Решение № 13954 от 20.12.2024 г. на ВАС по адм. д. № 6813/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК във връзка с чл. 160, ал. 7 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Серпис ЕАД, чрез процесуален представител адв. Х. Начев против решение 659/15.05.2024 г. на Административен съд - гр. Габрово, постановено по адм. дело 269/2023 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт Р-04000723002150-091-001/01.08.2023 г. на органи по приходите при ТД на НАП Велико Търново. В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението поради съществени нарушения на материалния закон и на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Касаторът оспорва изводите на съда за неприложимост на изключението по чл.70, ал.2, т.2 ЗДДС, при което правото на данъчен кредит за разходите по придобиване и експлоатация на лек автомобил следва да се признае. В тази връзка в касационната жалба са изложени подробни съображения, че автомобилът е закупен на 03.01.2023 г., заведен е в счетоводството на дружеството по сметка 304 Стоки (търговски наличности) и по-малко от два месеца от придобиването му е обект на разпореждане под формата на продажбата чрез отдаване под наем по договор за финансов лизинг. Касаторът счита, че със самото записване и трансформиране на актива в стока е приложимо изключението по чл. 70, ал.2, т. 2 ЗДДС от ограничението на правото на приспадане по чл. 70, ал.1, т. 4 ЗДДС, тъй като трансформираният в стока актив е отреден за препродажба. В тази връзка оспорва и преценката на съда на представените писмени доказателства за препродажба на автомобила договор и приемо предавателен протокол от 14.03.2023 г. като съставени за целите на ревизионното производство. Счита, че от събраните писмени доказателства за плащане по договора от 19.04.2023 г. и свидетелски показания на купувача на автомобила е установено, че фактическите отношения по сделката датират отпреди началото на ревизионното производство, започнало на 21.04.2023 г. с връчването на заповедта за възлагане на ревизията. Искането е за отмяна на решението. Претендира се присъждане на съдебни разноски съгласно представен списък. Ответникът - директор на дирекция Обжалване и данъчно - осигурителна практика, град Велико Търново, чрез гл. юрк. Т. Лазаров оспорва касационната жалба и моли да се отхвърли, по съображения, изложени в представен по делото писмен отговор. Претендира разноски съгласно представен списък. Заключението на прокурора от Върховна прокуратура е за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти, на основание чл. 218 и чл. 220 АПК, приема следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна, по следните съображения: Предмет на оспорване пред административния съд е бил ревизионен акт Р-04000723002150-091-001/01.08.2023 г. на органи по приходите при ТД на НАП Велико Търново, потвърден с решение 89/19.10.2023 г. на директор на дирекция Обжалване и данъчно - осигурителна практика, гр. Велико Търново при ЦУ на НАП, с който на Серпис ЕАД са установени задължения за ДДС в общ размер на 10 445.66 лева и съответните лихви в размер на 572.42 лева, резултат от отказ на право на данъчен кредит за данъчни периоди м. 01 и м. 02.2023 г. С обжалваното съдебно решение съдът е отхвърлил жалбата като неоснователна. За да постанови този резултат, съдът е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи по приходите по смисъла на чл.119, ал.2 ДОПК с предписаните от закона форма и съдържание и в съответствие с материалния закон. От фактическа страна съдът е установил следното: През данъчен период м.01.2023 г. Серпис ЕАД е придобило лек автомобил марка Лексус НХ 300Х чрез вътреобщностно придобиване (ВОП) от доставчик, регистриран за целите на ДДС в Швеция. Автомобилът е регистриран в Р. България на 31.01.2023 г. като собсвеност на дружеството и заведен в счетоводството му по счетоводна сметка 304 Стоки. На основание чл. 86, ал. 1 ЗДДС е начислен ДДС в размер на 10 454.72 лева и е издаден протокол по чл. 117, ал. 1 ЗДДС, отразен в дневника за продажби за данъчен период м.01.2023 г. Ревизираното лице е упражнило право на приспадане на данъчен кредит, като е включило протоколът в дневника за покупки за същия данъчен период и справката-декларация по чл. 125 ЗДДС. През същия период е ползвано право на данъчен кредит в размер на 28,33 лв. и по фактура 3300381940/31.01.2023 г., издадена от Ауторек АД за заплатена продуктова такса, необходима за регистрация на автомобила, а през м.02.2023 г. общо в размер на 518,69 лв. по 4 бр. фактури, издадени от Авто свят ООД и Нано Керамик Про България ООД за извършени разходи, свързани с ремонт и подобрение на същия автомобил. Установено