Решение № 5214 от 1.6.2022 г. на ВАС, I о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Би Мармо ЕООД, с [ЕИК], чрез процесуален представител адв. П. Танева - Леви, срещу Решение 235/15.06.2021 г., постановено по адм. дело 715/2020 г. по описа на Административен съд (АС) Стара Загора, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу Ревизионен акт (РА) Р-16002419008159-091-001/10.08.2020 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Национална агенция за приходите (НАП) гр. Пловдив, потвърден с Решение 528 от 29.10.2020 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно- осигурителна практика ( ОДОП ) - гр. Пловдив при Централно управление (ЦУ) на НАП, с който на Би Мармо ЕООД не е признат данъчен кредит в размер на 23 118,55 лева, с прилежащи лихви 2 322,98 лева и допълнително са установени задължения за корпоративен данък по Закон за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) за 2018 г. в размер на 1 225,00 лева и прилежащи лихви в размер на 155,52 лева, както и корпоративен данък по ЗКПО за 2019 г. в размер на 10 328,70 лева, и дружеството е осъдено да заплати на Дирекция ОДОП - гр. Пловдив разноски по делото в размер на 1 644,52 лева. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на съдебното решение поради допуснато нарушение на материалния закон, съществени нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост касационни отменителни основания съгласно чл. 209, т. 3 от АПК. По същество се излага, че изводите на първоинстанционния съд за нереалност на процесните доставки са в противоречие както със заключението по назначената съдебно - счетоводна експертиза (ССЕ), така и с представените писмените доказателства, удостоверяващи получените от Би Мармо ЕООД доставки на счетоводни услуги, а именно - договори за счетоводно и счетоводно - консултантско обслужване, калкулации (Разходи по фактурите), приемо-предавателни протоколи (ППП), фискални бонове, счетоводни документи на Би Мармо ЕООД и на Найк - ВКП ООД, трудови договори на служителите в дружеството доставчик Найк - ВКП ООД и разчетно-платежни ведомости на доставчика. Също така се отстоява убеждението, че решението е в несъответствие със свидетелските показания на управителя на доставчика Найк - ВКП ООД В. Жекова. Посочено е наред с това, че изводите на АС Стара Загора противоречат както на практиката на Върховния административен съд, според която неустановената материална, техническа и кадрова обезпеченост не е основание за непризнаване право на данъчен кредит, след като са налице доказателства, че доставката е изпълнена и нейният предмет е получен от жалбоподателя, така и на практиката на Съда на Европейския съюз (СЕС), като в тази връзка посочва, че според трайната съдебна практика на СЕС всички обстоятелства, касаещи доставчика, могат да бъдат обект на контрол в негово ревизионно производство, но не могат да бъдат причина за лишаване от право на данъчен кредит на ревизираното лице (РЛ). Счита, че обжалваното решение е неправилно и в частта по ЗКПО, тъй като отчетените разходи по фактури, издадени от Найк - ВКП ООД, са документално обосновани по смисъла на чл. 10 от ЗКПО, поради което е следвало да бъдат признати в РА. По подробно изложени доводи в жалбата се иска отмяна на обжалваното решение и постановяване на друго такова, с което да отмени издадения ревизионен акт. Претендира се присъждане на деловодни разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът - директорът на Дирекция ОДОП - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, чрез гл. юрисконсулт К. Стоянова, оспорва касационната жалба като неоснователна по съображения, изложени в писмена защита. Претендира присъждане на разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 1644,52 лева за касационната инстанция. Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на оспорване пред АС Стара Загора е бил РА Р-16002419008159-091-001/10.08.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Пловдив, потвърден с Решение 528 от 29.10.2020 г. на директора на Дирекция ОДОП - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, с който на Би Мармо ЕООД не е признат данъчен кредит в размер на 23 118,55 лева, с прилежащи лихви 2 322,98 лева и допълнително са установени задължения за корпоративен данък по ЗКПО за 2018 г. в размер на 1 225,00 лева и прилежащи лихви в размер на 155,52 лева, както и корпоративен данък по ЗКПО за 2019 г. в размер на 10 328,70 лева. С решението си, АС - Стара Загора е отхвърлил жалбата на Би Мармо ЕООД срещу РА и е осъдил дружеството да заплати на Дирекция ОДОП - гр. Пловдив разноски по делото в размер на 1 644,52 лева. За да постанови този резултат първоинстанционният съд е приел, че РА е издаден от компетентен орган, в изискуемата форма и при липса на съществени нарушения на процесуалните правила. В частта по ЗДДС, решаващият съд е възприел констатациите на органите по приходите, като е посочил какво е установено за РЛ и доставчиците му в хода на ревизията и защо приходните органи приемат, че не следва да се признае право на данъчен кредит по фактури, издадени от Найк - ВКП ООД, Мебели Ивекс ООД, Ролпласт ЕООД и Джамбо ЕС.