Решение № 5103 от 19.04.2018 г. на ВАС по адм. д. № 8817/2017 г.

Решение № 5103 от 19.04.2018 г. на ВАС по адм. д. № 8817/2017 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 227 във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на Директор дирекция "ОДОП" - гр. П. при ЦУ на НАП, срещу решение № 1090/21.06.2017 г., постановено по адм. д. № 2560/16 г. по описа на АС гр. П.. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение по смисъла на чл. 209 от АПК. По подробно изложени доводи в жалбата, писмените бележки и в съдебно заседание касаторът моли да бъде отменено обжалваното решение и по същество отхвърлена жалбата на "В. - Ил 71" ЕООД. Претендира разноски. Ответната страна "В. - Ил 71" ЕООД, със седалище и адрес на управление: с. Б., чрез пълномощника си К. Темчев, в писмено становище излага доводи за правилност на обжалваното решение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като взе предвид доводите на страните и извърши дължимата проверка по чл. 218 от АПК, приема от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество е основателна Предмет на обжалване пред АС е бил Ревизионен акт /РА/ № Р-16002115009980-091-001/18.07.2016 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП-П. потвърден с Решение № 688 от 7.10.2016 г. на Д. Д. "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - П. при ЦУ на НАП, с който на "В. - Ил 71" ЕООД е отказано право на данъчен кредит в размер на 42120,20 лв. и е начислена лихва в размер на 3360,74 лв. За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че РА е издаден от компетентни органи, в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, при извършването на която не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила визирани в ДОПК. От фактическа страна за установено съдът е приел, че предмет на доставките от доставчиците "Ф." ЕООД и "Т. П." ЕООД са услуги - СМР по протокол и договор. Към процесните фактурите са представени договори, приемно-предавателни протоколи, актове обр. 19, като не е спорно извършеното разплащане по тях. Последното обстоятелство съдът е приел, че се установява и от приетото без оспорване заключение на ССчЕ. Процесните фактури отговарят на всички изисквания на ЗСч, поради което съдът е приел, че след съвкупен анализ с останалия събран по делото доказателствен материал се обосновава извод, че реално е престирана дължимата услуга, като отново се е позовал на заключението на експерта по ССчЕ. Приел е, че е налице съответствие на посочените отделни видове СМР и договореното, в съответствие с приемно-предавателните протоколи. Установените от органите по приходите липса на кадрова обезпеченост за част от услугите, съдът е приел, че не може да бъде основание за отказ на правото на данъчен кредит. Относно доставчика ЕТ "Д. Х.", с предмет на доставката "Услуга с багер-чук, разбиване на скална часа", съдът е приел че са събрани доказателства, че доставчика е имал кадрова и ресурсна обезпеченост да изпълни фактурираните услуги. Подробно е обсъдена и приложимата практика на СЕС и е прието, че липсват твърдения за участие или знание на ревизираното лице за наличие на данъчна измама, поради което РА като незаконосъобразен следва да бъде отменен. Процесните фактури, издадени от преките доставчици удостоверяват осъществени облагаеми доставки по смисъла на чл. 9, ал. 1 ЗДДС, надлежно документирани с първични счетоводни докумен ти, поради което съдът е приел, че данъкът е начислен при настъпило данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 1 от ЗДДС, поради което е настъпило право на данъчен кредит за получателя. Решението е неправилно, като постановено в противоречие с материалния закон. По делото няма спор по фактите. Установено е, че е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 15 271,62 лв. по 7 бр. фактури, издадени през м. 09.2015 г. от "Ф." ЕООД, с предмет на доставката "Извършено СМР по договор и констативен протокол". Доставчика не е намерен на декларирания данъчен адре с, като е установено, че за процесния период няма регистриран ЕКАФП и за 2014 г. и 2015 г. не е подал ГДД по чл. 92 от ЗКПО и ГФО и не е декларирал извършвана стопанска дейност. От ревизираното дружество е представен договор от 1.08.2015 г. с предмет СМР "Разчистване и оформяне на депа" на конкретни обекти. Срокът на договора е до приемане на изработената работа, а плащането е в брой, след изготвян Акт. Фактурите са осчетоводени в счетоводството на получателя и към всяка са представени двустранно подписани протоколи Акт обр. 19 за установяване на изпълнените видове СМР. В същите като описание на видовете работи е записано: "зачистване от строителни и други отпадъчни материали и оформяне на депо", количество 1 и стойност, съответстваща на стойността по всяка фактура. Към фактурите са приложени фискални бонове от ЕКАФП