Решение № 2281 от 28.11.2023 г. на Административен съд - Благоевград по дело № 733/2023 г.

Производството е образувано по поправена жалба от 11.01.2022 г. на „Д.-Й.“ ЕООД, със седалище и адрес на управление [област], [жк], [адрес]представлявано и управлявано от Й. С. Г., срещу Ревизионен акт (РА) № Р-22000120007906-091-001/26.07.2021 г. на органи по приходите при ТД на НАП-[населено място], потвърден с Решение № 1637/20.10.2021 г. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – [населено място](ДДОДОП) при Централно управление (ЦУ) на Национална агенция за приходите (НАП), в частта с която са:

1.установени задължения за корпоративен данък по Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) за 20 14 г. в размер на 3 597, 19 лв., ведно с присъдени лихви за забава в размер на 2 308, 01 лв. (общо 5 905, 20 лв.) и за 201 5 г. в размер на 7 358, 50 лв., ведно с определена лихви за забава в размер на 3 972, 06 лв. (общо 11 330, 56 лв.), 2.установени допълнителни задължения по Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) в размери и начислени лихви за забава за данъчни периоди, както следва:

• м. 12. 20 1 4 г. – 1 500 лв., ведно с определена лихва за забава в размер на 994, 12 лв. (общо 2 494, 12 лв.), - м. 03. 20 1 5 г. – 3 696, 50 лв., ведно с определена лихва за забава в размер на 2 357, 33 лв. (общо 6 053, 83 лв.), - м. 04. 20 1 5 г. – 6 412, 40 лв., ведно с определена лихва за забава в размер на 4 035, 82 лв. (общо 10 448, 22 лв.), - м. 05. 20 1 5 г. – 2 136, 82 лв., ведно с определена лихва за забава в размер на 1 326, 45 лв. (общо 3 463, 27 лв.) и - м. 11. 20 1 5 г. – 2 700 лв., ведно с определена лихва за забава в размер на 1 537, 66 лв. (общо 4 237, 66 лв.) и е по реда на чл.156-чл.161 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

В жалбата се излагат съображения, че обжалваният ревизионен акт е издаден в нарушение както на материалния, така и на процесуалния закон.Твърди се, че не са налице предпоставките за ангажиране на отговорността на ревизираното лице (РЛ) за установяване на задължения за корпоративен данък по ЗКПО и по ЗДДС в посочените размери за процесните периоди.По същество се иска от съда постановяването на съдебно решение, с което атакуваният РА да бъде отменен.

В съдебно заседание оспорващото дружество, чрез процесуалния си представител – адв.П. П., поддържа жалбата си.Претендират разноски, направени в предходните производства.

Ответникът – Директорът на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ – [населено място] при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител, оспорва жалбата като неоснователна.Претендира се юрисконсултско възнаграждение.

Въз основа на всички събрани по делото доказателства, съдът прие за установено следното от фактическа страна:

„Д.-Й.“ ЕООД, със седалище и адрес на управление [област], [жк], [адрес]представлявано и управлявано от Й. С. Г., осъществява търговска дейност чрез търговия на едро с дървен материал за строителството и санитарно оборудване – дърва за огрев и пелети, реализирани в страната, в ЕС и извън него.Стопанисвал нает обект в м.“П. Ч.“, край [област].Дружеството е било регистрирано по ЗДДС, считано от 12.10.2011 г. Ревизионното производство е започнало със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) № Р-22000120007906-020-001/15.12.2020 г. за задължения по ЗКПО за данъчен период 01.01.2014 г. – 31.12.2015 г. и по ЗДДС за данъчен период 01.12.2014 г. до 31.12.2015 г. (л.26, адм.д.№ 1132/21), изменена със Заповеди за изменение на ЗВР с №, № Р-22000120007906-020-002/17.03.2021 г. и Р-22000120007906-020-003/22.04.2021 г., относно срока за извършване на ревизията (л.28 и л.30, адм.д.№ 1132/21).Всички заповеди са издадени от В. А. В. – началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП-[населено място] и са връчени по електронен път – за възлагането на ревизията на 23.12.2020 г., а за изменение на ЗВР – съответно на 22.03.2021 г. и на 23.04.2021 г.(л.29 и л.31, адм.д.№ 1132/21).

За резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад № Р-22000120007906-092-001/24.06.2021 г., връчен на дружеството на 29.06.2021 г. (л. 32 и л.48-гърба, адм.д.№ 1132/21), срещу който е подадено писмено възражение по реда и в срока по чл.117, ал.5 от ДОПК, което е прието за неоснователно от органите по приходите.В хода на производството са предприети редица процесуални действия – насрещни проверки, връчени са искания за представяне на документи и писмени обяснения.

Въз основа на РД е издаден РА № Р-22000120007906-091-001/26.07.2021 г., с който са установени задължения за ДДС и корпоративен данък, включително поради отказано право на приспадане на данъчен кредит по издадени от „А. В.“ ЕООД фактури.

В частта по ЗДДС е прието следното:

През ревизирания период оспорващото дружество е упражнило право на приспадане на данъчен кредит в размер на 16 505, 72 лв. по 17 на брой фактури, издадени от „А. В.“ ЕООД.След проверка в информационната система на НАП е установено, че за периода от 01.12.2014 г. до 30.11.2015 г. от „А. В.“ ЕООД не са декларирани наети лица по трудови правоотношения, както и че не са подавани справки по чл.73, ал.1 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица(ЗДДФЛ).Установено е, че не е подадена и ГДД по чл.92 от ЗКПО, както и че за 2014 г. – 2015 г. по данни на публикуваните годишни финансови отчети, дружеството не е имало вписани дълготрайни материални и нематериални активи.При извършен преглед на дневниците за покупки от м.12.2014 г. до 30.11.2015 г. органите по приходите констатирали, че са декларирани покупки с незначителна стойност от рискови лица.Установено е, че издадените фактури към „Д.-Й.“ ЕООД са включени в регистър „дневник-продажби“ за съответния данъчен период.Установено е, че плащанията по фактурите са извършени на дати, различни от тези по фактурите.Това дало основание на органите по приходите да приемат, че не са налице доказателства за реалността на доставките по издадените от „А. В.“ ЕООД фактури.На основание чл.68, ал.1, т.1 от ЗДДС и чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС е отказано на РЛ правото на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури в общ размер на 16 505, 72 лв., като е начислена и лихва за забава в размер на 11 699, 16 лв.

В частта по ЗКПО е прието следното:

Установено е, че РЛ е подало ГДД за 2014 г., според която са декларирани приходи от 359 626, 09 лв., разходи – 289 854, 68 лв., счетоводен финансов резултат(счетоводна печалба) – 69 771, 41 лв., данъчен финансов резултат(данъчна печалба) – 69 771, 50 лв. и дължим корпоративен данък в размер на 6 977, 15 лв.

От дружеството са декларирани приходи от продажби на стоки, заведени по сметка 702(Приходи от продажби на стоки) в размер на 344 999, 38 лв., като отчетната стойност на продадените стоки по кредитите по сч.сметка 304 е в размер на 239 905, 79 лв., както и приходи от услуги, отразени в сч.сметка 703(Приходи от продажби на услуги) в размер на 10 300 лв., във вр.с предоставени услуги с булдозер на „П. •“ ЕООД и др.приходи, заведени по сметка 709 в размер на 4 200 лв., във вр.с отдаване под наем на собствен актив.