Б ЕООД. Въз основа на събраните доказателства, съдът е приел за безспорно, че не е доказано реалното извършване на доставките по фактури, издадени от Найк - ВКП ООД с предмет на доставките: счетоводни услуги . Съдът е приел, че по отношение на тези доставки от РЛ и доставчика са представени всички процесни фактури, към част от които са приложени калкулации, именувани разходи по фактура... ; фискални касови бележки за плащане; 14 броя договори за счетоводни услуги; два договора за предоставяне на персонал, както и приложения 1 и 2 към договорите. Отделно от това от страна на РЛ са представени и хронологични регистри с доставчик Найк - ВКП ООД. Извършена е констатация, че представените доказателства не установяват реалността на доставките на фактурираните услуги. Във връзка с това първоинстанционният съд е приел, че процесните фактури за доставка на счетоводни услуги, издадени от НАЙК - ВКП ООД, не съдържат достатъчно необходима информация за индивидуализиране на посочените в тях услуги, като същите не дават сведение и как е определена единичната стойност на услугите. Посочените обстоятелства, според съда не позволяват да се установи начина на калкулиране на цената на услугите и нейните елементи - материали и вложен труд. Съдът е определил договорите за счетоводни услуги с посочения доставчик като еднотипни, идентични и общо формулирани договори за счетоводно обслужване, в които също не е конкретизиран видът на услугите. Съдът е приел, че в представените приложения 1 към договорите не са посочени конкретни по вид и обем счетоводни услуги съгласно уреденото в чл. 1 на по-голяма част от договорите, а са общо договорени задълженията на изпълнителя Найк - ВКП ООД, което не позволява индивидуализацията на фактурираните услуги. Наред с това съдът е приел, че представените по делото приложения 2 към договорите за счетоводно обслужване не представляват приемо-предавателни протоколи, тъй като с тях страните са договорили по-скоро начина на формиране на възнаграждението на изпълнителя, като от същите не може да се установи приемане и предаване на конкретен резултат по договорена и извършена счетоводна услуга - липсва описание на това което се предава, съответно - приема, неговия вид и количество. В този ред мисли съдът е приел, че липсва каквато и да било информация за предаване на счетоводни документи от жалбоподателя на Найк - ВКП ООД, а също и за последващата им обработка от този доставчик на услугата, поради което според съда, доколкото не са представени други документи, единствено наличието на договор и издаването на фактура не представляват доказателства за реално извършване на услугите. По отношение на представените калкулации към някои от фактурите, именувани разходи по фактура... , съдът е приел, че в същите не се съдържа информация за конкретния обем на извършената услуга, нито за датата, на която те са съставени. По отношение на представените два броя договори за предоставяне на персонал от 31.05.2019 г. и от 06.06.2019 г. съдът е приел, че същите съдържат неясна информация, тъй като от една страна за страни по договора са посочени както възложител и изпълнител , така и наемател и наемодател , а от друга доколкото от събраните по делото доказателства, не се установява жалбоподателят да е имал търговски, складови или други помещения, собствени или наети, в които да е осъществявал своята дейност, не се доказва осъществяването на предвиденото в чл.1, ал. 2 от тези договори, че работното място на служителите за срока на договора ще бъде в обект складова база на наемателя, намиращ се в гр. Стара Загора . Според съда представеният договор за наем на недвижим имот от 01.06.2019 г. е частен документ, без материална доказателствена сила и достоверна дата, който освен това не кореспондира и с другите събрани по делото доказателства, в това число и заключението на вещото лице. В тази връзка не са кредитирани и свидетелските показания на управителя на доставчика В. Жекова. Наред с това, е прието, че представените доказателства (фискални бонове) за извършени плащания не обосновават реалността на доставките, тъй като макар да е установено, че