Решение № 6792 от 8.05.2019 г. на ВАС по адм. д. № 13643/2018 г.

Решение № 6792 от 8.05.2019 г. на ВАС по адм. д. № 13643/2018 г., VIII о., докладчик председателят Мариника Чернева Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на "Мар-Ко Фрут" ЕООД, представлявано от управителя С. Балтаков, срещу решение № 5383/10.09.2018 г., постановено по адм. дело № 12799/2017 г. по описа на Административен съд София-град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт (РА) № Р-2215-1405856-091-001/17.02.2015 г., издаден от органи по приходите в ТД на НАП – София, потвърден с Решение № 658/04.05.2015 г. на директора на Дирекция "ОДОП" - София. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон и необоснованост, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Иска се отмяната на съдебното решение и отмяна на РА. Претендира се присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът – директор на Дирекция "ОДОП" - София, чрез процесуалния си представител излага становище за неоснователност на касационната жалба с искане да се остави в сила като правилно обжалваното решение и да се присъди юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Настоящият състав на Върховния административен съд, осмо отделение, намира, че касационната жалба е подадена в законоустановения в чл. 211, ал. 1 АПК срок и от надлежна страна, спрямо която постановеният съдебен акт е неблагоприятен, поради което е процесуално допустима. При разглеждането й по същество съдът съобрази следното: Производството е за втори път пред Върховния административен съд като касационна инстанция. С първоначалното решение № 5143/18.07.2016 г. по адм. дело № 5502/2015 г. по описа на Административен съд София-град РА е отменен в частта, с която на "Мар-Ко Фрут" ЕООД е отказано право на данъчен кредит по фактури, издадени от "Ник Топ" ЕООД, както следва: № 0... 1/14.02.2012 г.; № 0... 2/15.02.2012 г.; № 0... 3/16.02.2012 г.; № 0... 5/01.03.2012 г.; № 0... 6/01.03.2012 г.; № 0... 7/02.03.2012 г.; № 0... 8/05.03.2012 г.; № 0... 13/07.03.2012 г.; № 0... 19/09.03.2012 г.; № 0... 20/12.03.2012 г.; № 0... 22/12.03.2012 г.; № 0... 23/12.03.2012 г.; № 0... 25/12.03.2012 г.; № 0... 27/13.03.2012 г.; № 0... 28/13.03.2012 г.; № 0... 30/14.03.2012 г.; № 0... ЗЗ/14.03.2012 г.; № 0... 32/14.03.2012 г.; № 0... 31/14.03.2012 г.; № 0... 29/14.03.2012 г.; № 0... 34/23.03.2012 г.; № 0... 35/23.03.2012 г.; № 0... 36/26.03.2012 г. частично за 3217, 20 лв. ДДС по отношение на тиквички и лимон; № 0... 37/27.03.2012 г.; № 0... 38/28.03.2012 г.; № 0... 42/03.04.2012 г.; № 0... 44/05.04.2012 г.; № 0... 47/06.04.2012 г.; № 0... 48/07.04.2012 г.; № 0... 50/09.04.2012 г.; № 0... 53/09.04.2012 г.; № 0... 58/12.04.2012 г.; № 0... 60/12.04.2012 г.; № 0... 64/02.05.2012 г.; № 0... 62/02.05.2012 г.; № 0... 66/03.05.2012 г.; № 0... 68/04.05.2012 г.; № 0... 71/05.05.2012 г.; № 0... 73/07.05.2012 г.; № 0... 75/08.05.2012 г.; № 0... 78/09.05.2012 г.; № 0... 80/10.05.2012 г.; № 0... 81/11.05.2012 г.; № 0... 83/15.05.2012 г.; № 0... 85/15.05.2012 г.; № 0... 87/16.05.2012 г.; № 0... 88/16.05.2012 г.; № 0... 90/22.05.2012 г.; № 0... 92/23.05.2012 г.; № 0... 97/29.05.2012 г.; № 0... 98/30.05.2012 г.; № 0... 99/01.06.2012 г.; № 0... 101/02.06.2012 г.; № 0... 103/04.06.2012 г.; № 0... 105/05.06.2012 г.; № 0... 106/06.06.2012 г.; № 0... 108/06.06.2012 г.; № 0... 110/07.06.2012 г.; № 0... 112/08.06.2012 г.; № 0... 114/11.06.2012 г.; № 0... 116/12.06.2012 г.; № 0... 118/13.06.2012 г; № 0... 125/03.07.2012 г.; № 0... 130/12.07.2012 г.; № 0... 132/14.07.2012 г.; № 0... 134/14.07.2012 г.; № 0... 136/18.07.2012 г.; № 0... 139/20.07.2012 г.; № 0... 142/23.07.2012 г.; № 0... 144/24.07.2012 г.; № 0... 146/25.07.2012 г.; № 0... 150/26.07.2012 г.; № 0... 147/26.07.2012 г.; № 0... 148/27.07.2012 г.; № 0... 151/27.07.2012 г.; № 0... 152/01.08.2012 г. частично за ДДС 738, 48 лв. за праскови и нектарини; № 0... 154/02.08.2012 г.; № 0... 156/02.08.2012 г. и № 0... 