Решение № 6599 от 2.06.2021 г. на ВАС по адм. д. № 1005/2021 г.

Решение № 6599 от 2.06.2021 г. на ВАС по адм. д. № 1005/2021 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХІІ от Административнопроцесуалния кодекс (АПК).

Образуванo е по касационна жалба на "Аркада Строй Инвест" ООД, представено от управителя Г. Д., чрез процесуален представител адв. В. К., срещу решение № 6190/09.11.2020 г. на Административен съд - София - град (АССГ) по адм. д. № 3909 по описа за 2020 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт (РА) № Р - 22221419005716-091-001 от 30.12.2019 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на Национална агенция за приходите (НАП) – гр. София, потвърден с решение № 387 от 12.03.2020 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно – осигурителна практика" ("ОДОП") – гр. София при Централно управление (ЦУ) на НАП. Доводите на касатора са за неправилност на решението заради противоречие с материалния закон и необоснованост. На първо място жалбоподателят излага твърдения, че РА е издаден на грешно правно основание. По същество изразява несъгласие със заключенията на първоинстанционния съд за наличие на предпоставки за прилагане на чл. 102, ал. 4 от ЗДДС и определяне на ДДС за получените от дружеството авансови плащания. Наред с това оспорва и изводите на съда за осъществени доставки по процесните 4 бр. фактури, като посочва, че към 05.04.2019 г. има реализирана само една доставка за учредяване право на строеж, която съгласно чл. 45, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС не формира облагаем оборот. Отделно от изложеното посочва, че датата, на която авансовите плащания стават облагаема доставка, е датата, на която възниква данъчното събитие по изричните правила на чл. 25, ал. 1 от ЗДДС и счита, че за дружеството тази дата ще настъпи едва когато сградата, съобразно чл. 25, ал. 8 от ЗДДС, бъде завършена и за нея бъде издаден и получен акт 16. Иска отмяна на решението. Претендира присъждане на деловодни разноски за двете съдебни инстанции.

Ответникът по касация – директорът на Дирекция "ОДОП" – гр. София отрича основателността на жалбата. Иска присъждане на разноски за касационното съдебно производство в размер на 1290, 00 лева.

Заключението на прокурора е за неоснователност на касационната жалба.

Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд – София - град е РА № Р - 22221419005716-091-001 от 30.12.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – гр. София, потвърден с решение № 387 от 12.03.2020 г. на директора на дирекция "ОДОП" – гр. София при ЦУ на НАП, с който на "Аркада Строй Инвест" ООД за данъчен период 05.04.2019 г. - 30.04.2019 г. е установен за внасяне данък върху добавената стойност (ДДС) в размер на 23 875, 66 лева и съответните лихви за забава в размер на 1 525, 51 лева.

За да постанови обжалваното решение, съдът приел за установено от фактическа страна, че осъществяваната от "Аркада Строй Инвест" ООД дейност е строителство, като съгласно представения в хода на ревизията нотариален акт № **, том II, рег. № 2433, дело № 242/2019 г., от 05.09.2019 г., в полза на дружеството е учредено право на строеж за изграждане на обект "Жилищна сграда с подземни гаражи" върху недвижим имот, собственост на физическите лица Д. А., Б. И., К. М., Т. М. и Ц. Д., срещу задължението на "Аркада Строй Инвест" ООД да построи жилищна сграда за негова сметка и да прехвърли на учредителите владението на отделни обекти, за които те са си запазили правото на строеж.

Установено е, че на 21.06.2019 г. дружеството е поискало да бъде регистрирано по ЗДДС, като за целта подало заявление за регистрация по ЗДДС с вх. № 22391190157192, в което е посочило, че правото за регистрация по ЗДДС следва да се реализира на основание чл. 100, ал. 1 от ЗДДС - регистрация по избор на лице, за което не са налице условията за задължителна регистрация по чл. 96, ал. 1 от ЗДДС. Констатирано е, че към заявлението е подадена справка за реализиран оборот от освободени, според жалбоподателя съгласно разпоредбата на чл. 45, ал. 2 от ЗДДС доставки през м. 04. 2019 г. в размер на 143 254, 20 лева и за периода от 04.07.2018 г. до 08.07.2018 г. в размер на 60 062, 14 лева.