представените към фактурите фискални бонове са издадени от регистрирани ЕКАФП, при съпоставка с отчетените към НАП продажби органите по приходите са констатирали неотчитане на обороти от тези ЕКАФП, което поставя под съмнение факта на реално разплащане по фактурите. По отношение на заключението по назначената по делото ССЕ, съдът е приел, че със същото се потвърждава единствено изпълнението на формалните предпоставки за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит, но не и съществуването на материалноправните такива. Предвид липсата на категорични данни, че фактурираните счетоводни услуги са били платени, съдът е счел за необоснован изводът от заключението по назначената експертиза, че процесните доставки са били платени в брой, тъй като същият е базиран само на обстоятелството, че при Би Мармо ЕООД е осчетоводено плащане в брой по фактурите. На следващо място, първоинстанционният съд е приел за безспорно, че не е доказано реалното извършване на доставките по три броя фактури, издадени от Мебели Ивекс ООД, Ролпласт ЕООД и Джамбо ЕС.Б ЕООД. Според съда обосновано правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер, възлизащ на 434,91 лева, е отказано поради факта, че закупените стоки диван, PVC прозорци и врати и детски играчки са предназначени за дейности, различни от икономическата дейност на лицето, като е взето предвид и установеното обстоятелство, че РЛ не разполага със търговски обект, собствен или нает, в който да използва закупените стоки - диван, врати и прозорци. Решаващият съд е приел, че РА е законосъобразен и в частта по отношение на определения корпоративен данък по ЗКПО. Прието е, че в разглеждания случай, е извършено преобразуване на счетоводния финансов резултат на РЛ за 2018 г. и 2019 г. със сумите от непризнатите разходи за външни услуги, документирани с фактурите, издадени от посочения в РД доставчик Найк - ВКП ООД, съответно с 12 250,00 лева и 101 168,24 лева, като в резултат е формиран положителен финансов резултат, въз основа на който са установени допълнителните задължения за корпоративен данък. Съдът е изложил, че доколкото извършване на доставките е останало недоказано, осчетоводяването на разходи във връзка с тях е незаконосъобразно, поради което обосновано с РА е увеличен счетоводния финансов резултат на дружеството с непризнатите на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО разходи по спорните фактури и е установен корпоративен данък за внасяне. Освен това, според съда, констатациите, че спорните услуги не са били реално извършени, предпоставя и наличието на хипотезата на чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО - за отклонение от данъчно облагане се смята и начисляването на възнаграждения или обезщетения за услуги, без те да са реално осъществени. На последно място съдът е приел, че предвид липсата на представени доказателства за връзката между посочените разходи и дейността на РЛ, обосновани са констатациите в РА, направени по реда на чл. 26, т. 1 от ЗКПО, за извършено преобразуване на счетоводния финансов резултат за 2019 г. със сума в размер на 2 118,71 лева, представляваща отчетени разходи по сметка 601 за детски играчки, диван и врати. Настоящият касационен състав намира, че обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно. Съдът е изяснил спора от фактическа страна и е установил фактите, релевантни за възникване и надлежно упражняване на правото на данъчен кредит по доставки на услуги по смисъла на чл. 9, ал. 1 ЗДДС. Изложените в решението мотиви по материалноправните предпоставки за непризнаване на правото на приспадане на данъчен кредит се споделят от настоящия касационен състав. Правилно с оглед предмета на спорните доставки съдът е изследвал фактите, свързани с извършването на счетоводни услуги, които пораждат настъпването на данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 2 ЗДДС и възникването на правото на данъчен кредит съгласно чл. 68, ал. 2 ЗДДС. Следва да бъдат споделени изводите на първоинстанционния съд за законосъобразно отказано право на данъчен кредит по издадените от Найк - ВКП ООД 24 бр. фактури към Би Мармо ЕООД, тъй като е останало неустановено изпълнението на материалноправните изисквания за упражняване правото на приспадане на данъчен кредит. Реалността на доставката е основно изискване за възникване и упражняване на правото на данъчен кредит, съгласно чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 от ЗДДС, в каквато насока са и изискванията на правото на ЕС, залегнали в Директива 2006/112/ЕО и решенията на СЕС. Поради това получателят на доставката следва да докаже нейната реалност с всички