Установено е, че през 2014 г. от ревизираното дружество по дебита на сч.сметка 304 са осчетоводени стоки, закупени от „А. В.“ ЕООД, на стойност 60 401, 20 лв., ведно с фактури и документи за транспорт, издадени към клиентите му.От данните на стоковия поток за продадените през ревизирания период стоки е констатирано, че закупените за периода от „А. В.“ ЕООД количества дървен материал с 13 на брой фактури, описани в РД(л.34-гърба и л.35, адм.д.№ 1132/21) са продадени и изписани по количество и стойност стоки в размер на 35 702 лв., като същите са намерили отражение по кредита на сч.сметка 304 и са участвали при формирането на счетоводния финансов резултат за 2014 г.Остатъкът от закупените стоки на стойност 24 700 лв. е установено по данни от стоковия поток, че са продадени през 2015 г.От установеното ревизиращите органи са направили извод, че липсват доказателства за произхода на продадените към „Д.-Й.“ ЕООД стоки, както и че не са установени реални доставки между предходните доставчици на стоки и „А. В.“ ЕООД, поради което е прието, че от последното дружество са издадени фактури без основание, т.е. липсвала е реална доставка по тях.Това е дало основание на органите по приходите, на основание чл.26, т.2 от ЗКПО и чл.10 от ЗКПО, да извършат увеличение на счетоводния финансов резултат на оспорващото дружество за 2014 г. със сумата от 35 702 лв., представляваща стойността на издадените от „А. В.“ ЕООД на „Д.-Й.“ ЕООД фактури.В резултат на това е установен корпоративен данък за внасяне в размер на 10 574, 34 лв., като след приспадане на декларирания и внесен от дружеството данък от 6 977, 15 лв. е установен корпоративен данък за довнасяне в размер на 3 597, 19 лв., ведно с лихва за периода 2 308, 01 лв., или общо задължение по ЗКПО за 2014 г. в размер на 5 905, 20 лв. (вж.РД, стр.17-гърба до стр.19, л.34 гърба-л.36, адм.д.№ 1132/22).

От оспорващото дружество е била подадена ГДД за 2015 г., с която са декларирани: приходи от 511 992, 04 лв., разходи – 553 782, 98 лв., счетоводен финансов резултат(счетоводна загуба) и данъчен финансов резултат(данъчна загуба) – в размер на 41 790, 94 лв.

През ревизираната 2015 г. е установено, че дружеството е осчетоводило по дебита на сч.сметка 304 закупени стоки по 14 бр.фактури, издадени от „А. В.“ ЕООД, на обща стойност 75 028, 66 лв., подробно посочени в РД(вж.РД, стр.20-гърба до стр.22-гърба, л.37 гърба-л.39-гърба, адм.д.№ 1132/21), които са продадени от РЛ през 2015 г.На „А. В.“ ЕООД е била извършена ревизия за установяване на задължения, обхващащи ревизирания период, приключил с влязъл в сила РА.В последния е констатирано, че „А. В.“ ЕООД не е притежавало документи, доказващи произхода на продадените на „Д.-Й.“ ЕООД стоки по посочените по-горе фактури, поради което не е била налице и реалност на доставките между тях и „А. В.“ ЕООД.Позовавайки се на тази констатация, органите по приходите извели извод, че това дружество е издало процесните фактури на РЛ без основание и при липса на доставка по чл.6 от ЗДДС на вписаните количества и вид стоки.

На основание чл.26, т.2, във вр.с чл.10 от ЗКПО е извършено увеличение на счетоводния финансов резултат на оспорващото дружество за 2015 г. със сумата 99 728, 66, представляваща стойността на изписаните по Кт на сметка 304 стоки, участващи при формирането на счетоводния финансов резултат за 2015 г. – 75 028, 66 лв., съставляваща стойността на стоките по издадените от „А. В.“ ЕООД на „Д.-Й.“ ЕООД 14 бр.фактури + 24 700 лв., представляваща стойността на остатъчни количества стоки от 2014 г., продадени от РЛ през 2015 г. В резултат на това е установен корпоративен данък за внасяне в размер на 7 358, 50 лв. ведно с лихва за периода 3 906, 65 лв., или общо задължение по ЗКПО за 20 15 г. в размер на 11 265, 15 лв. (вж.РД, стр.21-гърба до стр.19, л.34 гърба-л.36, адм.д.№ 1132/21).При констатирани начислени и внесени авансови вноски за корпоративен данък за 2015 г. в размер на 300 лв., органите по приходите извършили прихващане.

Ревизионният акт е връчен на ревизираното лице на 02.08.2021 г., видно от разписка за електронно връчване(л.54, адм.д.№ 1132/21).Същият е обжалван по реда на чл.152 и сл.от ДОПК, с жалба, регистрирана с вх. № 53-06-6496/16.08.2021 г. по регистъра на ТД на НАП, в частта, относно установения резултат по ДДС и по ЗКПО, в резултат на непризнатите доставки по фактурите на „А. В.“ ЕООД (л.56, адм.д.№ 1132/21).

Директорът на дирекция ОДОП-[населено място] при ЦУ на НАП се е произнесъл по жалбата с Решение № 1637/20.10.2021 г., с което на основание чл.155, ал.1 и ал.2 от ДОПК, е потвърдил Ревизионен акт № Р-22000120007906-091-001/26.07.2021 г. в оспорената му част.Решението на директора на дирекция ОДОП-[населено място] при ЦУ на НАП е връчено по електронен път на жалбоподателя на 25.10.2021 г.(л.23, адм.д.№ 1132/21), а жалбата до съда е подадена на 05.11.2021 г., поради което съдът приема, че е в срока по чл.156, ал.1 от ДОПК.

В заключението на вещото лице по служебно назначената съдебно-счетоводна експертиза (л.465, адм.д.№ 1132/21 ) се установява, че издадените от „А. В.“ ЕООД 14 бр.фактури през 2015 г. за доставка на дървесина за огрев, трупи, детайли, иглолистни дъски, целулоза и технологична дървесина, са осчетоводени от оспорващото дружество в съответните месеци, в които са издавани фактурите – всички фактури са описани в дневниците за покупки и в декларациите по ЗДДС за съответните периоди.Вещото лице сочи, че по фактурите е извършено плащане в брой, за което са издадени касови бонове, като отразените в тях дати съответстват с тези по всяка една фактура.Вещото лице е констатирало, че за превоза на всички стоки по фактурите са съставяни товарителници, подписани и подпечатани от доставчика „А. В.“ ЕООД – като изпращач на стоката, и оспорващото дружеството – като получател.От последното са издадени и пътни листове за документиране превозването на стоките по товарителниците.

По счетоводни данни към 31.12.2014 г. в „Д.-Й.“ ЕООД били налични 89 куб.м дърва за огрев, фасониран материал – 338, 86 куб.м, трупи 325, 37 куб.м, иглолистни дъски и греди – 59, 23 куб.м и целулоза – 100, 92 куб.м. Закупеното общо количество дървен материал от „А. В.“ ЕООД през 2015 г. по издадените фактури, за които не е признато правото на данъчен кредит, възлиза на 777, 066 куб.м на обща стойност 75 028, 66 лв.В периода 01.01.2015 г. – 31.12.2015 г. от „Д.-Й.“ ЕООД са издадени 22 броя фактури за продажба на 1047, 64 куб.м дървен материал, на обща стойност 73 910, 85 лв., като за тази година вещото лице е констатирало, че дружеството е продавало материал от склада си – от наличен към 01.01.2015 г.(останал от 2014 г.) и от закупения от „А. В.“ ЕООД материал през 2015 г.От 01.01.2015 г. до 31.10.2015 г. „Д.-Й.“ ЕООД е продало дървен материал общо в размер на 1 047, 64 куб.м на обща стойност 73 910, 85 лв., за което е и издал 22 бр.фактури.

Изложената фактическа обстановка съдът установи въз основа на ревизионната преписка и заключението на вещото лице по назначената в производството по адм.д.№ 1132/21 съдебно-счетоводна експертиза.Съдът кредитира последното като пълно, компетентно, обосновано и като неоспорено от страните по делото.

При така установената фактическа обстановка и като съобрази разпоредбата на чл.168, ал.1 от АПК, съдът достига до следните правни изводи:

Жалбата е процесуално допустима.Същата е подадена от надлежна страна, в срока по чл.156, ал.1 от ДОПК и срещу индивидуален административен акт, подлежащ на съдебен контрол за законосъобразност и след проведено обжалване на РА по административен ред.

Разгледана по същество е основателна.

Съгласно чл.160, ал.1 от ДОПК съдът преценява законосъобразността и обосноваността на ревизионния акт, като преценява дали е издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните и материално-правните разпоредби при издаването му.

Осъществявайки контрол в посочения обхват, настоящият състав приема, че оспореният ревизионен акт, както и издадените ЗВР, са издадени от компетентни органи по смисъла на чл.112, ал.2, т.1 от ДОПК, чиято компетентност е установена от приложените по делото заповеди.