с инд. № DY341978, ФП № 36449878 - без стационарен обект /с изключение на фактура № 1100000026 от 30.09.2015 г./. При тези факти неправилно съдът е приел, че е установен предмета на доставакат и реалното й предаване, респективно получаване от ревизираното дружество. Не може да се установи реано предаване на услугата тъй като същата не е надлежно индивидуализирана. В актовете обр. 19 няма конкретизация на извършените дейности, а са посочени общо "зачистване от строителни и други отпадъчни материали и оформяне на депо". Не е конкретизирано мястото на извършване, липсват количествено стойностни сметки, от които да се установи начина на определяне на цената на поцесните услуги. В договора са посочени четири обекта, на които е следвало да се работи за кратък период от време един месеца. На следващо място макар и не като част от фактическия състав за наличие на предпоставките за признаване правото на данъчен кредит, следва да бъде отчетена установената липса на разплащане по доставките, с изключение на една фактура, за която е издаден РКО, като дружеството не е имало налични парични средства за разплащане. Относно отказано право на данъчен кредит в размер на 12 742,33 лв. по 6 бр. фактури, издадени през м. 09.2015 г. от "Т. П." ЕООД с предмет на доставката "СМР, съгл. договор и констативен протокол-обект Рекултивация на стара ЖП линия е установено, че доставчика е имал регистриран ЕКАФП за търговски обект с разнородни хранителни стоки, въведен в експлоатация и регистриран в НАП на 27.03.2012 г. и дерегистриран на 22.7.2013 г. За 2014 г. и 2015 г. Дружеството не е подало ГДД по чл. 92 от ЗКПО, ГФО и не е декрарирало извършвана дейност и получени приходи. Последно подадената декларация е за 2013 г. и същата е с нулеви стойности От ревизираното дружество е представен договор от 1.08.2015 г. с предмет извършване на СМР "Рекултивация, охумусяване и залесяване на терен съгласно договор и констативен протокол". Срокът на извършване на СМР е 30 работни дни от подписване на договора и цена 9 500 лв./км без ДДС. П. фактури са осчетоводени в счетоводството на ревизираното лице и са представени двустранно подписани протоколи и акт обр. 19 за установяване на изпълнените видове СМР към всяка фактура. Като описание на видовете работи е записано: " рекултивация на стара баласт ", количество 1, метри и стойност съответстваща на стойността по всяка фактура. Във фактурите е посочен начин на разплащане "в брой" с приложени фискални бонове от ЕКАФП, който не е регистриран. Съгласно справка за задължения към доставчици от 31.10.2015 г., задълженията към този контрагент са 76 453,99 лв., т. е. няма плащане по нито една фактура. При така установеното не може да се възприеме извода на съда за наличие на безспорни доказателства за получаване на процесните доставки, тъй като същите не са надлежно индивидуализирани, за да бъде установено тяхното приемане. В приложените актове /обр. 19/ не са конкретизирани съответните строителни дейности, количеството и вида на вложените материали с цел охумусяване и залесяване, както е посочено в договора. От ревизираното лице така както е прието в решението на решаващия орган не е положена грижата на добрия търговец, като не е проверен в търговския регистър предмета на дейност на доставчиците и дали са надеждни. Напротив установява се, че и двамата доставчици; за 2014 г. и 2015 г. не са подали ГДД по чл. 92 от ЗКПО и ГФО и не са декларирали извършвана стопанска дейност. Получил е фактури с поредни номера, което отново е индиция, че е единствен клиент на дружествата за процесните периоди, при което правилно е прието в решението на Директора на дирекция "ОДОП", че ревизираното дружество е знаело или е невъзможно да не знае, че с приемане предмета на доставките от лица, за които знае, че не се са действителните доставчици, получателят се поставя в положението на недобросъвестно данъчнозадължено лице. Не на последно място в решението си по дело С - 271/12 Съдът на ЕС изрично е посочил, че правото на приспадане може да се откаже на данъчнозадължените лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, дори ако в допълнение на последните след приемането на решението за отказ, е предоставена информация с цел доказване на действителното им извършване, естеството и стойността им. Въз основа анализ на т. 27 - 36 от това решение на СЕС, се обосновава аргумента, че изначалната непълнота на фактурата, (чиито параметри в настоящия случай са изчерпателно посочени в Директивата и ЗДДС ), препятства приспадането на ДДС (в този смисъл е приетото в т. 43 от решение по дело С-368/0 ). Посочените изисквания към фактурата не са формални, а представляват такива по същество. Действително, от практиката на СЕС следва, че национална практика (мярка), която основно подчинява признаването на определено данъчно предимство