допустими доказателства и доказателствени средства. Следователно, по силата на правилото на чл. 170, ал. 1 от АПК (във връзка с § 2 от ДР на ДОПК) доказателствената тежест е на оспорващия, който следва по несъмнен начин да установи, че издадените от доставчиците му фактури обективират действителни стопански операции. С оглед на това той трябва да притежава и всички необходими документи за получаване на извършените услуги, след като именно от реалността на тези сделки черпи права за претендираното право на приспадане на данъчен кредит. В тази връзка настоящият съдебен състав споделя изводите на първоинстанционния съд, че в хода на административното обжалване от ревизирано дружество не са представени доказателства, от които да се установи конкретния предмет на фактурираните услуги и реалното им извършване. Следва да бъде посочено, че правилно съдът е приел, че представените от РЛ фактури не съдържат индивидуализация на посочените в тях счетоводни услуги, както и информация за това как е определена единичната стойност на услугите. За да бъде признато правото на приспадане на данъчен кредит по отношение на доставките на услуги следва да бъде установено наличието на разменени престации, при които възнаграждението на доставчика представлява действителната равностойност на получената услуга. По тази причина е необходимо индивидуализаране на вида на услугите в достатъчна степен, каквото в случая не е налице. До същия извод води и анализът на представените от РЛ договори за счетоводни услуги от 15.06.2018 г. и 25.01.2019 г., указващи правата и задълженията на възложителя и изпълнителя по съответния договор. Наличието на сключен договор не е достатъчно основание, за да се изведе категоричен извод, че е налице реално извършена доставка по смисъла на ЗДДС, тъй като за целите на данъчното облагане по смисъла на ЗДДС следва да са налице конкретни доказателства относно реалното изпълнение на фактурираните доставки, а договорът установява единствено съществуването на едно облигационно отношение между две страни. Правилно е установеното от ревизиращите органи и административния съд, че нито в договорите, нито в представените към тях Приложение 1 и 2 са посочени конкретни по вид и обем счетоводни услуги. По делото, противно на твърденията в касационната жалба, не са налични приемо-предавателни протоколи, от които да се установи приемане и предаване на конкретен резултат по договорена и извършена счетоводна услуга. Липсват и протоколи за възлагане на конкретни действия във връзка с извършване на услугите, като например - поръчки, писма или друга разменна кореспонденция. Не са представени отчети, протоколи анализи или други доказателства, съдържащи данни за това какво точно е свършено. Наред с това, не са представени и приемо-предавателни протоколи от нарочна комисия за връщане от страна на изпълнителя на документи на възложителя съгласно чл. 5, /3/, Раздел IV Обмен и съхранение на документи от Договор за счетоводно обслужване от 25.01.2019 г. (л. 204, том II), каквито документи неизбежно е следвало да бъдат изискани и съответно върнати, предвид спецификата на извършваните услуги. Посочените от първостепенния съд еднотипност и обща формулираност по отношение на съпътстващите фактурите договори разколебават убеждаващото им действие, което е несъвместимо с изискването за пълно доказване. В представените към договорите Приложение 1, с което най-общо са договорени задълженията на изпълнителя Найк - ВКП ООД и Приложение 2, съдържащо цени за формиране на възнаграждението на изпълнителя спрямо брой неконкретизирани по вид документи, консултации и др., също не са посочени индивидуализарани счетоводни услуги, а липсата на информация за всяко конкретно задание препятства определянето на размера на възнаграждението, полагащо се за него. Що се касае до представените калкулации към част от фактурите, които са именувани разходи по фактура , правилно първоинстанционния съд е приел, че същите не съдържат данни за обема на извършената работа, като прави впечатление, че цените за една услуга всеки път са определяни различно. В тази връзка освен споменатата от административния съд разлика в цените относно вписаната проверка на НАП , следва да се посочи, че изготвянето на оферти и превод също веднъж е определено на сума от 450,00 лева, а друг път на сума от 1254,78 лева. Същото се отнася и за цената на счетоводните консултации, които са определени както на цена от 900,00 лева, така и на цена от 1100,00 лева. Липсата на конкретизация на всяка от услугите отново препятства установяването на начина на ценообразуването, което поражда съмнение относно реалното извършване