158/03.08.2012 г. като жалбата на "Мар-Ко Фрут" ЕООД е отхвърлена в останалата част, с която е отказано право на данъчен кредит по фактури № 10/05.03.2012 г., № 15/08.03.2012 г., № 17/09.03.2012 г., № 55/10.04.2012 г., № 57/11.04.2012 г., № 94/28.05.2012 г., № 121/21.06.2012 г., № 122/22.06.2012 г., № 123/21.06.2012 г., № 152/01.08.2012 г., № 12/06.03.2012 г., както и частично по фактура № 36/26.03.2012 г., издадени от "Ник Топ" ЕООД и по фактури, издадени от "Санчизекспорт" ЕООД. В производство по чл. 208 и сл. АПК, вр. чл. 160, ал. 6 ДОПК Върховният административен съд, състав на осмо отделение, с решение № 13950/17.11.2017 г. по адм. дело № 10603/2016 г. е отменил частично решението и е върнал делото за ново разглеждане от друг състав на същия съд по отношение на фактурите, издадени от "Ник Топ" ЕООД, по които РА е приет за незаконосъобразен. При новото разглеждане на делото Административен съд София-град е приел, че в съдебното производство не са представени достатъчно доказателства, които да обосноват, че именно "Ник Топ" ЕООД е извършил фактурираните доставки, поради което не е доказано получаването на стоките, посочени във фактурите. Съдът се е позовал на чл. 24, ал. 2 ЗЗД като е приел, че няма доказателства за предаване на процесните родово определени вещи (плодове и зеленчуци). Посочил е, че почти всички фактури са придружени със стокови разписки или товарителници, както и пътни листове, но тяхната доказателствена тежест е разколебана, тъй като не са представени доказателства, че доставчикът е разполагал със стоката, за да може впоследствие да я предаде. Решаващият състав е приел, че след като не са представени достатъчно документи, съпътстващи доставките по неосчетоводените фактури, то не е установено реалното им извършване. Поради това е отменил оспорения РА. Настоящият състав намира, че така постановеното решение е валидно, но частично недопустимо. Независимо от изричните указания на ВАС, съдържащи се в решението по адм. дело № 10603/2016 г. и диспозитива на същото, в който е посочено в коя част делото се връща за ново разглеждане, първоинстанционният съд е отменил РА в цялост. Той не е съобразил, че предмет на спора, поставен пред него, е РА само в частта, с която е установено задължение за данък добавена стойност в размер на 174 267, 38 лв. и следващите се лихви за забава по 79 бр. фактури, издадени от "Ник – Топ" ЕООД. Поради това като се е произнесъл по законосъобразността на РА и в останалите му части, решаващият състав е постановил недопустимо решение, което в частта му свръхпетитум следва да се обезсили. Решението следва да се обезсили и в частта му за разноските, които са присъдени върху целия материален интерес. Производството в тази част следва да бъде прекратено. Съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 2 АПК за допустимостта на решението касационният съд следи служебно. В останалата част решението на АССГ е валидно, допустимо и правилно, поради което трябва да бъде оставено в сила. Не е налице твърдяното от касатора противоречие в мотивите на съда. В ЗДДС има легална дефиниция на понятието доставка на стока, регламентирана в чл. 6 ЗДДС, но в същото време законодателят не е предвидил формален ред, признаци и характеристики, които следва да бъдат налице, за да се приеме за доказано реалното й изпълнение. Белезите, очертаващи реалността на една доставка, могат да се групират в две групи: първата касае признаците на изпълнение на престациите по сделката и относими доказателства към тях са - приемо-предавателни протоколи, разписки, товарителници, кантарни бележки и други подобни. Втората група признаци, от които може да се направи извод за реалното изпълнение на доставката, са косвените такива, които обосновават потенциалната възможност на доставчика - такива са материалната и ресурсна обезпеченост, наличието на разполагаемата стока предмет на прехвърляне, наличие на трудов потенциал, редовното водено счетоводство, в което в съотвествие с принципите на Закона за счетоводството хронологично и документално обосновано са вписани стопанските операции; налице е съпоставимост на приходите и разходите; начислен е ДДС по смисъла на ЗДДС; предмета на оспорената доставка е предмет на последваща облагаема доставка; в счетоводството на получателя по сделката има доказателства за заприходяването й; налице са и други доказателства в получателя за получаване на доставката. При преценката на всяка доставка дали е реално изпълнена, следва да се съобразят всички релевантни факти и обстоятелства, както и доказателствата във връзка с тях. Следва да се има предвид, че гореизброените признаци не е възможно да бъдат едновременно налице при всяка една доставка, но в хода на процесната проверка не са представени доказателства, че доставчикът преди това е разполагал със стоката, за да може впоследствие да я предаде, липсват и такива от които да може да се установи къде е съхранявана същата, тъй като се касае за разнородна стока, като особено стоките - плодове и зеленчуци, изискват значителна площ за съхранение. Въпреки, че е представен договор за наем, то същият е без приложени фактури за реално платен такъв, липсват складови и счетоводни документи за съхраняваните количества и видове стоки, липсват доказателства за наличие на товаро-разтоварна техника, поради което единственият възможен извод е, че не се доказва техническата обезпеченост за извършването на процесните доставки. По делото е установено, че от някои от фирмите са представени документи за транспорт, но правилно съдът е приел, че и това обстоятелство не е доказано. Това е така, защото повечето от фирмите, посочени в международните товарителници, изрично са декларирали, че не са издавали фактури на "Ник Топ" ЕООД и съответно не разполагат с транспортни документи до него. От приложените CMR е видно, че получател на транспортираните стоки е "Ник Топ" ЕООД, а не ревизираното лице, което би трябвало да е получател на транспортираните стоки. От представените пред първоинстанционния съд приемо - предавателни протоколи се установява, че същите са с издател ревизираното лице и прекият му доставчик, а не са между ревизираното лице и фирмите, които са извършили превоза. От страна на ревизиращия екип е безспорно установено, че не са калкулирани разходи на наем на транспортни средства, поради което очевидно същите не са предоставени. При направения по-горе анализ на доказателствата от първата инстанция и от настоящия съдебен състав се установява липсата на данни за реалното осъществяване от страна на "Ник Топ" ЕООД на спорните доставки по процесните 79 бр. фактури. Щом придобиването на правото на разпореждане като собственик със стоката /чл. 14, § 1 от Директива 2006/112/ЕО и чл. 6 ЗДДС/ е елемент от фактическия състав, пораждащ правото на приспадане, то за претендиращото данъчно предимство лице е тежестта да установи осъществяването на тези правно релевантни факти - чл. 154, ал. 1 ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. Като е достигнал до извод, че притежаването на фактурата не е достатъчно условие за възникване на правото на приспадане, административният съд е постановил правилно съдебно решение. От релевантните за правото на приспадане факти фактурата установява единствено количеството и вида на стоката и датата на възникване на данъчното събитие - чл. 114, ал. 1, т. т. 9 и 10 ЗДДС. Затова и индивидуализирането на вещите, за които получателят е придобил правото да се разпорежда фактически като собственик, следва да се извърши по друг начин, а не чрез посочването на вида им в данъчния документ. Неотносим е доводът на касатора, подкрепен с практика на СЕС и на ВАС, за недопустимост на данъчна практика, ограничаваща правото на приспадане на данъчен кредит заради недоказана материална и персонална обезпеченост на доставчика, тъй като определящите изводи на съда не са във връзка с установяването на отсъствие на лица, полагащи труд за доставчика. По тези съображения настоящият състав преценява решението в тази му част като правилно постановено и на основание чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора разноски следва да се присъдят на ответника в размер на 8545, 34 лева за осъщественото процесуално представителство от юрисконсулт пред административния съд по адм. дело № 12799/2017 г. и пред ВАС по адм. дело № 13643/2018 г., съобразно материалния интерес, за който касационната жалба е неоснователна. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, осмо отделение