на спазването на формални задължения (каквото е изискването за фактуриране с определени параметри), без да вземе предвид материалноправните изисквания, надхвърля необходимото за правилното събиране на данъка, освен когато нарушаването на формалните изисквания възпрепятства предоставянето на сигурно (решително) доказателство за изпълнението на материалноправните изисквания - аргумент от решение на СЕС по дело С - 273/11 . Именно последното е налице в изследвания случай, тъй като естеството на престацията до степен, която да я индивидуализира като точни параметри, не е установено в процесните фактури (която е решителното доказателство, обуславящо приспадането). Не са представени допълващи документи, от които да се установи предмета на престацията, не са налице твърдения на ревизираното лице в какво се изразява доставката. Неустановените престации не могат да са предмет на ДДС. С. да се отбележи, че не всеки дължим ДДС подлежи на приспадане, както и не всеки отказ за приспадане на ДДС, който е евентуално дължим от доставчика, е израз на нарушаване на принципа на неутралността на косвения данък. Извън случаите, когато ДДС не е приспадаем само поради вписването си във фактура при неяснота относно отстраняването на риска от данъчни загуби (вж. решение на СЕС по дело С-342/87 ), следва да се посочи, че дори и евентуално дължимият поради наличие на облагаема доставка ДДС не подлежи на безусловно приспадане. В случая са представени приемо-предавателни проток оли и договори, но както беше посочено в мотивите на настоящото решение, тези данни са недостатъчни за да се определи конкретния вид дейност, т. е. конкретизация на услугите, респективно начина на определяне на цената на същите. Относно отказано право на данъчен кредит в размер на-17 106,25 лв. по7бр. фактури, издадени през м. 09.2015 г. и една фактура през м. 10.2015 г. от доставчика ЕТ "Д. Х.", с предмет на доставката "Услуга с багер-чук, разбиване на скална маса", са представени от доставчика: договор за наем на багерист от 1.08.2015 г. с "Д. Х. -Д" ООД /наемодател/ и фактура с предмет - наем; договор за наем на верижен багер от 1.08.2015 г. с "Р." ООД. Представен е и договор за наем от 4.03.2015 г., сключен между "ревизираното дружество като наемател и доставчика като наемодател, съгласно койт о наемодателят предоставя за временно и възмездно ползване на пътно-строителна техника - багери, асфалтополагащи машини, булдозери, валяци срещу наемна цена, която наемателят се задължава да плаща, съгласно условията на договора. Срок на договора до 31.12.2015 г. Цени и начин на плащане - наемателят заплаща наемна цена в размер на 1 750,00 лв. за багер с хидравличен чук - "Либхер" за машиносмяна /осем часа/ без ДДС, единична цена за 1 час работа - 218,75 лв. без ДДС. Д. е разходите за гориво да са за сметка на наемодателя, а плащането следва да се извършва "в брой". Довода на съда за наличие на реална доставка е свързан с установена кадрова обезпеченост на доставчика, като не са обсъдени изцяло събраните в хода на ревизията доказателства във връзка с пряката доставка. Не е обсъден факта, че при извършена насрещна проверка на "Р." ЕООД е устновено, че са имало подписан договор за наем на багер, но сщият е бил прекратен на 7.08.2015 г., поради техническа неизправност и е върнат на наемодателя. На следващо място предмет на доставката посочен в процесните фактури е "Услуга с багер-чук, разбиване на скална маса", а доказателства за нейната конкретизация и начин на определяне на стойността са договор за наем на багерист от 1.08.2015 г. с "Д. Х. -Д" ООД /наемодател/; договор за наем на верижен багер от 1.08.2015 г. с "Р." ООД и договор за наем от 4.03.2015 г., сключен между ревизираното дружество като наемател и доставчика като наемодател, т. е. предмет на доставката е наем на вещ, а не услуга както е посочено в процесните факутри. Ако се приеме, че е нает багер, а е предоставен и работник багерист, то не се установява как е определена общо цената на услугата, наем на багер и багерист. Ако предмета е услуга с багер, няма как багера да бъде предоставен под наем, тъй като следва дпредм на доставката да е наем на багер. С оглед на изложеното и като е приел, че са налице доказателста за кадрова и техническа обезпечност на доставката "Услуга с багер-чук, разбиване на скална маса", съдът е постановил решението при неправилно приложение на материалния закон. При така установеното решението следва да бъде отменено и тъй като делото е изяснено от фактическа страна да бъд остановено ново, с което се отмени обжалваното решение. С оглед крайният съдебен акт и предвид изричната претенция на касатора, ответната страна следва да заплати сумата от 4860 лева, юрисконсултско възнаграждение. Предвид на изложеното и на основание основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,