на услугата. Наред с това, въпреки наличието на фискални бонове за извършени плащания в брой, предвид установените несъответствия при съпоставка с отчетените към НАП продажби, първоинстанционният съд обосновано е стигнал до извода, че не се доказва и заплащане за извършване на счетоводните услуги. Обосновани са доводите на приходните органи, правилно възприети от решаващия съд, че при липса на други съпътстващи фактурите документи, индивидуализиращи извършените счетоводни услуги, начина на възлагането, извършването и предаването им, не може да се направи извод за реалност на доставките. Наред с това неубедително е доказването реалността на доставките само със счетоводните записвания на касатора, а именно извлечения от счетоводни сметки в хронологичен регистър. Дневникът на сметка съдържа информация за салдата, оборотите и всички операции, с които са формирани тези обороти, в количество (ако сметката се отчита и в количество) и стойност за избрания период. В този ред на мисли извлеченията от счетоводните сметки са носител единствено на хронологично систематизирана информация за стопанските операции от първични и/или вторични счетоводни документи (вж. чл. 6, ал. 1, т. 3 ЗСч /отм.) Тук е мястото да се посочи, че съгласно трайната съдебна практика на ВАС само въз основа на фактури и доказателства за счетоводното им отразяване от получателя не може да се обоснове извод за реалност на доставките, по които е начислен ДДС. Фактурата е първичен счетоводен документ и като такъв е носител на информация за регистрирана стопанска операция, като няма обвързваща доказателствена сила за съда. Осчетоводяването на фактурите при получателя само по себе си не доказва реалното получаване на услугата, защото представлява удостоверяване на това получаване от самото лице, което черпи благоприятни правни последици от осъществяването на твърдения факт. За целите на данъчното облагане е от значение има ли достатъчно данни за осъществена стопанска операция от регистрирани по ЗДДС данъчни субекти и съответно - начислен данък. Достатъчно доказателства в тази насока по отношение на доставчика не са ангажирани и констатациите на приходния орган за липса на реално извършени от него доставки не са оборени. Горепосочените изводи не се разколебават и от назначената ССЕ, което не допринася за формирането на нови заключения. Поставените въпроси, по които е работило вещото лице, основно касаят осчетоводяването, начина на осчетоводяване и разплащането по фактурите при жалбоподателя, които сами по себе си не доказват реалност на фактурираните услуги, поради което следва да бъдат ценени заедно с останалите доказателства по делото. Аналогично на изложеното досежно извлеченията от счетоводните сметки - при липса достатъчно доказателства за осъществяване на счетоводните услуги, само въз основа на факта на осчетоводяване на фактурите при РЛ, както и с оглед формалното отразяване на плащане в брой по тях не би могъл да се изведе извод за реалност на доставките по смисъла на чл. 9 от ЗДДС. Що се касае до свидетелските показания на В. Жекова - управител и съдружник в Найк - ВКП ООД обясненията, дадени от нея не внасят конкретика и яснота в обстоятелствата относно доставките на процесните услуги, като същите преповтарят и са в смисъла на обясненията, дадени при насрещната проверка на доставчика в хода на ревизията, поради което не променят крайните изводи за липса на реални доставки на услуги. Необосновани, на следващо място са твърденията, изложени в касационната жалба за противоречие с практиката както на Върховния административен съд, така и на Съда на Европейския съюз. Следва да бъде посочено, че принципно получателят по доставката не следва да доказва технически и кадрови ресурс на доставчиците си. Настоящата инстанция напълно споделя възприетата от ВАС и СЕС съдебна практика, според която не следва в тежест на получателя по доставките да се вменява в отговорност действията или бездействията на доставчиците в този смисъл са решения по дела С-324/11 (Gabor Toth), както и решение по съединени дела С-80/11 и С-142/11 (Mahageben kft и P. David), макар, че в интерес на получателя по издадените му фактури е да докаже положителният факт на тяхното фактическо извършване. В случая, обаче, този положителен факт реално извършени доставки на услуги не е доказан с представените от доставчика писмени доказателства. Следователно законосъобразен е отказа на правото на приспадане на данъчен кредит на получателя, поради недостатъчно убедителни доказателства за извършване на услугите, като липсата на кадрови ресурс, както правилно е възприето и от първоинстанционният съд, не може