При извършена проверка и след анализ на представените от дружеството документи, съдът е приел за установено, че на 05.04.2019 г. дружеството е достигнало облагаем оборот за задължителна регистрация по ЗДДС в размер на 143 254, 20 лева, реализиран от издадени въз основа на нотариален акт № **, том II, peг. № 2433, дело № 242/2019 г., от 05.09.2019 г. фактури към физическите лица - учредители на правото на строеж, както следва: фактура № 1 от 05.04.2019 г. на стойност 29 605, 51 лева; фактура № 2 от 05.04.2019 г. на стойност 28 112, 08 лева; фактура № 3 от 05.04.2019 г. на стойност 42 797, 41 лева и фактура № 4 от 05.04.2019 г. на стойност 42 739, 20 лева, с предмет "първо авансово плащане срещу учредяване на правото на строеж". Изводът на органите по приходите е, че с втората издадена на 05.04.2019 г. фактура се надхвърля оборотът за регистрация по ЗДДС от 50 000, 00 лева, поради което ревизираното лице е следвало да подаде заявление от 06.04.2019 г. до 12.04.2019 г., включително. В резултат на извършената проверка и направените констатации е издаден Акт за регистрация № 220421901675579 от 05.07.2019 г., връчен на дата 10.07.2019 г., от която лицето се счита за регистрирано по ЗДДС.

Във основа на изложеното е установено приетото от ревизиращия орган, а именно - че след като регистрацията на лицето е по реда на чл. 96, ал. 1, изречение второ от ЗДДС и заявлението не е подадено в срок, то приложение намира специалната разпоредба на чл. 102, ал. 4 от ЗДДС, уреждаща дължимостта на данъка при закъсняла регистрация по закона, като предвид получените авансови плащания за бъдещата доставка на строителна услуга, която дружеството дължи на физическите лица, данъкът е изискуем от датата на получаване на съответното авансово плащане. Прието е, че по тази причина за издадените на 05.04.2019 г. фактури е начислен ДДС в размер на 23 875, 66 лева и съответните лихви за забава в размер на 1 525, 51 лева.

За да отхвърли жалбата, решаващият съд е приел, че ревизионният акт е издаден от компетентни органи по приходите, в съответната форма, при липса на допуснати съществени нарушения на процесуалните правила и при спазване на материалноправните разпоредби.

Съдът е обсъдил събраните по делото доказателства и е възприел фактическа обстановка, съобразена с тях. Въз основа на установените факти и приложимите правни норми на ЗДДС, в относимите редакции след 1.01.2018 г., е достигнал до извода, че доколкото в конкретния случай, въз основа на сделката, изповядана с нотариалния акт, възникват две насрещни доставки, като всеки от доставчиците се смята за продавач на това, което дава, и за купувач на това, което получава, е налице т. нар. "бартер", уреден с разпоредбата на чл. 130, ал. 1 от ЗДДС. В тази връзка е прието, че доставката по учредяване на правото на строеж в полза на "Аркада Строй Инвест" ООД е освободена към датата на възникване на данъчното събитие - 05.04.2019 г. на основание чл. 45, ал. 2 от ЗДДС, като доставката по ал. 1, която е с по-ранна дата на възникване на данъчно събитие съгласно разпоредбата на чл. 130, ал. 3 от ЗДДС, се смята за авансово плащане (цялостно или частично) по втората доставка – тази по изграждане на недвижими имоти в полза на учредителите на правото на строеж. Последната представлява облагаема доставка и се включва при формиране на облагаемия оборот за регистрация по ЗДДС – обстоятелство, за което свидетелстват и издадените фактури към учредителите с предмет "авансово плащане".

При безспорното наличие на договорни отношения между страните, съдът е приел, че данъчните събития са били сигурни към момента на авансовите плащания, като доколкото съществува и доказана пряка връзка между доставката на правото на строеж и доставката на строителната услуга, които са взаимосвързани и взаимозависещи една от друга, то дружеството дължи начисляване на ДДС върху стойността им при достигнатия праг за регистрация по ЗДДС, при осъществени материални предпоставки на чл. 102, ал. 4 от ЗДДС.

По така изложените мотиви жалбата срещу акта за регистрация по ЗДДС, е отхвърлена като неоснователна.

Решението е правилно.

С решение № 3085/09.03.2021 г., постановено по адм. д. № 8486/2020 г. на Върховния административен съд е прието, че дружеството е осъществило облагаема сделка и правилно, съобразявайки формирания с нея оборот, органите по приходите на основание чл. 96, ал. 1, изречение второ от ЗДДС са издали Акт за регистрация № 220421901675579 от 05.07.2019 г. По силата на това решение се приема, че актът за регистрация е законосъобразен, тъй като "Аркада Строй Инвест" ООД е достигнало облагаем оборот по чл. 96, ал. 1 ЗДДС към 05.04.2019 г., когато са издадени фактурите от дружеството към физическите лица за авансови плащания за строителната услуга. С ревизионния акт, издаден на основание чл. 102, ал. 4 от ДОПК, предмет на контрол в настоящето производство, е определен единствено размерът на ДДС за облагаемите доставки, с които е надхвърлен облагаемият оборот от 50 000, 00 лева.

