държавната помощ на малки и средни предприятия, осъществяващи дейност в производство на селскостопански продукти и за изменение на Регламент № 70/2001 г., както и решението на Европейската комисия С (2011)863 от 11.02.2011 г. относно § 15 относно Държавна помощ за България, Помощ № 546/2010 г., следва да се посочи, че макар да е изпълнено от ревизираното дружество условието за закупуване на земеделска техника с преотстъпения данък, при положение, че не е изпълнено условието на чл. 167, ал. 1, т. 1 ЗКПО, неправилно и необосновано съдът е приел, че данъчното предимство чрез преотстъпване на корпоративен данък е ползвано законосъобразно. Освен това в цитирания Регламент не са предвидени конкретни права, които да са пряко приложими, а е предоставено на държавите-членки да определят какви държавни помощи да предоставят, за което уведомяват Комисията, поради което именно с чл. 167 ЗКПО българският законодател е уредил условията за преотстъпване, както и да не се допуска преотстъпване на данък на неизрядни платци към фиска. В този смисъл е и решение по адм. дело № 290/2016 г. на ВАС, Първо отделение. С оглед гореизложеното обжалваното решение е неправилно в частта, в която е отменен ревизионния акт за отказаното преотстъпване на корпоративен данък за 2012 г. в размер на 38 174,04 лв. и като такова следва да бъде отменено, включително и в частта за присъдените разноски в размер на 2 830 лв. На основание чл. 222, ал. 1 АПК следва да се постанови друго решение по съществото на спора, с което жалбата на "А. Б." ЕООД срещу ревизионния акт за непризнатото преотстъпване на корпоративния данък в размер на 38 174,04 лв. и лихви общо в размер на 15 332,48 лв. (в тази част изменени с решението на решаващия орган от 15 342,66 лв. на 15 332,40 лв.) за невнесен в срок корпоративен данък за посочената година в общ размер на 63 623,40 лв. В частта, в която съдът е отменил ревизионния акт и за декларирания от дружеството данък за сумата над 38 174,04 лв. за разликата до пълния размер от 63 623,40 лв. решението е недопустимо и следва да се обезсили и в тази част производството по делото следва да бъде прекратено. Предвид изхода на делото на касационния жалбоподател следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на общо 5 797,36 лв. за двете съдебни инстанции. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделениe