Решение № 2469 от 27.02.2017 г. на ВАС по адм. д. № 3533/2015 г.

Решение № 2469 от 27.02.2017 г. на ВАС по адм. д. № 3533/2015 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба и допълнение към касационната жалба на М. С. Т. от [населено място] срещу решение № 158 от 28.01.2015 г. по адм. д. № 3024/2013 г. на Административен съд Пловдив, с което е отхвърлено оспорването на РА № 241206229/21.05.2013 г. на орган по приходите при ТД на НАП-[населено място], потвърден с решение № 856/15.08.2013 г. на ДД"ОДОП"-[населено място] за установени по реда на чл. 122 и чл. 124а ДОПК задължения по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2006 г. в размер на 515, 73 лв. и лихви - 371, 26 лв. и по чл. 48 ЗДДФЛ за 2007 г. в размер на 20 714, 66 лв. и лихви - 11 996, 18 лв. и вноски за ЗО за самоосигуряващи се лица: за 2006 г. - 213, 18 лв. и лихви -153, 46 лв. и за 2007 г. - 817, 59 лв. и лихви - 473, 48 лв. Изложени са доводи за неправилност на решението. Иска се отмяната му и присъждане на направените разноски за двете инстанции. Ответникът Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - [населено място], не се представлява в съдебните заседания, но от процесуален представител юрисконсулт е постъпила писмена защита, в която са изложени доводи за неоснователност на касационната жалба, искане за оставяне в сила на обжалваното решение и присъждане на следващото се юрисконсултско възнаграждение. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява становище за частична основателност на касационната жалба относно установените задължения по чл. 124а ДОПК. Касационната жалба, подадена в срок и от страна с правен интерес, засегната от акта, е процесуално допустима. Разгледана по същество, е частично основателна. За да отхвърли жалбата срещу оспорения РА с установени задължения по ЗОДФЛ/отм/, ЗДДФЛ и ЗО за ревизирани данъчни периоди от 2006 до 2007 години, издаден при ревизия по реда на чл. 122 ДОПК, първоинстанционният съд е обосновал мотиви за необорване констатациите на ревизията във връзка с установени обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК - превишение на разходите над приходите за периода, като не е възприел като основателни и доказани твърденията относно общия паричен поток, поддържани и в ревизията, извършена на съпруга П. Т., приключила с влязъл в сила РА, частично отменен с решение № 14505/03.12.2014 г. по адм. д. № 9268/2014 г. на Върховния административен съд, осмо отделение. Оспорения РА, при ревизия започнала през м. 12.2012 г. и приключила през 2013 г., е издаден по досегашния ред при съобразяване разпоредбата на § 35, ал. 1 ПЗР ДОПК, вр. чл. 119 ДОПК, преди изменението на разпоредбата, при което е валиден акт, подлежащ на контрол за законосъобразност. Основателни са възраженията свързани с разпоредбата на чл. 109, ал. 1 ДОПК за задълженията за 2006 г. Съгласно чл. 109, ал. 1 ДОПК, не се образува производство за установяване на задължения за данъци по този кодекс, когато са изтекли 5 години от изтичането на годината, в която е подадена декларация или е следвало да бъде подадена декларация. Този срок не е давностен, а е преклузивен срок. С изтичането му се препятства възможността на органите по приходите да установяват данъчните задължения за съответния данъчен период. Според правилата за броене на сроковете, за установяване на задължения по ЗДДФЛ за 2006 г. срокът започва да тече от 01.01.2008 г. и е изтекъл на 31.12.2012 г. Съгласно чл. 112, ал. 1 ДОПК ревизионното производство се образува с издаването на заповедта за възлагане на ревизия, а според правилото на чл. 114, ал. 1 ДОПК срокът за извършване на ревизията е до три месеца и започва да тече от датата на връчването на заповедта за възлагане. Видно от данните по делото, заповедта за възлагане на ревизията /ЗВР/ № 1206229 е издадена на 21.12.2013 г., но липсват данни същата да е връчена на лицето до 31.12.2012 г. Приложен е протокол към преписката, в който е отразено, че лицето е било поканено по телефона на 28.12.2012 г. да се яви в ТД на НАП, за да й се връчи издадена заповед за възлагане на ревизия. В хода на съдебното производство, по оспорване на сочения протокол от жалбоподателката, е открито производство по оспорване на протокола, но съдът е приел, че жалбоподателката не е ангажирала никакви доказателства, във връзка с оспорването му и същият като официален документ, поради неопровергаването му, се ползва с доказателствена сила. Възражението за невръчване на заповедта за възлагане на ревизията до 31.12.2012 г. е основателно и неправилно не е съобразено от съда. Началният момент на ревизионното производство е моментът на връчване на заповедта за възлагане на ревизия. С факта на връчването на ЗВР се свързва образуването на ревизионното производство, което е определящо за приложимия процесуален ред за извършването на ревизията и за компетентността на участващите в производството органи по приходите. Приложения протокол № 1218399/28.12.2012 г. изготвен от ст. инспектор по приходите при ТД на НАП, офис [населено място], съдържа единствено отправена по телефона покана към лицето да се яви в офиса на НАП за да й бъде връчена ЗВР, което е недопустимо да бъде приравнено на връчване на ЗВР. Не е изпълнена от страна на органа по приходите разпоредбата на чл. 29 ДОПК във връзка с връчване на съобщения, които се извършват на адреса за кореспонденция на субекта от органа по приходите или от друг служител/връчител/, чрез писмо с обратна разписка, чрез изплащане по телефакс или с електронно съобщение и връчването се отразява в разписка, която се прилага по преписката. Поради липса на доказателства за изпълнена процедура по връчване по съответния предвиден в ДОПК ред и връчване на процесната ЗВР № 1303381/27.12.2013 г. на ревизираното лице до 31.12.2012 г., процесното ревизионно производство се явява незаконосъобразно по отношение задълженията по чл. 35 ЗОДФЛ(отм.) за 2006 г. като образувано след изтичане на петгодишния преклузивен срок, визиран в чл. 109, ал. 1 ДОПК. Нарушението на административнопроизводствените правила с образуване и провеждане на ревизията след изтичане на срока по чл. 109, ал. 1 ДОПК е особено съществено, поради което само на това основание издаденият в това производство РА, е незаконосъобразен в частта за установените задължения по чл. 35 ЗОДФЛ(отм.) за 2006 г. По изложените съображения, обжалваното съдебно решение следва да се отмени в тази част и вместо него да се постанови друго, с което да се отмени като незаконосъобразен РА за установените задължения по чл. 35 ЗОДФЛ(отм.) за 2006 г. ведно с лихви за забава. По отношение установените задължения по чл. 124а ДОПК, макар и касационната жалба да не съдържа конкретни доводи в частта за установените задължения за ЗО и лихви към тях за ревизирания период от 01.01.2006 г. до 31.12.2007 г., настоящият съдебен състав, съобразно задълженителната разпоредба на чл. 218, ал. 2 АПК, следва да се произнесе относно съответствието на решението с разпоредбата на чл. 124а ДОПК, която е материалноправна и да съобрази постановеното ТР № 1/18.05.2016 г. по т. д. № 3/15 г. на Върховния административен съд, във връзка с което и до приключването му на основание чл. 229, ал. 1, т. 4 ГПК настоящото производство е спряно с определение от 16.03.2016 г. и съответно възобновено с определение от 20.05.16 г. В конкретния случай, на база установените обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК, ревизията е преминала към специфичния процесуален ред за извършване на ревизионно производство по ДОПК за установяване размера на дължимите данъци. С влизането в сила на Закона за изменение и допълнение на ДОПК, /обн. ДВ. бр. 14 от 15.02.2011 г., в сила от 15.02.2011 г./, разпоредбите на чл. 122 - 124 от ДОПК се прилагат съответно и за установяване на задължителни осигурителни вноски, но само за периодите след влизане на разпоредбата в сила. Разпоредбата на чл. 124а ДОПК, публикувана в ДВ, бр. 14/2011 г., в сила от 15.02.2011 г. според която разпоредбите на чл. 122 - 124 от ДОПК се прилагат съответно и за установяване на задължителни осигурителни вноски, е материалноправна и доколкото не й е придадено обратно действие, същата не може да служи като основание за определяне на задължителни осигурителни вноски по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК, за осигурителни периоди преди влизането й в сила, както е приложена в случая за периода от 01.01.2006 г. до 31.12.2009 г. Решението в тази част с отхвърляне на жалбата като неоснователна, са в противоречие с ТР № 1/18.05.2016 г. по т. д. № 3/2015 г. на Върховния административен съд, до приключването на което настоящото производство беше спряно на основание чл. 229, ал. 1, т. 4 ГПК. Според постановеното тълкувателно решение на Върховния административен съд, разпоредбите на чл. 122 - 124 ДОПК относно установяване на дължимост на задължителни осигурителни вноски са неприложими за периода преди приемането на чл. 124а ДОПК/ ДВ, бр. 14/2011 г., в сила от 15.02.2011 г./. Съобразно изложеното, решението в частта, с която е потвърден РА за установени вноски за ЗО за периода от 01.01.2006 г. до 31.12.2007 г. и съответните лихви за забава следва да бъде отменено и вместо него да бъде постановено друго, с което да се отмени РА в тази част като незаконосъобразен. В останалата част, решението е правилно. Ревизията е извършена по реда на чл. 122 ДОПК, вр. чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК, за което лицето е надлежно уведомено. Констатираните в хода на ревизията разходи надхвърлящи приходите са основание чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК за определяне данъчната основа за облагане с пряк данък по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК. Основата за облагане е съобразена с извършената ревизия на съпруга П. Т., приключила с влязъл в сила РА, частично отменен с решение № 14505/03.12.2014 г. по адм. д. № 9268/2014 г. на Върховния административен съд, осмо отделение. Правилно първоинстанционният съд е съобразил фактическите констатации, потвърдени и в хода на съдебното производство, тъй като те са относими и в пряка връзка с основата за облагане и на съпругата М. Т.. В съдебното производство по оспорване на РА на съпруга, Върховният административен съд е съпоставил началните салда, приети в съответния РА на съпругата и на съпруга и е коригирал паричните потоци с приходи от изплатени на съпругата суми от [фирма], с оглед на което ВАС се е съобразил с констатациите от РА на съпругата и е уеднаквил началното салдо и при двамата съпрузи. Това обстоятелство е съобразено и от първоинстанционния съд в производството по оспорване РА на съпругата. Потвърден е отказът за признаване на доказан приход към 01.01.2005 г. в размер на 260 000 лв., левова равностойност на 143 000 долара, по твърдение на ревизираните съпрузи, че са получени като дарение от починала племенница на съпруга. Недоказани са и останалите твърдения за приходи/разходи, съобразно което не е кредитирано и заключението на ССчЕ, изготвено на база единствено твърдения на ревизираните субекти. Съобразно изложеното, обжалваното решение в частта, с която е приет за законосъобразен РА относно установените задължения по чл. 48 ЗДДФЛ за 2007 г. и съответните лихви за забава, е правилно и следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора, съобразно уважената част от касационната жалба на касатора М. С. Т. от [населено място] се дължат разноски в размер на 548 лева от общо направените за двете инстанции в размер на 1310 лв./ адвокатско възнаграждение 1000 лв. по представен Договор пред АС-Пловдив, възнаграждение за вещо лице 300 лв., д. т. - 10 лв./, съобразно представените доказателства, при липса на представен списък за разноски. На ответната страна - Дирекция "ОДОП"-[населено място] присъденото юрисконсултско възнаграждение от първоинстанционния съд следва да се отмени за размер над 1002 лв. и за касационната инстанция да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 1002 лв. По компенсация, следва М. С. Т. от [населено място] да заплати на Дирекция "ОДОП"-[населено място] разноски за юрисконсултско възнаграждение за касационната инстанция в размер на 454 лева. Воден от горното Върховният административен съд, първо отделение