Ревизионният акт отговаря на изискването за форма и съдържа изискуемите реквизити по чл.120, ал.1, т.1 - т.8 от ДОПК, включително мотиви, обосноваващи от фактическа и правна страна установените задължения по ЗДДС с кореспондираща разпоредителна част при определяне резултатите за ревизирания данъчен период.Фактическите констатации и правни изводи в РА са допълнени и конкретизирани чрез тези, съдържащи се в приложения към него ревизионен доклад.

При издаване на ревизионния акт не е спазен материалният закон.

Установено е в проведеното ревизионно производство, че дейността на „Д.-Й.“ ЕООД е свързана с продажба на едро на дървен материал – дърва за огрев, фасониран материал, трупи, иглолистни дъски/греди и целулоза, като стопанисвал нает обект в м.“П. Ч.“, край [област].

Предмет на изследваните доставки от „А. В.“ ЕООД са различен по вид и количество дървен материал, използван в икономическата дейност на оспорващото дружество, т.е. доставка по смисъла на материалния данъчен закон – ЗДДС.През ревизирания период оспорващото дружество е ползвало право на приспадане на данъчен кредит в размер на 16 505, 72 лв по 17 фактури, издадени от доставчика „А. В.“ ЕООД с предмет дървен материал.

За да е налице правото на приспадане на данъчен кредит за получателя по доставките, следва да са изпълнени условията на чл.68 и чл.69 от ЗДДС, както и да не са намерили проявление ограниченията на това право, визирани в чл.70 от същия закон.Видно от разпоредбата на чл.68 от ЗДДС данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрираното лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки или услуги по облагаеми доставки.Чл.69, ал.1 от ЗДДС съдържа изискването стоките или услугите, предмет на доставката, да се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, за да има право лицето да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът – регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави.Правото на приспадане на данъчен кредит възниква за получателя, при условие, че същият притежава данъчен документ, издаден по реда на ЗДДС и съдържащ изискуемите реквизити.Приспадането на данъчен кредит е неразривно свързано с извършването на реална доставка по смисъла на чл.6 и на чл.9 от ЗДДС, т.е. правото на приспадане на данъчен кредит е в зависимост от кумулативното осъществяване на елементите на регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав, който наред с притежаването на данъчния документ по чл.71, т.1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка.Необходимостта от установяване на обективното извършване на доставките не се отрича от СЕС в Решението от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, който в своята практика многократно подчертава, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка.Това негово разбиране е отново застъпено в Решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11, съобразно което „Правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка“.

Съгласно чл.6 от ЗДДС доставка на стока по смисъла на този закон е прехвърлянето на правото на собственост или на друго вещно право върху стоката, както и на всяко друго право на разпореждане със стоката като собственик.За възникване на правото на приспадане на данъчен кредит за доставките на стоки е необходимо претендиращият данъчното предимство да е придобил правото да се разпорежда с получените стоки като собственик (по терминологията на чл.14, §1 от Директива 2006/112/ЕО).Това е съдържанието на доставката на стоки и според съюзното право(чл.14, §1 от Директива 2006/112/ЕО), като според Решението на СЕС по дело С-78/12 „...дадена сделка може да бъде окачествена като „доставка на стоки“ по смисъла на чл.14, §1 от Директива 2006/112, когато чрез тази сделка определено данъчнозадължено лице прехвърля материална вещ и овластява другото лице да се разпорежда фактически с нея, като неин собственик, без за това да е от значение формата на придобиване на правото на собственост върху въпросната вещ.“(т.35 от решението).В този смисъл за доставките на стоки релевантният за възникване на данъчното предимство юридически факт е придобиването от получателя на правото да се разпорежда с вещта, предмет на доставката, като собственик.Т.е., релевантно за спора е установяване на предаването на стоките и овластяването на получателя да се разпорежда с получените стоки.Тежестта за доказване наличието на реална доставка е на жалбоподателя, за когото възникват благоприятните последици, свързани с упражняване правото на приспадане на данъчен кредит.Съгласно точка 37 от Решението по дело С-78/12 на СЕС лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това, като в тази връзка наличието на издадена данъчна фактура и коректното й отразяване в счетоводството на ревизираното лице не са достатъчни, за да обосноват реалност на доставките.В Решението СЕС уточнява, че „Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г., относно общата система на данъка върху добавената стойност трябва да се тълкува в смисъл, че във връзка с упражняването на правото на приспадане на данъка върху добавената стойност понятието „доставка на стоки“ по смисъла на тази директива и доказването на действителното осъществяване на такава доставка не са свързани с формата на придобиване на право на собственост върху съответните стоки.

