Решение № 2017 от 25.11.2024 г. на Административен съд - Кюстендил по дело № 497/2024 г.

Производството е по реда на чл. 63 ал. 1 от ЗАНН във вр. с чл. 208 и сл. от АПК. Ю. Г. – В. - Директор на дирекция „Обслужване“ в ТД на НАП [област], представлявана от гл. юр. Г. М., обжалва Решение на ДРС № 168 от 19.06.2024 г. по НАХД № 352/2024 г., с което е отменено НП № 763739-[рег. номер]/29.03.2024 г. на Директора на дирекция „Обслужване“ при ТД на НАП [област], с което на основание чл 178 от ЗДДС е наложена “имуществена санкция” в размер на 500 лв. на „М“ ЕООД, ЕИК ••••, със седалище и адрес на управление на дейността [населено място], [улица], [адрес], представлявано от Р. И. Г., за нарушение на чл. 132 ал. 6 във вр. с ал. 5 от ЗДДС. Изложени са доводи за допуснато нарушение на материалния закон и съществени нарушения на процесуалните правила с искане за отмяна на атакувания съдебен акт и постановяване на решение за потвърждаване на наказателното постановление. Ответната страна не се представлява. С вх. № 3489/29.10.2024 г. по делото са постъпили писмени бележки от И. И. – процесуален представител на „М“ ЕООД, с които изразява становище за неоснователност на жалбата, а решението на ДРС за постановено при правилно установена фактическа обстановка и правилно направени правни изводи по отношение приложението на закона. Окръжна прокуратура [населено място] дава заключение за неоснователност на касационната жалбата и моли решението на ДРС да се потвърди поради недоказаност на административното нарушение и липса на касационни основание за това. Кюстендилският административен съд, извършвайки преценка на доказателствата по делото, на касационните основания и на доводите на страните, както и след служебна проверка на атакуваното решение на основание чл. 218 ал. 2 от АПК, счита жалбата за процесуално допустима, а разгледана по същество – за неоснователна, поради което и на основание чл. 221 ал. 1 от АПК ще потвърди решението на ДРС. Съображенията за това са следните: От фактическа страна се установява, че на 13.03.2024 г., при извършена проверка по документи на ДЗЗД „М п“ по повод наличие на обстоятелства за регистрация по ЗДДС, във връзка с подадено заявление за регистрация по ЗДДС № 103912401254461/07.03.2024 г. на основание чл. 132 ал. 5 от ЗДДС. Задължително се регистрира по този закон неперсонофицирано дружество, в което участва съдружник, който е регистриран по този закон. Извършена е проверка в регистър БУЛСТАТ, при която се установява, че съгласно споразумение за обединение от 11.01.2024 г., сключено между „П Г“ ЕООД, ЕИК ••• и „М“ ЕООД, ЕИК ••• е учредено ДЗЗД „М П“. При извършената проверка се установява, че мажоритарният съдружник „М“ ЕООД е с активна регистрация по ЗДДС от 21.06.2006 г., а вторият съдружник „П Г“ ЕООД е с активна регистрация по ЗДДС от 08.05.1997 г. Съгласно гореизложеното за ДЗЗД „М П“ е налице основание за регистрация по ЗДДС, съгласно чл. 132 ал. 5 от ЗДДС с датата на създаване на дружеството по ЗЗД, т.е. от 11.01.2024 г. Срокът за подаване на заявлението за регистрация е бил до 18.01.2024 г. вкл. В случая е установено, че подаденото от дружеството заявление за регистррация по ЗДДС е депозирано извън този срок. Констатирано е нарушение от 49 /четиридесет и девет/ дни. Съставен е Протокол за извършена проверка от 12.03.2024 г. Съставен е АУАН № [рег. номер]/13.03.2024 г., връчен същия ден на управителя на дружеството, като не е направено възражение по него. Въз основа на АУАН е издадено НП № 763739-[рег. номер]/29.03.2024 г. на Директора на дирекция „Обслужване“ при ТД на НАП -[населено място], с което на основание чл. 178 от ЗДДС е наложена “имуществена санкция” в размер на 500 лв. на „М“ ЕООД, ЕИК ••••, със седалище и адрес на управление на дейността в [населено място], [улица], [адрес], представлявано от управителя си Р. И. Г., за нарушение на чл. 132 ал. 6 във вр. с чл. 132 ал. 5 от ЗДДС. При изложените обстоятелства, ДРС отменил НП по съображения за неправилно и незаконосъобразно прилагане на материалния закон и допуснати съществени процесуални нарушения, изразяващи се в грешно определяне на датата на нарушението от страна на наказващия орган. Предмет на касационния контрол е решението на ДРС, като жалбата срещу него е подадена в предвидения от закона 14 - дневен срок от дружеството, чрез процесуалния си представител, което определя нейната допустимост. Жалбата е и редовна, като в нея се съдържат конкретни касационни основания и съображения в тяхна подкрепа. Решението на районния съд е валиден и допустим съдебен акт, постановен от надлежен състав при спазване на изискванията за форма и съдържание по допустима въззивна жалба. Наказателното постановление, което е било предмет на въззивния контрол е за деяние, което е извършено на територията на [населено място], което определя териториалната компетентност на Дупнишкия районен съд. Съгласно чл. 218 ал. 2 от АПК за валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон съдът следи и служебно. Касационният съд споделя изводите на първоинстанционния съд, че нарушението описано в АУАН и НП като краен резултат е незаконосъобразно, но