е, че са сключвани застраховки Гражданска отговорност, последната от които за срок от 11.05.2023 г. до 11.05.2024 г. От Агенция Пътна инфраструктура и ОД на МВР гр. Габрово е предоставена информация, че в периода м.02 м.06.2023 г. процесният автомобил многократно се е движил по републиканската пътна мрежа на територията на страната, а през м.03.2023 г. е напускал пределите на страната. В срока по чл. 117, ал. 5 ДОПК, дружеството е представило договор за продажба на изплащане на лек автомобил от 14.03.2023 г., сключен между Серпис ЕАД, в качеството му на продавач и Д. Б., купувач, както и три броя фактури за заплащане на вноски по договора. От представените по делото банкови извлечения е установено, че плащането на вноските е извършено по банков път, първата от които на 19.04.2023 г. Органите по приходите не са кредитирали тези доказателства, тъй като не са представени в хода на ревизията и предвид констатациите, че лекият автомобил е излязъл от територията на Р. България на 16.03.2023 г. и е влязъл на 21.03.2023 г., с други лица пасажери, в т.ч. И. Х. Н. - едноличен собственик на капитала в дружеството. Прието е, че автомобилът е използван от едноличния собственик на капитала на Серпис ЕАД след датата на сключване на договора за продажба на изплащане, за лични и/или служебни нужди от периода на покупката до момента на издаване на равизионния акт, поради което не е доказано наличието на изключенията по чл. 70, ал. 2, т. 2 ЗДДС, а именно автомобилът да е предназначен единствено за препродажба. От страна на приходните органи е отхвърлено и приложението на чл. 70, ал. 2, т. 5 ЗДДС, тъй като декларираната от дружеството дейност е търговия на форест пазари и продажба на активи компютърни компоненти и собствени недвижими имоти. В хода на съдебното производство са представени приемо-предавателен протокол за автомобила с дата 14.03.2023 г. и пълномощно с дата 14.07.2023 г., с което изпълнителният директор на дружество е упълномощил Д. Б. да управлява процесния автомобил в Р. България и чужбина /л. 165/. От показанията на свидетелката Д. Б. съдът е установил, че предаването на автомобила е станало в деня на подписване на документите договор и приемо-предавателен протокол в гр. София, от изпълнителния директор на дружеството, както и обстоятелството, че му е предоставяла автомобила при нужда. Със заключението на съдебно счетоводната експертиза, кредитирано от съда като компетентно и обективно изготвено, са потвърдени констатациите на органите по приходите по отношение на декларирания от дружеството ВОП. Вещото лице е установило, че за периода 14.03.2023 г. - 31.08.2023 г. по договора за покупко-продажба на автомобил на изплащане, Д. Б. е извършила пет плащания по банков път, всяко в размер на 750 лева, надлежно осчетоводени в счетоводството на дружеството. За всяко от авансовите плащанията, са издадени данъчни фактури, надлежно декларирани в справки-декларациите и включени в дневниците за продажби за съответния данъчен период, а начисленият ДДС по фактурите е платен. След проверка на приходите от дейността на дружеството за периода 01.01.2022 г. 31.12.2022 г. вещото лице е установило, че са формирани от комисионна услуга за продаден недвижим имот, от операции с инвестиции и от други извънредни приходи, като основната му дейност през този период е от продажба на услуги (комисионни за продажба на недвижим имот). При тези факти, съдът е приел, че не е доказано наличието на предвидените в чл. 70, ал. 2, т. 2 и т. 5 ЗДДС изключения, поради което правилно на основание чл. 70, ал. 1, т. 4 и т. 5 ЗДДС не е признато правото на приспадане на данъчен кредит. По отношение на представените писмени доказателства за продажба на автомобила - договор за продажба на изплащане на МПС от 14.03.2023 г., приемо предавателен протокол от 14.03.2023 г., фактури, издадени от ревизираното лице за платени вноски по договора от 14.03.2023 г. съдът е приел, че са без достоверна дата и са съставени единствени и само за нуждите на ревизионното производство, по съображенията на решаващия орган. По отношение на договора е посочил, че не е сключен в предвидената от закона форма за действителност по чл. 144, ал. 2 от ЗДвП и не произвежда транслативен ефект. В тази връзка е приел, че ревизираното дружество запазва собствеността върху автомобила, като посоченото за купувач лице може да се разглежда единствено като ползвател. Според съда показанията на св. Б., че автомобилът й е предаден на 14.03.2023 г., при подписване на договора, се опровергават от установените в хода на ревизията данни за напускането му на пределите на Р. България два дни след посочената дата на предаване, като в него са пътували лица, различни от купувача по договора, включително и едноличният собственик на капитала на дружеството - продавач. За представеното по делото пълномощно за управление на автомобила от Серпис ЕАД на Д. Б. съдът е посочил, че е с достоверна дата от 23.02.2024 г., като препис от това пълномощно е заверен от нотариус. Съобразил е и обстоятелството, че в противоречие с клаузите на представения договор, дружеството е извършило разходи за заплащането на застраховка на автомобила, годишна електронна винетка и техническо обслужване на автомобила. По отношение на непризнато правото на данъчен кредит в размер на 518.69 лева за данъчен период м.02.2023 г., за осчетоводените от дружеството разходи във връзка с експлоатацията на процесния автомобил за продуктова такса, петслойно нанокерамично покритие и др., съдът е приел, че са налице кумулативните предпоставки на чл. 70, ал. 1, т. 5 от ЗДДС за непризнаване на данъчен кредит. При липсата на доказателства за приложение на чл. 70, ал.2 ЗДДС, включително и че предназначението на процесния автомобил е за препродажба, то не е налице право на приспадане на данъчен кредит и по отношение на стоките и/или услугите, предназначени за поддръжката, ремонта, подобрението и експлоатацията на автомобила. С тези мотиви съдът е обосновал краен извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт. Решението е правилно като резултат. Съдът е установил, релевантните за спора факти и е приложил правилно материалния закон, като е разгледал основанията за отказ на правото на приспадане на данъчен кредит за данъчни периоди м.01 и 02.2023 г. за придобиването на лек автомобил от Серпис ЕАД, гр. Габрово и за разходите по експлоатацията му, предвидени в чл. 70, ал.1, т. 4 и т. 5 ЗДДС във връзка с приложението на чл. 70, ал. 2, т. 2 и 5 от ЗДДС. Обстоятелството, че превозното средство е лек автомобил по смисъла на §1, т.18 от ДР на ЗДДС не е спорно и е установено от събраните по делото доказателства. По силата на чл. 70, ал. 1, т. 4 ЗДДС за придобиването на лек автомобил не е налице право на данъчен кредит, независимо от изпълнение на условията, предвидени в чл. 69 ЗДДС. Съгласно чл. 70, ал.1, т. 5 ЗДДС данъчен кредит не се признава и за стоките или услугите, предназначени за поддръжката, ремонта, подобрението и експлоатацията на мотоциклети и леки автомобили по т. 4, включително за резервни части, комплектовка, горивни и смазочни материали. В чл. 70, ал. 2 ЗДДС са уредени изключенията, при които ограничението в правото на приспадане по чл. 70, ал. 1, т. 4 и 5 ЗДДС не се прилага: когато превозните средства по ал. 1, т. 4 се използват единствено за транспортни и охранителни услуги, подготовка на водачи на МПС, включително при последващата им продажба (т.1), превозните средства са предназначени единствено за препродажба (търговски наличности) - т. 2 и когато превозните средства по ал. 1, т. 4 и стоките или услугите по ал. 1, т. 5 се използват и за дейности, различни от посочените в т. 1 - 4, в случаите, когато една или повече от изброените в т. 1 - 4 дейности са основна дейност за лицето; в тези случаи правото на приспадане на данъчен кредит е налице от началото на месеца, следващ месеца, за който е изпълнено изискването за основна дейност (т.5). В конкретния случай основният спор е свързан с наличието на основание по чл. 70, ал. 2, т. 2 ЗДДС. Дружеството касатор твърди, че придобитият от него автомобил е предназначен за препродажба, съгласно представените по делото доказателства за счетоводното му завеждане като стока по сметка 304 Стоки, за сключен договор от 14.03.2023 г. за продажба на автомобила на изплащане с купувач Д. Б., с уговорка правото на собственост да се прехвърли след пълното изплащане на цената, за предаване на автомобила на купувача по този договор с приемо предавателен протокол от 14.03.2023 г., за плащане на пет вноски по договора от 14.03.2023 г. в размер на 750 лева с начислен ДДС по фактури от 19.04.2023 г., 16.05.2023 г., 20.06.2023 г., 20.07.2023 г. и 21.08.2023 г., издадени от Серпис ЕАД и постъпването им по банкова сметка на дружеството съгласно представените банкови извлечения. Тези обстоятелства са потвърдени и от заключението на съдебно счетоводната експертиза, както и от показанията на св. Д. Б.. При преценката на писмените доказателства, неправилно съдът е приел, че договорът за продажба на лек автомобил на изплащане от 14.03.2023 г. като частен диспозитивен документ, е без достоверна дата. В това отношение са основателни доводите в касационната жалба. Договорът има достоверна дата по смисъла на чл.181 ГПК от деня на извършеното плащане по банков път на първата вноска по него 19.04.2023 г. Това се установява от представеното