Решение № 11345 от 28.10.2015 г. на ВАС по адм. д. № 13547/2014 г.

Решение № 11345 от 28.10.2015 г. на ВАС по адм. д. № 13547/2014 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на ЕТ "Благой Вълчев", представен от адв. Стефан Хаджииванов, срещу решение № 1858/11.08.2014 г. на Административен съд Пловдив по адм. д. № 304/2013 г., с която е отхвърлена жалбата му против ревизионен акт № 211202511/8.10.2012 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП - Пловдив в частта относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер 9 714.61 лева, ведно с лихвите за забава. Касаторът сочи опущения на съда в процеса на доказване и формирането на изводите за отсъствие на предпоставките за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит. Иска отмяна на решението и на РА. Претендира деловодни разноски. Ответникът по касация директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" Пловдив не изразява становище по жалбата. Заключението на прокурора е за неоснователност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: Пред АС Пловдив е оспорена частта от ревизионен акт № 211202511/8.10.2012 г., с която са определени в тежест на ЕТ "Благой Вълчев" задължения за ДДС в общ размер 9 714.61 лева и за закъснителни лихва върху главничното задължение в резултат на извършена корекция на декларираните от РЛ резултати за данъчни периоди 09 до 12.2008 г. и 06 до 10.2011 г. със стойността на упражнено в тези данъчни периоди, но непризнато от приходната администрация право на приспадане на данъчен кредит по издадени от "Бурда Строй" ЕООД и от "Макбизнес Форум" ООД фактури. Отреченото от приходната администрация данъчно предимство в размер 2 786.15 лева в д. п. м. 09 до 12.2008 г. е по фактури, издадени от "Бурда Строй" ЕООД с предмет на доставката дървени изрезки и в размер 6 928.46 лева по издадени от "Макбизнес Форум" ООД в данъчни периоди м. 06 до 10.2011 г. фактури с предмет на доставките дизелово гориво. Отказът е обоснован с резултатите от насрещни проверки на доставчиците, на които исканията за представяне на документи и писмени обяснения са връчени по реда на чл. 32 от ДОПК без да са изпълнени създадените с тях задължения. Обобщението на органите по приходите е, че не е установено издателят на фактурите да е доставил процесните стоки, поради което извършеното от него начисляване на данъка е неправомерно, което пък дисквалифицира правото на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. Очакванията на администрацията са били да се представят доказателства за предаването и транспорта на стоките и за идентифициране на лицата, участвали в предаването. Във връзка с доставките на гориво не са ценили обясненията на РЛ за транспорта като основна негова дейност и придобиването на горивото като средство за извършването й. Търсена е аналитична отчетност по сметка 302/1 "Материали" по отделно за всяко притежавано от ДЗЛ МПС, за да се проследи дали доставеното гориво е използвано за зареждане на тези МПС и да се установи връзката с последващи облагаеми доставки. Не са ценени представените пътни листове, тъй като в някои от тях не съдържали информация за час на тръгване и на пристигане, а и съществували несъответствия между часовете на тръгване и пристигане и приложените към фактурите фискални бонове, издадени в обекта на доставчика - бензиностанция в гр. Пловдив, ул. "Александър Стамболийски" № 9А. Не е дадена вяра и на обясненията за механизма на придобиване и продажба на дървените изрезки, който включва покупката им от доставчика и продажба без вземане на склад на "Рея - Елена Будовска" ЕООД, като стоката е превозвана по нареждане на дружеството до негови съконтрахенти като ВОД към гръцки търговци. РЛ е фактурирало доставката на стоките и на транспортната услуга към "Рея - Елена Будовска" ЕООД. Според администрацията доказването на предпоставките на правото на приспадане е разколебано от посочването в международните товарителници по договора за превоз с "Рея - Елена Будовска" ЕООД на място на натоварване на стоката в гр. Смолян, което е различно от адреса на търговския обект на "Бурда Строй" ЕООД, от който са издадени касовите бонове към фактурите. За да отхвърли оспорването, първоинстанционният съд е формирал сходни изводи по фактите и правото с тези на органите по приходите. Разяснил е понятието за доставка на стоки по националния данъчен закон, обвързал го е с преминаването на правото на собственост, което предвид предмета на доставките - родово определени вещи, е приел че следва да се осъществи по начините на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД. Към процесуалните тежести на жалбоподателя е отнесъл установяването на предпоставките на правото на приспадане на данъчен кредит, включително придобиването на собствеността върху стоките и използването им за последващи доставки, свързани с икономическата му дейност. Приел е, че в предмета на доказване следва да се включи и произхода на стоките. Споделил е търсенето на ответника за аналитично отразяване в счетоводството на жалбоподателя придобитото гориво за зареждането на кое МПС е използвано, както и отреждането на горивото за превоз по конкретни международни товарителници. Изключена е убедителността на доказването на доставката на изрезки с представените четири броя превозни билети, защото два от тях били издадени през м. 08.2008 г. и не можело да се отнесат към процесните доставки, а тези издадени в ревизираните периоди установявали индиции, тъй като представлявали документ във връзка с транспортирането на стоките. Правните изводи на съда не са повлияни от основаните на основното и допълнителното заключения на ССЕ установявания за съхраняването на кочаните, от които са издадени превозните билети в архива на ДГС Смолян и взетите от жалбоподателя счетоводни операции във връзка с доставките на изрезки и на превозна услуга към "Рея - Елена Будовска" ЕООД; издаването от него на експортни бележки към дружеството, които са индивидуализирани като съпътстващи документи в ЧМР. Оспореният съдебен акт е неправилен. Основателни са упреците на касатора към процесуалната