да служи като достатъчно основание за формиране на отказ за признаване правото на приспадане на данъчен кредит, поради което следва да се цени само като косвено доказателство в подкрепа на извода за липса на реални доставки. Въз основа на изложеното, правилно е заключението на съда, че жалбоподателят, при условията на пълно доказване, не е успял да обори извода на органите по приходите за липса на реално извършени доставки, а от там и за наличие на предпоставки да ползва право на данъчен кредит по фактурите, издадени от Найк - ВКП ООД, при което законосъобразно с РА е отказано право на данъчен кредит по тези фактури. На следващо място, правилно първоинстанционният съд е приел, че не е доказано реалното извършване на доставките по три броя фактури, издадени от от Мебели Ивекс ООД, Ролпласт ЕООД и Джамбо ЕС.Б ЕООД. Съгласно разпоредбата на чл. 70, ал. 1 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, когато стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или за дейности, различни от икономическата дейност на лицето (т. 2). В тази връзка следва да бъде посочено, че е необходимо да се установи с каква цел са били закупени съответните стоки, как същите се ползват и свързани ли са с дейността на РЛ, което не е сторено, като в хода на ревизията и в хода на съдебното обжалване не са ангажирани доказателства, с които да се установи, че въпросните стоки (детски играчки, диван, дограма) се ползват за икономическата дейност на дружеството, която е свързана с пчелен восък и пчелни продукти. Относно допълнително определения данък по ЗКПО: При условията на чл. 221, ал. 2 АПК настоящата съдебна инстанция споделя изводите на административния съд за законосъобразност на оспорения ревизионен акт и в частта му относно определените задължения за корпоративен данък поради извършена корекция на финансовия резултат на дружеството за 2018 г. и 2019 г. при условията на чл. 26, т. 2 от ЗКПО във връзка с чл. 10, ал. 1 от ЗКПО и чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО. С оглед изложените по-горе мотиви в частта по ЗДДС и недоказаното действително осъщестяване на процесните доставките, настоящият състав намира за правилно извършеното от органите по приходите преобразуване на декларирания от ревизираното лице счетоводен финансов резултат в посока увеличение с разходите по спорните фактури. След като не е доказано доставките на услуги да са получени, то не следва да се приемат за извършени и разходите във връзка с тях. За целите на ЗКПО доказването на реалността на сделките е от съществено значение, тъй като само при действително осъществени такива, могат да се признаят разходи за дейността при получателя по фактурите. Като е отчело в разходите за дейността стойността на услугите по спорните фактури, без действителното им извършване да е установено по безспорен начин, ревизираното лице неоснователно е намалило финансовия си резултат за ревизирания отчетен период. Правилно първоинстанционният съд е преценил, че доколкото е останало недоказано спорните услуги да са били реално извършени, се осъществява и хипотезата, предвидена в чл. 16, ал. 2, т. 4 от ЗКПО, съгласно която начисляването на възнаграждения или обезщетения за услуги, без те да са реално осъществени, се счита за отклонение от данъчно облагане. На следващо място съгласно разпоредбата на чл. 26, т. 1 от ЗКПО Не се признават за данъчни цели разходи, несвързани с дейността . В тази връзка с оглед липсата на представени доказателства за връзката между разходите за детски играчки, диван, дограма и дейността на РЛ, обосновани са изводите на първоинстанционния съд за законосъобразност на РА, в частта му, в която е извършено преобразуване на счетоводния финансов резултат за 2019 г. със сума в размер на 2 118,71 лева, представляваща отчетени разходи по сметка 601 за детски играчки, диван и врати. В заключение следва да се посочи, че след като е стигнал до краен извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт и е отхвърлил жалбата като неоснователна, Административен съд Стара Загора е постановил едно правилно решение, което не страда от пороците, сочени в касационната жалба, и при условията на чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила. При този изход на процеса на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК касаторът следва да бъде осъден да заплати на Национална агенция по приходите гр. София разноски по делото за настоящата съдебна инстанция (юрисконсулско възнаграждение) в размер на 1644,52 лева, определено при условията на чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба 1 за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,