Понятието „доставка на стоки“ по чл.14, §1 от Директива 2006/112 включва всяка сделка по прехвърляне на материална вещ от определено лице, което овластява друго лице да се разпорежда фактически с нея като собственик, като националният съд следва да определя във всеки отделен случай в зависимост от фактите по делото дали е налице прехвърляне на правото на разпореждане със съответната вещ като собственик.Лицето, което иска да приспадне ДДС, следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това, като запитващата юрисдикция следва в съответствие с националните правила за доказването да извърши обща преценка на всички доказателства и фактически обстоятелства по спора в главното производство, за да определи дали претендиращият право на приспадане може да го упражни.“(така и Решение от 6 септември 2012 г. по дело M.-G., C-273/11, т.53, Решение от 6 декември 2012 г. по дело Боник, C-285/11, т.32 и Решение от 31 януари 2013 г. по дело ЛВК-56, C-643/11, т.57).Трайна е практиката на ВАС, че сами по себе си издаването на фактури и надлежното им счетоводно отразяване не са достатъчни да обосноват убедителен извод, че спорните доставки са действително осъществени.Действително, в своите тълкувателно приложими решения СЕС многократно е подчертавал, че не е допустима национална практика, с която се отказва претендираното данъчно предимство само въз основа на поведението на доставчика, но същевременно е и акцентирал върху необходимостта националният съдия да осъществи конкретна преценка на събраните доказателства и въз основа на нея да формира извода си извършени ли са действително фактурираните стопански операции.

Противно на изложеното в Решение № 1637/20.10.2021 г. на Директора на дирекция ОДОП-[населено място], съдът намира, че в конкретния случай изводите на органите по приходите за липса на реални доставки не са необосновани единствено и само с това, че доставчикът по процесните фактури не е разполагал с материално-техническа и кадрова обезпеченост, счетоводството му не е изрядно и с издадения на доставчика РА.В последния е констатирано, че „А. В.“ ЕООД не е притежавало документи, доказващи произхода на продадените на „Д.-Й.“ ЕООД стоки по посочените по-горе фактури.

Един от основните аргументи на органите по приходите, както и на Директора на Дирекция ОДОП-[населено място] за непризнаване на правото на приспадане на данъчен кредит по спорните доставки е обстоятелството, че в хода на ревизионното производство задълженото лице не е представило доказателства за реалното предаване на стоките, т.е.липсват представени приемо-предавателни протоколи.Този извод е обоснован с обстоятелството, че доколкото предмет на доставка са родово определени вещи, то, за да се докаже реалното изпълнение на доставката, следва да бъде доказано предаването на стоките от доставчика на получателя – предметът на конкретната сделка се индивидуализира и същевременно се изпълнява задължението на продавача да прехвърли правото на разпореждане с процесните стоки – чл.24, ал.2 от ЗЗД.

Предмет на спорните стоки от доставчика „А. В.“ ЕООД са родово определени вещи, поради което условие за настъпване на транслативния ефект е същите да бъдат индивидуализирани чрез някой от способите по чл.24, ал.2 от ЗЗД – по съгласие на страните или чрез предаване.В практиката си Върховен административен съд приема, че при доставка, имаща за предмет родово определени вещи, тази индивидуализация на родовите стоки, тяхното отделяне и ограничаване от другите вещи от същия род, се постига чрез издаване на приемо-предавателни протоколи.

В конкретния случай оспорващото дружество, в хода на ревизионното производство, а и в съдебното такова не са представили приемо-предавателни протоколи.Такива не са били съставяни, за което и липсва спор между страните.В същото време в административната преписка, наред с изследваните фактури, оспорващото дружество е представило и транспортни документи – товарителници и пътни листове.От заключението на вещото лице по назначената ССчЕ в констативно-съобразителната му част се установява, че за всяка една от спорните доставки през ревизирания период доставчикът на дървения материал – „А. В.“ ЕООД, е издавал фактура, в която видът, количеството и стойността на дървесината са посочени, като всяка една доставка е правилно осчетоводена от оспорващото дружество по съответната дебитна сметка – 304 „Стоки“, включени са в дневника на покупки и в справките-декларации за ДДС за съответните данъчни периоди, плащанията на доставките били в брой, като за всяка една фактура има издавани касови бонове на датите, на които са издавани фактурите.За всяка една доставка е издавана и товарителница с посочено количество на транспортирания дървен материал, дата на натоварване/разтоварване, подписана и подпечатана от изпращача(доставчика на стоката „А. В.“ ЕООД), от получателя – оспорващото дружество, и от превозвача.По всяка една товарителница има издаден пътен лист на датата, съответстваща на тази на товарене на стоката, с описание на последната, кореспондираща на тази в товарителницата.

Товарителницата е превозен документ, удостоверяващ приемането на стоката за товарене, натоварването й и нейното изпращане.В конкретния случай, обаче се установява, че всяка една товарителница, освен че съдържа количество на транспортирания дървен материал, дата на натоварване/разтоварване, е и подписана от три страни – изпращач(„А. В.“ ЕООД), превозвач и получател(РЛ).Товарителниците, така оформени, преценени през придружаващите ги документи – пътните листове, надхвърлят качеството им на документи, удостоверяващи единствено и само получаването на стоката от превозвача на същата.От констатацията на вещото лице по назначената ССчЕ се установява пълна идентичност в датите, описанието на вида и количество стока между пътните листове и товарителниците.Тези факти, преценени през обстоятелствата, че всяка една фактура е правилно осчетоводена от ревизираното дружество, че цената на дървесината е плащана в брой, удостоверено с касов бон, придава на товарителниците, като на документи, представляващи доказателство, както за преминаване на собствеността на стоката от доставчика на получателя, така и че стоката е била получена от последния.В подкрепа на този извод е и констатацията на вещото лице, че през 2015 г. оспорващото дружеството е продавало материал от склада си – от наличен към 01.01.2015 г.(останал от 2014 г.) и от закупения от „А. В.“ ЕООД материал през 2015 г., т.е.оспорващото лице е разполагало в патримониума си с процесните стоки.

В допълнение на последното, съдът намира за необходимо позоваването в случая на нормата на чл.51 от ДОПК, регламентираща доказателствената стойност на счетоводните записвания, която се преценява според тяхната редовност, като при условие, че няма забележки относно тяхната редовност, то следва да се приеме по силата на законовия текст, че всички относими счетоводни операции по заприходяване на доставките се ползват с необходимата доказателствена стойност.В унисон с цитираната норма, съгласно практиката на СЕС, обективирана в решението от 21.06.2012 г. по дело Комисия/Унгария, по обединени дела С-80/2011 и С-142/2011, Маhageben kft&Реtег David, заприходяването на стоките в счетоводството на ревизираното лице следва да се приема като доказателство за тяхното получаване.Съгласно това решение, за да са изпълнени предвидените в Директива 2006/112/ЕО процесуални и материални предпоставки за упражняване на правото на приспадане, лицето следва да притежава фактура, която да удостоверява действителното извършване на доставката на стоки и/или услуги и която да отговаря на съдържащите се в директивата изисквания.Тук е необходимо да отбележи, че разпоредбите на ЗДДС не въвеждат изискване за заплащане на доставката като предпоставка за възникване на право на данъчен кредит.Съдебната практика константно приема, че подобно обстоятелство се явява косвено доказателство в подкрепа на извода на реалност на доставката, доколкото извършването на плащане е лишено от стопанска и житейска логика при липса на реална доставка.Обратно – липсата на плащане пък се разглежда като косвено доказателство в подкрепа на извода за липса на реална доставка.В този смисъл съдът приема факта на доказаното плащане като допълнително обстоятелство в подкрепа на крайния извод за реалност на доставките.

Следва да се приеме, че са налице взаимосвързани и съответстващи си документи, от които се изяснява механизмът на всяка една от доставките по процесните фактури и се установява реалното предаване на родово определените вещи в изпълнение на един от елементите на фактическия състав, изискуем за признаване правото на приспадане на данъчен кредит, а именно прехвърляне правото на разпореждане със стоките като собственик от доставчика към получателя по смисъла на Директива 2006/112/ЕО.Наличието на информационна следа и на документи, извън подписаните едностранно фактури, както и на доказателства, от които се установява наличието на търговски взаимоотношения, опровергават извода на органите по приходите за наличието на относителна субективна симулация.В случая, жалбоподателят е представил достатъчно доказателства в подкрепа на тезата си за правомерно упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит.Установи се по делото, в това число и от заключението на вещото лице, че всички доставки по процесните фактури са били коректно осчетоводени и заприходени на склад и с тях са извършени последващи продажби.Както беше споменато по-горе, съгласно чл.6, ал.1 от ЗДДС доставка на стока (в случая дървен материал) е прехвърляне на правото на собственост или друго вещно право върху стока.В съответствие с чл.25, ал.2 от ЗДДС данъчното събитие възниква на датата, на която собствеността на стоката е прехвърлена.Тъй като процесните фактури касаят родово определени вещи, прехвърлянето на собствеността, съгласно чл.24, ал.2 от ЗЗД, се осъществява с предаването на стоките.Ангажираните документи от жалбоподателя не са оспорени от ответника и тъй като същите са редовни от външна страна, представени са своевременно в хода на ревизията и кореспондират помежду си, няма основание да не бъдат ценени.Следва да се отбележи, че обезпечеността на доставчиците – материално-техническа и кадрова, не е предпоставка за правото на данъчен кредит и в този смисъл е съдебната практика на СЕС – решение по дело С-324/11 (Gabor Toth), решение по съединени дела C-80/11 и С-142/11 (Mahageben kft и Peter David) и решение С-18/13 („Макс Пен“), която е възприета и в решенията на ВАС.Съгласно тази практика липсата на обезпеченост на доставчика не може да рефлектира върху правото на данъчен кредит за получателя по доставките, освен ако приходната администрация или съда не установят, че е налице данъчна измама с участието и/или със знанието на получателя по доставките.Констатации, че задълженото лице е участвало в данъчна измама или е имало знанието за такава, не се съдържат в ревизионния акт.При наличие на пряко доказване на всички факти от значение за осъществяване на доставките по спорните фактури, по които дружеството е декларирало право на данъчен кредит, не е налице законово основание да му бъде отказано това право.Предвид гореизложеното, съдът приема, че са налице предвидените в чл.68, ал.1, т.1, в чл.69, ал.1, т.1, във връзка с чл.6, ал.1 от ЗДДС предпоставки за упражняване правото на данъчен кредит.Според настоящия състав анализът на доказателствата сочи на извода, че незаконосъобразно с ревизионния акт това право е отказано на дружеството-жалбоподател, в частта – предмет на оспорване в настоящото производство с мотива за липса на доказана доставка, установявайки задължения за довнасяне по ЗДДС за периоди и в размери, посочени по-горе.

Наличието на реална доставка на стоките по издадените в периода 01.12.2014 г. – 31.12.2015 г. фактури с доставчик „А. В.“ ЕООД, води до необоснован извод на органите по приходите, изложен в РА, възприет и от Директора на дирекция ОДОП-[населено място] в неговото решение, по отношение и на установените задължения по ЗКПО за 2014 г. и за 2015 г., тъй като не се е стигнало до увеличение на финансовия резултат за съответните години.

С оглед на това, настоящият съдебен състав намира, че спорният ревизионен акт в потвърдената му от Директора на дирекция ОДОП-[населено място] част е незаконосъобразен, поради което оспорването срещу него следва да бъде уважено.

При този изход на делото и според правилото на чл.61, ал.1 от ДОПК на Националната агенция по приходите следва да се възложат сторените от жалбоподателя разноски в производството по адм.д.№ 1132/21 по описа на Административен съд-[област], съобразно представения списък по чл.80 от ГПК в размер на 1 570 лв. (л.474), като на основание чл.226, ал.3 от АПК следва да се присъдят и направените от оспорващото дружество разноски в касационното производство по адм.д.№ 8767/22 по описа на ВАС в размер на 383 лв.(л.16), или разноски в общ размер на 1 953 лв.

Водим от горното и на основание чл.160, ал.1, вр.с чл.61, ал.1 от ДОПК, във вр.с чл.226, ал.3 от АПК, Административен съд – [област]