по делото банково извлечение, с основание за полученото плащане първа вноска по договор от 14.03.2023. Поради това договорът неправилно не е кредитиран от съда като годно писмено доказателство за предназначението на придобития лек автомобил за препродажба. Плащането на първата вноска по договора от 14.03.2023 г. е извършено след покана по чл.103 ДОПК от 29.03.2023 г. до ревизираното лице за коригиране на ползвания данъчен кредит за придобиването на автомобила и за разходите по експлоатацията му и предхожда започването на ревизията на 21.04.2023 г. С оглед на достоверната дата на договора и предвид останалите доказателства по делото, съдът е следвало да преценява и датата на фактическото предаване на автомобила по приемо предавателен протокол от 14.03.2023 г., респективно наличието на последваща доставка на лекия автомобил. Допуснатото нарушение на съдопроизводствените правила при преценка на частните документи, не е засегнало крайният извод на съда за липса на основания за приложение на чл. 70, ал.2, т.2 ЗДДС. Дори и да се приеме, че с фактическото предаване на автомобила по договора за продажба на изплащане от 14.03.2023 г., дружеството е извършило последваща доставка на стоката /препродажба/ по смисъла на чл. 6, ал. 2, т. 2 ЗДДС, то по делото е установено, че в периода от придобиването и регистрацията му на 31.01.2023 г. автомобилът е използван и за други дейности от дружеството. Това обстоятелство се потвърждава от представената от ОД на МВР Велико Търново справка за периода от м.02 до м.06.2023 г., от която е видно, че автомобилът е използван като транспортно средство преди сключване на договора от 14.03.2023 г., а за периода от 16.03.2023 г. до 21.03.2023 г. е използван за транспорт извън територията на Република България. За периода преди 14.03.2023 г. от ревизираното лице не се твърди, че автомобилът е предаден и ползван от св. Д. Б.. За да се изключат ограниченията в правото на приспадане на платения ДДС за придобиването на лек автомобил и за разходите по експлоатацията му, предвидени в чл. 70, ал.1, т. 4 и 5 от ЗДДС, нормата на чл. 70, ал. 2, т. 2 ЗДДС изисква автомобилът да е предназначен единствено за препродажба (търговска наличност), не и да се използва за други дейности от задълженото лице, както законосъобразно е приел и първоинстанционният съд. В случая това условие не е изпълнено, тъй като дружеството е използвало автомобила, за което свидетелстват както справката на МВР за движението му на територията на страна и извън нея, така и направените от дружеството разходи във връзка с ползването му. Когато лекият автомобил се използва и за други дейности, нормата на чл. 70, ал. 2, т. 5 ЗДДС предвижда на самостоятелно основание отпадане на ограниченията по чл. 70, ал.1, т. 4 и 5 ЗДДС, стига основната дейност на задълженото лице да е една от изброените в ал.1, т.1-4 на чл. 70 ЗДДС. Противно на приетото от първоинстанционния съд понятието основна дейност за целите на чл. 70, ал.2, т. 5 ЗДДС е дефинирано в разпоредбата на § 1, т. 18а от ДР на ЗДДС (ДВ, бр. 94 от 2012 г., в сила от 1.01.2013 г.). Това е дейността на регистрираното лице, когато общата стойност на извършените от лицето доставки по една или повече от изброените в чл. 70, ал. 2, т. 1 - 4 дейности представлява повече от 50 на сто от общата стойност на всички изпълнени от лицето доставки през последните 12 месеца преди текущия месец, независимо дали са изтекли 12 месеца от регистрацията по този закон. От заключението на съдебно счетоводната експертиза по делото е установено, че основната дейност на ревизираното лице по смисъла на §1, т.18а от ДР на ЗДДС е комисионни услуги, която не е сред дейностите, изброени в чл.70, ал.1, т. 1-4 ЗДДС. Доводите в касационната жалба, че автомобилът е отдаден по договор за лизинг са в противоречие с предмета на сключения договор за покупко продажба на изплащане от 14.03.2023 г. С оглед на изложеното крайният извод на първоинстанционният съд, че са налице основанията по чл. 70, ал.1, т. 4 и 5 ЗДДС за непризнаване на правото на данъчен кредит за придобиването на лек автомобил от Серпис ЕАД и за направените разходи за експлоатацията му, се подкрепя от събраните доказателства и съответства на материалния закон. Решението е валидно, допустимо и правилно постановено и следва да се остави в сила. При този изход на спора, на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК разноски следва да се присъдят на ответника по касация за юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 391.62 лева, което съответства на фактическата и правна сложност на настоящото дело и осъществения обем на процесуална защита. Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,