дейност на съда по преценката на доказателствата за спорните доставки на стоки. Тази дейност е детерминирана от активността на страните по въвеждане на твърдения за осъществяването на юридическите факти, с чието осъществяване обвързват благоприятните за себе си правни последици. Това е съдържанието на състезателното начало в процеса /вж. чл. 8, ал. 2 от ГПК/. Спецификата на установяване на публични задължения с ревизионен акт предполага твърдението на администрацията за фактите да се обективира в акт от извънсъдебната фаза на производството - мотивите на РА /чл. 120, ал. 1, т. 5 от ДОПК/. В оспорения пред АС Пловдив РА органите по приходите са изключили възникването на данъчно събитие заради отказа им да ценят представените писмени доказателствени средства и очакването им да съществуват други доказателствени източници, които не са представени. Фактическите изводи на приходната администрация в РА не са основани на процесуалните правила и са резултат на порочно дедуктивно умозаключение. Непредставянето на поискани от доставчика доказателства не обуславя извод за липса на такива доказателства. Презумпцията на чл. 37, ал. 4 от ДОПК е относима единствено към субекта на процеса - вж. - чл. 37, ал. 1 - 4 от ДОПК и чл. 9, ал. 1, т. 2 от ДОПК. Пропускът на субекта ФЛ или ЮЛ /а не доставчика, който е участник без да е страна - чл. 9, ал. 3 от ДОПК/, поражда процесуалната възможност на другият субект - административния орган, да приеме, че изисканите, но непредставени доказателства, не съществуват. Неизпълнението на задължението на другите участници в производството да представят данните по чл. 37, ал. 5 от ДОПК не е скрепено с процесуалната тежест по ал. 4 от кодекса, а е възможен източник на административнонаказателна отговорност /вж. чл. 273 от ДОПК/. В случая не от ревизираното лице, а от неговия доставчик /неправосубектен към този момент/ са поискани доказателства за транспорт на процесните стоки; за техническа, материална и кадрова обезпеченост. Съдът не е отбелязал отликата в понятието за доставка на стоки по националното право и по съюзното право. Ако при действието на чл. 6, ал. 1 от ЗДДС доставка на стоки е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката /дефиницията на стока се съдържа в чл. 5, ал. 1 от ЗДДС/, то по интерпретацията на съюзното право, дадена от СЕС с решението по дело С-78/12, "...дадена сделка може да бъде окачествена като "доставка на стоки" по смисъла на чл. 14, § 1 от Директива 2006/112, когато чрез тази сделка определено данъчнозадължено лице прехвърля материална вещ и овластява другото лице да се разпорежда фактически с нея като неин собственик, без за това да е от значение формата на придобиване на право на собственост върху въпросната вещ." /т. 35 от решението/. Първостепенният съд е подценил доказателствената стойност на превозните билети и неоснователно е ограничил кръга на установяваните с тях факти. При действието на чл. 213 от Закона за горите, придружаването на дървесината с превозен билет е условие за правомерното извършване на правни и фактически действия на разпореждане с нея. Затова и посочването на касатора като купувач в превозния билет не е само индиция за транспорт, а и за прехвърляне нему на правото да се разпорежда фактически като собственик. Обратно на приетото от административния съд, доказателствените източници не си противоречат, а формират информационно единство - натоварването на стоката в гр. Смолян според международните товарителници кореспондира с превозните билети и съответства на обясненията на РЛ за механизма на доставките. Макар да съдържат твърдения за благоприятни за него факти, обясненията на търговеца са доказателствен източник - чл. 56, ал. 1 от ДОПК. Неоснователно са дисквалифицирани като доказателствено средство двата превозни билети, издадени в периода предхождащ ревизирания. По хипотеза настъпването на данъчното събитие предхожда издаването на данъчния документ, като част от фактическия състав по начисляването на данъка - вж. чл. 86, ал. 1 във вр. с чл. 25, ал. 1 и ал. 6, т. 1 от ЗДДС. Своенето на данъчния документ е едно от условията за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит - чл. 71, т. 1 от ЗДДС, но издаването на документа е задължение на доставчика и забавеното му изпълнение не засяга данъчното предимство. Съдът е надценил доказателственото значение на начина на водене от жалбоподателя на счетоводна отчетност във връзка с придобиването и изписването на дизеловото гориво. Ако отчетността е водена по начин, който не позволява привръзка на разходваното гориво с конкретно притежавано от ДЗЛ превозно средство, то неустановен остава единствено факта на разходването на конкретно количество гориво от този именно автомобил, а не и разходването въобще, като условие за извършваната от търговеца независима икономическа дейност. Без да се твърди и установява наличието на друг доставчик на гориво за ревизираните периоди и при приетите доказателствени средства за осъществени от РЛ превозни услуги; наличието на собствени превозни средства и доказаното с касови бонове плащане, следващият от индициите доказателствен извод е единствено възможен - за осъществени доставки от "Макбизнес Форум" ООД. Не се основава на логическите и на опитните правила очакването на съда за създаване на нарочни писмени доказателствени средства за предаването на горивата. При продажбата на течни горива чрез средства за измерване на разход и с арг. от чл. 3, ал. 2 от Наредба № Н-18/13.12.2006 г. за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти чрез фискални устройства и с оглед забраната по чл. 31, ал. 4 от Наредбата за сторно операции при продажби на горива, натрупани чрез ЕСФП, касовият бон удостоверява и предаването на стоката, тъй като количеството му е определено от средството за измерване. Неправилното първоинстанционно решение следва да бъде отменено, като се разпореди и отмяна на обжалваната част от РА. При този изход на спора на касатора се дължат разноски за съдебното производство в размер 285 лева. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение