Решение № 10011 от 23.10.2023 г. на ВАС по адм. д. № 3031/2023 г.

Производството е по реда на чл.208 и сл. от АПК, във връзка с чл.160, ал.7 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба подадена от директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. София, срещу решение 7837 от 19.12.2022 г. постановено по адм. д. 8835 по описа на Административен съд София-град за 2021 г. С атакуваното решение е отменен ревизионен акт /РА/ Р-22220320002670-091-001/06.01.2021 г., поправен с ревизионен акт П-22221121017830-003-001/26.01.2021 г., издадени от органи по приходите при ТД на НАП гр.София, в частта, изменена с решение 1024/05.07.2021 г. на директора на Дирекция Обжалване и данъчно- осигурителна практика (ОДОП) - София при Централно управление (ЦУ) на НАП. С отменения ревизионен кат са установени допълнителни задължения за данък върху добавената стойност (ДДС) общо в размер на 14 516.80 лв. и лихви за забава за данъчни периоди: м. 10.2019 г., м. 11.2019 г., м. 12.2019г. и м. 05.2020 г. по пет броя фактури, издадени от СТУДИО И ДИЗАЙН МД ЕООД и ВАНРУМ ЕООД. Според касатора са налице всички основания за отмяна на атакуваното решение по чл. 209, т. 3 АПК. Счита, че не е доказаната кадрова и техническа обезпеченост на доставчиците за извършване на услугите. Според касатора, не е доказано извършването на услугите именно от посочените доставчици. Във връзка с фактурите с предмет на доставка изработване на рекламни материали, твърди, че стойността на фактурите от предходните доставчици е значително по-ниска. Във връзка с извършените обучения не са представени изготвени от инструкторите становища, анализи и препоръки в резултат на проведеното обучение. В приложените списъци и водена кореспонденция не фигурират имената на инструкторите, които СТУДИО И ДИЗАЙН МД ЕООД е осигурило. В касационната жалба се твърди, че е налице относителна субективна симулация, при която са фактурирани доставки, отразени при получателя, но действителният им доставчик /извършител/ не е посочения във фактурите. Счетоводните записвания не представляват доказателство за реално осъществени доставки, пораждащи право на данъчен кредит. Правото на данъчен кредит е право по конкретната доставка, а не е право по принцип. В този смисъл се позовава на трайна практика на ВАС и СЕС. По изложените съображения иска решението да бъде отменено като неправилно. Претендира се присъждане на разноски за двете съдебни инстанции, съобразно представен списък по чл. 80 ГПК (л. 34). Ответникът ГЛОБАЛ ПРОТЕКШЪН ЕООД не взема становище по касационната жалба. Върховна административна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор дава заключение, че подадената касационна жалба е процесуално допустима, а по същество изразява становище за нейната неоснователост. Върховен административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението във връзка с наведените доводи за наличие на касационни основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на обжалване пред АССГ е бил РА Р-22220320002670-091-001/06.01.2021 г., поправен с РА П-22221121017830-003-001/26.01.2021 г., издадени от оргени по приходите при ТД на НАП - гр. София, в частта, изменена с Решение 1024/05.07.2021 г. на директора на Дирекция ОДОП - София при ЦУ на НАП, досежно установените допълнителни задължения за ДДС общо в размер на 14 516.80 лв. и лихви за забава за данъчни периоди: м. 10.2019 г., м. 11.2019 г., м. 12.2019г. и м. 05.2020 г. по пет броя фактури, издадени от СТУДИО И ДИЗАЙН МД ЕООД и ВАНРУМ ЕООД. Ревизираното лице за процесния период извършва частна охранителна дейност. Дружеството няма собствени дълготрайни активи и е имало 202 служители, назначени по трудов договор на длъжност охранител. С РА на ревизираното лице е отказано правото на данъчен кредит две фактури - 385/25.11.2019 г. и 313/20.09.2019 г., с предмет изработка на рекламни материали и групово обучение на персонала и физическа подготовка, издадени от СТУДИО И ДИЗАЙН МД ЕООД и по три фактури - 132/31.12.2019 г. 45/21.05.2020 г. и 53/28.05.2020 г. с предмет изработка на рекламни материали, услуги по обучение и физическа подготовка на персонала, издадени от ВАНРУМ ЕООД (с предишно наименование КАНДИ ВЛ ЕООД). Всички доставки са обсъдени по отделно и са описани доказателствата, въз основа на които е признато право на данъчен кредит. Спорният между страните въпрос е свързан с това дали са налице законовите предпоставки за упражняване право на данъчен кредит от дружеството по процесните фактури, издадени от двамата доставчика. Всички фактури са оформени съгласно всички стандарти по Закона за счетоводството (ЗСч.) и към тях са представени доказателства за плащане. Счетоводното отчитане и плащанията са описани конкретно и ясно от вещото лице по изслушаната поделото съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ), която е приета от съда без оспорване от страните. Първоинстанционният съд е изложил съображения, че ревизиращите органи са направили своите изводи за нереални доставки само и единствено въз основа на липса на доказателства за кадрова и техническа обезпеченост на двамата доставчици. Първоинстанционният съд е обсъдил подробно всички събрани по делото доказателства и заключението на вещото лице по ССЕ и въз основа на тях е приел, че всички извършени услуги, доставени от преките доставчици са реални и са използвани за икономическата дейност на ревизираното лице. Според решаващия състав, липсата на обезпеченост на доставчиците - материално-техническа и кадрова не е предпоставка за непризнаване на правото на данъчен кредит и в този смисъл се е позовал на съдебната практика на СЕС и ВАС. По изложените съображения ревизионният акт е отменен, като е прието, че допълнително определените с ревизионния акт задължения са незаконосъобразни. Решението е правилно. Спорът между страните е относно приложението на материалния закон, като следва да бъде извършена преценка дали от представените по делото доказателства се установява реалност на осъществените доставки от горепосочените доставчици. В доказателствена тежест на лицето, претендиращо право на приспадане на данъчен кредит, е да докаже при условията на пълно насрещно доказване, че са налице законоустановените предпоставки за признаване на твърдяното от него материално право. Наличието на данъчно събитие - осъществена доставка, която да е реална, е основополагаща предпоставка за прилагане механизма както на начисляване на ДДС, така и за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит, доколкото наличието на реална доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС е кумулативно условие за възникване на правото на данъчен кредит. В процеса на доказване се вменява в тежест на ревизираното лица да установи положителните предпоставки за да му бъде признато право на данъчен кредит. Правилно АССГ, в мотивите на атакуваното решение и въз основа на приетите по делото доказателства е обосновал, че дружеството се е справило с вмененото му задължение. Трайната практика на СЕС приема, че за да се признае право на приспадане на данъчен кредит получателят следва да разполага с фактури за доставка, която е реално осъществена. В този смисъл е решението по дело С-152/02 на СЕО и т.49 от решението по дело С-285/09 на СЕС. Практиката на СЕО и СЕС не освобождава съда от задължението, в съответствие с националните правила за доказване, да прецени доказателствата за наличие на предпоставките за признаване на данъчния кредит по ЗДДС, първата от които е осъществяване на доставките на услуги по спорните фактури. От значение за признаване право на данъчен кредит е данъкът да е начислен правомерно, което означава да е налице данъчно събитие, т.е. услугите да са реално извършени. В конкретния случай първоинстанционният съд е извършил тази преценка и правилно е достигнал до заключението, че са налице реални доставки. Този извод се подкрепя от представените и налични и при двете страни по доставката взаимосвързани и съответстващи си документи, от които се доказва реалното извършване на услугите. Правилно съдът се е позовал и заключението по ССЕ, което е изследвало счетоводните операции при доставчик и получател по спорните доставки, за да направи констатации за съответни записвания, сочещи счетоводно отразяване по фактурите, както и извършено плащане по тях. Последващата реализация на получените услуги в икономическата дейност на лицето, като съществен елемент, обосноваващ законосъобразното възникване на правото на приспадане на данъчен кредит. При наличие на представени договори, протоколи за извършени дейности, методики за обучение, утвърдени от ревизираното лице, приложение 1 с тестове и нормативи, списъци на служители за обучение, приемо-предавателни протоколи за изработени рекламни материали, снимки на рекламни материали и каталози, доказателства за предходни доставчици, във връзка с извършените рекламни услуги, първоинстанционният съд обосновано е счел за доказано действителното осъществяване на фактурираните стопански операции. Изложените мотиви, подкрепящи този извод, се споделят от настоящият касационен състав, поради което не следва да бъдат преповтаряни и на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно, съдът препраща към тях. Основателно е прието в обжалваното решение във връзка с доставките, извършени от СТУДИО И ДИЗАЙН МД ЕООД и ВАНРУМ ЕООД, че материално - техническата и кадровата им обезпеченост, не е предпоставка за възникване правото на приспадане на данъчен кредит. Само липсата на материално-техническа и кадрова обезпеченост не може да бъде основание за отказ да бъде признато право на данъчен кредит. Освен това, по делото не се е твърдяло процесните доставки да са осъществени от други конкретни доставчици, различни от процесните и които да са ползвали данъчен кредит по оспорените доставки. Съобразно трайната съдебна практика на ВАС, последователна с практиката на СЕС, че отказът на органа по приходите да признае на ревизираното лице право да приспадне данъчен кредит, поради това, че издателят на фактурата или някой от неговите доставчици са извършили нарушение, противоречи на изискванията на чл. 167, 168, б а, чл. 220, т. 1 и чл. 226 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност и тълкуването й от Съда на ЕС, съдържащо се в Решение от 21 юни 2012 г. по съединени дела С- 80/11 и С-142/11. Ако поради нередности, извършени от издателя на фактурата или от доставчиците нагоре по веригата и посочени като основание за правото на приспадане, се приеме, че сделката не е действително извършена, трябва да се установи, въз основа на обективни данни и без да се изисква от получателя на фактурата да извършва проверки, каквито не е длъжен да прави - че получателят на фактурата е знаел или трябвало да знае, че сделката е част от измама с ДДС. В настоящият казус това не е установено. Обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно, поради което следва да бъде оставено в сила. Ответната страна по касационната жалба не е взела становище по нея и не е претендирала разноски, поради което такива не следва да й се присъждат. Мотивиран така, Върховен административен съд, състав на Осмо отделение