Решение № 13118 от 4.11.2014 г. на ВАС по адм. д. № 15715/2013 г.

Решение № 13118 от 4.11.2014 г. на ВАС по адм. д. № 15715/2013 г., VIII о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на ЕТ "Роншанс Комплекс -90-Антон Антонов", чрез процесуалния му представител адв. Радина Петрова срещу Решение № 1924 от 15.08.2013 г. по адм. дело № 3884/2012 г. по описа на Административен съд Пловдив, ХI състав. Касаторът твърди, че обжалваното решение е постановено в нарушение на процесуалните правила, в нарушение на материалния закон и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Поддържа, че съдът не е обсъдил задълбочено доказателствата, събрани в хода на ревизията и на съдебното производство, включително и заключението по ССчЕ и не е формирал извод за доказано извършване на процесните доставки на услуги - извършване на СМР. Позовава се на практиката на СЕС - Решение на СЕС от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С - 142/11, както и на Решението от 22.01.2009 г. на ЕСПЧ, 5 състав по съдебно дело № 3991/03 г. - "Блувес" Ад срещу България. Иска се отмяната на решението и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА и се претендират направените разноски и адвокатско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответната страна - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, не се представлява и не изразява становище по касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на оспорване пред АС Пловдив е бил Ревизионен акт /РА/ № 241202995 от 20.08.2012 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП Пловдив, ИРМ Смолян, потвърден с Решение № 1424 от 09.11.2012 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, с който на основание чл. 70, ал. 5 и чл. 68, ал. 1 от ЗДДС е отказано на ЕТ "Роншанс Комплекс - 90-Антон Антонов" правото на приспадане на данъчен кредит по подробно описаните в РД фактури, издадени от ЕТ "Никол-Радка Иванова", "Маш строй-РР" ЕООД, ДЗЗД "Рум - Рос - Строй", ДЗЗД "Рай-Комерс -РР" и "Талин груп" ЕООД с предмет на доставките - СМР съгл. протокол; СМР съгласно акт 19; СМР съгласно акт № 19 и договор. За да отхвърли жалбата, АС Пловдив е достигнал до извода, че не е доказано реалното извършване на услугите по процесните фактури. Според първоинстанционния съд наличието на договори и съставени актове обр. 19, които съдържат редица пропуски / точно описание на СМР, обекта, на който ще се извършат и са извършени, количествено изражение на съответните СМР, посочване на единична цена, данни за вложени материали/, не може да обоснове материална незаконосъобразност на оспорения РА. Така поставеното решение е правилно и обосновано. За законосъобразното упражняване на правото на получател по една облагаема доставка на услуга да приспадне платения от него на доставчика му ДДС като данъчен кредит, с оглед дефиницията на това понятие, съдържаща се в чл. 8, ал. 1, т. 1 във връзка с чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, необходимо е по категоричен начин да се докаже, че фактурираните от доставчика услуги са реално извършени от него или негов подизпълнител. Това означава, че правото на приспадане на данъчен кредит няма да възникне, а в случай, че се упражни, то ще е незаконосъобразно, ако се установи само, че услугите са договорени, съответно фактурирани, тъй като ЗДДС свързва това материално право с реалното извършване на услугата, а не само с постигнатото съгласие между страните по доставката. Предмет на фактурите, издадени от доставчиците ЕТ "Никол-Радка Иванова", "Маш строй-РР" ЕООД, ДЗЗД "Рум - Рос - Строй", ДЗЗД "Рай-Комерс -РР" и "Талин груп" ЕООД, са строително-монтажни работи / съгласно акт. 19; съгласно протокол 19; съгласно акт 19 и договор/. В нито една от процесните фактури не е налице конкретно описание на вида на услугата - няма точно описание на видовете СМР и обекта, на който са извършени, респ. количествено измерение на съответната строителна услуга и единична цена. Следователно, съдържанието на фактурите, по които касаторът претендира приспадане на данъчен кредит, не отговарят на изискването