по съображения различни от изложените. Съгласно ал. 6 от чл. 132 от ЗДДС регистрацията се извършва в 7-дневен срок от датата на създаване на неперсонифицираното дружество. При извършената проверка по документи е установено, че мажоритарният съдружник „М“ ЕООД е с активна регистрация по ЗДДС от 21.06.2006 г., а вторият съдружник „П Г“ ЕООД е с активна регистрация по ЗДДС от 08.05.1997 г. Наказаният субект обаче не е пасивно легитимиран да отговаря за извършеното нарушение, съответно не носи административнонаказателна отговорност. Съгласно изричният текст на чл. 178 от ЗДДС легитимиран субект на нарушението е самото данъчно задължено лице, в случая ДЗЗД „М П“, а не съдружното дружество „М“ ЕООД. Особеност в случая е, че това е дружество по ЗЗД. Не подлежи на съмнение в доктрината и съдебната практика, че гражданско дружество по ЗЗД, за разлика от търговските дружества по Търговския закон, не представлява самостоятелен субект на гражданското право, различен от изграждащите го членове, нито притежава собствено обособено имущество, различно от имуществото на съдружниците. В този смисъл в гражданския оборот ДЗЗД не притежава правосубектност, т.е. не е самостоятелен носител на права и задължения. Приема се, че доколкото ДЗЗД е неперсонифицирано образование, което не разполага с обща правосубектност, задълженията и отговорността на ДЗЗД, всъщност представляват задължения и отговорност на неговите членове. Посоченото, обаче представлява само общото правило, което урежда типичната хипотеза на участие на ДЗЗД в гражданския оборот. По силата на нарочно уредени фикции, законодателят е придал специална правосубектност на ДЗЗД само за даден обособен кръг от правоотношения и само за дадени клонове на правото. Т. е положението и с данъчното право. В чл. 3 от ЗДДС изрично са обявени за данъчно задължени лица, както персонифицирани такива дружества по Търговския закон и еднолични търговци, така и други лица и образования, вкл. и неперсонифицирани. В този смисъл е и нарушената разпоредба на чл. 132 ал. 5 от ЗДДС, вменяваща като задължение да се регистрира като данъчно-задължено лице /ДЗЛ/ и на неперсонифицирано образование, ако поне един от съдружниците в него е ДЗЛ. Според чл. 94 от ЗДДС, НАП създава и поддържа специален регистър по този закон, който е част от регистъра по чл. 80 ал. 1 от ДОПК, като с вписването в регистъра лицата получават идентификационен номер за целите на ДДС, пред който е поставен знакът „BG“. Съоветно, в чл. 84 ал. 1 изр. Първо от ДОПК е посочено, че регистрираните лица се идентифицират чрез данните по чл. 81 ал. 1 т. 2-4 от Кодекса, като идентификацията на вписаните в регистър БУЛСТАТ лица се извършва чрез единен идентификационен код БУЛСТАТ. Такъв е и процесният случая, в който ДЗЗД „М П“ е регистрирано като самостоятелно ДЗЛ с ЕИК по БУЛСТАТ ••••. От систематичното тълкуване на гореизложените разпоредби следва, че ДЗЗД, като гражданско неперсонифицирано дружество, за целите на данъчното облагане се приравнява на ЮЛ /чл. 9 ал. 2 от ДОПК/ и е самостоятелно ДЗЛ, с отделни от тези на съдружниците в него ЕИК и счетоводство /виж Решение № 7720/18.06.2020 г. по адм. дело № 3433/2020 г. на ВАС/. Съдът приема, че е налице законова фикция, по силата на която по отношение на производствата, в които се осъществяват правата, задълженията и отговорността за данъци, каквото безспорно е и това за регистрацията по ЗДДС, неперсонифицираните дружества и осигурителните каси се приравняват на юридически лица. Това са субектите, за които възникват правата и задълженията по ЗДДС в качеството им на ДЗЛ по чл. 3 от ЗДДС и съответно по отношение на тях самите, следва да се осъществява административно-наказателната отговорност за осъществено нарушение при осъществяване на дейността им. От всичко гореизложено и предвид изричната разпоредба на чл. 178 от ЗДДС, според която административно – наказателно отговорно за допуснатото нарушение по чл. 132 ал. 5 от ЗДДС е самото ДЗЛ, то следва да се приеме, че пасивно легитимирано да понесе санкция в случая е самото ДЗЗД „М П“, а не „М“ ЕООД. Налагайки санкция по чл. 178 от ЗДДС на субект, който не разполага с пасивна материална легитимация, а не на самото ДЗЗД, наказващия орган е издал незаконосъобразно НП, което подлежи на отмяна. Като е достигнал до същия извод като краен резултат, макар и по други съображения, РС - Дупница е постановил законосъобразно решение, което ще бъде оставено в сила. За пълнота на изложението, касационният съд ще посочи, че мястото и датата на нарушението са посочени в АУАН и НП и се подкрепят от приложения като писмено доказателство по делото на районния съд Протокол от 12.03.2024 г. Протоколът е официален писмен документ с необорена в рамките на съдебното производство материална доказателствена сила. Налице е нарушение формално осъществено чрез бездействие. Обединението на двете дружества е от 11.01.2024 г. и срокът за подаване на заявлението е изтекъл на 18.01.2024 г. /четвъртък – работен ден/. Предвид посочените фактически и правни съображения и при условията на чл. 221 ал. 2 от АПК, във вр. с чл. 63 ал. 1 от ЗАНН, Кюстендилският административен съд