Наведените при обжалването пред настоящата инстанция оплаквания се отнасят до това дали доставките са реализирани и дали същите формират облагаем оборот или не. Всички тези въпроси вече са били обсъдени в решение № 3085/09.03.2021 г. по адм. д. № 8486/2020 г. Видно от мотивите на решението на ВАС, е прието, че актът за регистрация по ЗДДС е законосъобразен.

По отношение на начина на определяне на задължението с оспорения в настоящото производство ревизионен акт се правят оплаквания само за погрешно посочване на правното основание. Следва да се отбележи, че грешката в правното основание не би опорочила РА до степен, че същият да бъде отменен единствено на това основание, тъй като от една страна липсва противоречие с фактическите основания за издаването му, а и от съдържанието му може да бъде изведена ясна и недвусмислена волята на издателя му.

Съгласно разпоредбата на чл. 102, ал. 4 от ЗДДС (в приложимата редакция - ДВ, бр. 97 от 2017 г., в сила от 1.01.2018 г.), за определяне на данъчните задължения на лицето в случаите по чл. 96, ал. 1, изречение второ, когато е било длъжно, но не е подало заявление за регистрация в срок, се приема, че то дължи данък за облагаемите доставки, с които надхвърля облагаемия оборот от 50 000 лв. от датата, на която е надвишен оборотът, до датата, на която е регистрирано от органа по приходите, или до датата, на която са отпаднали основанията за регистрация. За облагаемата доставка, с която се надхвърля облагаемия оборот, се дължи данък.

В конкретния случай от доказателствата по делото се установява, че в полза на "Аркада Строй Инвест" ООД е учредено право на строеж за построяването на жилищна сграда с подземни гаражи върху недвижим имот като насрещна престация за изграждането на определени обекти недвижима собственост в сградата, които дружеството се задължава да предаде в завършен вид на учредителите на правото на строеж. Видно от клаузите на нотариалния акт, налице са две взаимно свързани насрещни доставки по смисъла на чл. 6 и чл. 9 от ЗДДС - доставка по прехвърляне правото на собственост срещу извършване доставка на строителна услуга по изграждането на посочените в акта обекти. Съгласно чл. 130, ал. 1 от ЗДДС, когато е налице доставка, по която възнаграждението (изцяло или частично) е определено в стоки или услуги, приема се, че са налице две насрещни доставки, като всеки от доставчиците се смята за продавач на това, което дава, и за купувач на това, което получава. Данъчното събитие за доставките възниква по общите правила на закона, като доставката с по-ранна дата на възникване на данъчно събитие се смята за авансово плащане (цялостно или частично) по втората доставка - чл. 130, ал. 2 и 3 от ЗДДС. Неоснователни, в тази връзка, са възраженията на касатора, че дължимостта на данъка се определя с оглед разпоредбата на чл. 25, ал. 8 от ЗДДС, като датата на данъчното събитие ще настъпи едва когато сградата е завършена и се получи акт 16. Транслативното действие на договора за учредяване на право на строеж е от датата на сключването му във формата на нотариален акт, поради което и данъчното събитие за доставката на строителната услуга и за прехвърляне на собствеността е настъпило на тази дата. Съобразно разпоредбата на чл. 130, ал. 4 от ЗДДС, за целите на ал. 3 размерът на данъчната основа за полученото авансово плащане е равен на размера на данъчната основа на доставката с по-ранна дата.

Във връзка с изложеното, а и доколкото е установено по категоричен начин, че към 05.04.2019 г. дружеството е реализирало облагаем оборот над 50 000, 00 лева, то за него е възникнало задължение по чл. 96, ал. 1, изр. второ ЗДДС да подаде заявление за регистрация по ЗДДС до 12.04.2019 г. вкл. Касационната инстанция намира размера на определения с РА ДДС за периода 04.04.2019 г. – 30.04.2019 г. за правилен и съответстващ на събраните по делото писмени доказателства. При осъществени материални предпоставки на чл. 102, ал. 4 от ЗДДС - дружеството дължи начисляване на ДДС върху стойността им при достигнатия праг за регистрация по ЗДДС.

Предвид изложените съображения, настоящият съдебен състав приема, че административният съд е изяснил релевантните факти по спора, като е обсъдил доказателствата, възраженията и относимата правна уредба и правилно е приел за законосъобразен обжалвания ревизионен акт.

Правилното съдебно решение следва да бъде оставено в сила.

При този изход на спора на Националната агенция за приходите се следват деловодни разноски в размер 1290, 00 лева на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК във връзка с чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Първо отделение,