на чл. 226, т. 6 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета и на разпоредбата на чл. 114, ал. 1, т. 9 ЗДДС - в описанието на услугата не се съдържа релевантната информация, необходима за индивидуализирането на престацията / трябва да е посочен вида на услугата/. Непълнотата на фактурите възпрепятства установяване съответствието им на действително извършена сделка, възможността за доказване реалността на доставките, респективно установяване настъпването на данъчното събитие, и е самостоятелно основание за отказ на право на данъчен кредит по тези фактури. В Решение от 08.05.2013 г. Съдът на Европейския съюз (СЕС) по дело С-271/12, постановено по преюдициално запитване, отнасящо се до тълкуването на Шеста директива 77/388/ЕИО на Съвета, приема, че правото на приспадане на ДДС може да се откаже на данъчнозадължените лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, дори ако в допълнение към последните след приемането на решението за отказ е предоставена информация с цел да се докаже действителното извършване, естеството и стойността на фактурираните сделки. Съобразно това, видно от приобщените по делото писмени доказателства - договори, актове обр. 19 и приемо-предавателни протоколи /касаещи всички фактури, издадени от горепосочените доставчици/ няма индивидуализация на предмета на доставката - има описани само общо СМР, без да е посочен обекта, на който ще се извършват и са извършени СМР; няма посочване на количеството на съответните СМР, както и единична цена, за да се извърши проверка как е формирана данъчната основа по доставките. Законосъобразно първоинстанционният съд е приел липсата на реално осъществени доставки на услуги по процесните фактури, доколкото приобщените писмени доказателства не могат да бъдат обвързани с всяка една от фактурите, по които се претендира данъчен кредит. Доказателствената тежест съобразно чл. 154, ал. 1 от ГПК вр. § 2 от ДР на ДОПК за установяване факта на извършването на доставките е за ревизираното лице, а в процесния случай последното не е успяло да докаже така твърдяния положителен факт. По отношение на фактурите, издадени от ЕТ "Никол- Радка Иванова" съдът е установил липсата на сключен договор за СМР, както и множество пропуски в протоколите обр. 19. В протоколите няма поставени подписи на страните, няма отразени данни за обекта, етапа, договора, договорната и отчетната стойност. В някои от протоколите - тези от 25.04.2007 г., 26.04.2007 г., 29.04.2007 г. и 31.05.2007 г. не е посочен обемът на извършените СМР и съответното количество, единични цени и др. Относно отказания данъчен кредит по фактурите, издадени от "Маш Строй - РР" ЕООД съдът е обсъдил факта на сключен договор за СМР /от 3.09.2009 г./, в който обаче няма посочен конкретен строителен обект, а са описани само общо договорени СМР с цена / общи изкопи на площадки - 4,50 куб. м; изкопи на канали за ВиК и ел - 8,60 лин. м.; дрениране и засипване на канали с полагане - 12 лева/ лин. м.; насипване на фракции на площадки - 6 лева/кв. м. и др./. В приемо-предавателните протоколи /обр. 19/ към фактурите СМР са посочени само общо / изкоп на канали за обратни води на обекта; изкоп на площадка; изкоп и насипване с профилиране на площадки; изкоп на канал към колектора; дрениране и засипване на канали с полагане; изкоп на канали за ВиК и ел; обратни насипи с трошен камък 0/240 и глина; оформяне на терен около обекта и запълване с хумус; полагане на пясъчни възглавници, монтаж на тръби и засипване на натрошен чакъл и пръст/, като в тях не се съдържа количествено изражение на строително-ремонтните работи, както и единична цена, няма посочени вложени материали и техните стойности. По отношение на доставчика ДЗЗД "Рум - Рос-строй" е констатирано наличието на два договора / от 06.12.2007 г. и от 03.01.2008 г./, но в нито един от тях няма конкретно и ясно описание на предмета - посочени са само строителни работи с цена, без да е уточнен обекта, на който ще се извършват. В представените приемо-предавателни протоколи /акт. Обр. 19/ липсват данни за количеството на отделните СМР, тяхна единична цена, няма и данни за вложени материали и стойност, не е посочен обекта, на който са извършени / отразено е само общо - изкоп на канал за тръбопровод; изкоп за полагане на ел. кабел; изкоп на канали за тръбопровод; полагане на възглавница, тръби и зариване; изкоп канал - отпадъчни води и др./. Във връзка с отказания данъчен кредит по фактурите, издадени от ДЗЗД" Рай-Комерс -РР" се установява наличието на два договора, сключени с получателя ЕТ "Роншанс Комплекс - 90 - Антон Антонов" / от 01.12.2008 г. и от 02.02.2011 г./, несъдържащи достатъчно пълна индивидуализация на възложените СМР /описани са видове СМР като изкоп на канали до колектора, дренаж на тръби и зариване, зариване на канали, изкоп на канал за ВИК, изкоп на канал за полагане на кабел за ул. осветление и др., но не се установява на кой обект ще бъдат извършени/. В протоколите за установяване завършването на възложените СМР няма описано количество на СМР, единична цена, няма посочен обект, на който са извършени / отразено е само Пр. станция, но не е уточнено къде се намира/. В протоколите СМР са описани само общо - зариване на канал за отпадни води; дренаж и тръби плюс зариване; изкоп на канал до колектора. Приемо-предавателният протокол от 28.02.2011 г. не е подписан от страните, в него не е посочено мястото на изпълнение на СМР. По отношение на доставчика "Талин груп" ЕООД е установено наличието на сключен договор между страните за договаряне извършването на строителни работи на обект "Пречиствателна станция Стара Загора" /от 02.03.2009 г./. В протоколите обр. 19 са описани дейности по подготовка и доставка на фракция за площадка; насипване и валиране на фракция; доставка на фракция и обработка на механизация; доставка на камък и изкоп на канал; доставка на материали и обработване на площадки; доставка на фракция и обработване на раб. площадка, но няма количествено изражение на отделните строителни работи и не е посочена единичната им цена. Съобразно гореизложеното, обосновано АС Пловдив е достигнал до извода за материална законосъобразност на оспорения РА, доколкото ангажираните многобройни писмени доказателства / договори с подизпълнителите, протоколи обр. 19/ не съдържат необходимата пълна и изчерпателна информация за вида на извършените строителни услуги, за да бъдат обвързани с конкретните фактури. Без значение за преценка на правото на приспадане на данъчен кредит в случая остава въпросът за кадровата и материална обезпеченост на доставчиците, след като във фактурите и придружаващите ги писмени документи липсва индивидуализация на престацията. Счетоводното отразяване на фактурите и извършеното плащане по тях, на което касаторът набляга в касационната жалба, не влече след себе си автоматичният извод за наличието на облагаема доставка на услуги по смисъла на чл. 9 от ЗДДС. Основната водеща предпоставка за правото на приспадане на данъчен кредит е реалното извършване на съответната доставка на стоки/ услуги, което следва от разпоредбите на Директива 2006/112 и от националния данъчен закон. В обжалваното решение първоинстанционният съд се е позовал на постоянната практика на СЕС, включително и на Решение по съединени дела С-80/11 и С-142/11, както и Решение по дело С-324/11. В цитираните решения СЕС изрично посочва, че за да се признае право на приспадане на данъчен кредит е необходимо не само получателят да разполага с фактура, а и доставката да е осъществена. В процесния случай това императивно изискване не е спазено. Неоснователно е позоваването от страна на касатора на Решението на ЕСПЧ по делото "Булвес" срещу България, тъй като настоящият спор не обхваща въпросите, предмет на цитираното решение на ЕСПЧ. В делото на "Булвес" АД няма спор относно реалността на доставката, а само относно късното начисляване на данъка от доставчика. Съобразно изложеното, като е достигнал до извода за материална законосъобразност на РА, АС Пловдив е постановил правилно решение, което следва да се остави в сила. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо от АПК, Върховен административен съд, състав на Осмо отделение