Решение № 1273 от 31.5.2012 г. на Административен съд - Пловдив по дело № 970/2011 г.

Производството е по реда на чл.156 и сл. от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по жалба, депозирана от “Енергомонтаж” ЕООД, ЕИК по БУЛСТАТ •••••• със седалище и адрес на управление ••••••, представлявано от управителя Е.Н.М. против Ревизионен акт № 161003796/20.12.2010г., издаден от В.К.К. на длъжност старши инспектор по приходите при Териториална дирекция на НАП - гр. Смолян, поправен с РА № 1102843/27.01.2011г. за поправка на РА, ПОТВЪРДЕН с решение № 247/16.03.2011г. на Директор на Дирекция “Обжалване и управление на изпълнението” – гр.Пловдив при Централно управление на Национална агенция по приходите, в обжалваната част, за допълнително начисления корпоративен данък за 2009г. в размер на 4102, 89 лв., ведно с прилежащи лихви за забава, определени в резултат на несвоевременното му разчитане с бюджета в размер на 345, 45 лв.; в частта относно дължимия ДДС в размер на 14 720, 35 лв., ведно с прилежащи лихви за забава, определени в резултат на несвоевременното му разчитане с бюджета в размер на 4 049, 64 лв.; в частта по ЗДДФЛ за 2008г. в размер на 3 189, 91 лв., ведно с прилежащи лихви за забава, определени в резултат на несвоевременното му разчитане с бюджета в размер на 718, 60 лв. и за 2009г. в размер на 28 488, 69 лв., ведно с прилежащи лихви за забава, определени в резултат на несвоевременното му разчитане с бюджета в размер на 2 436, 07 лв.; в частта на установените задължителни осигурителни вноски, ведно с прилежащи лихви за забава, о пределени в резултат на несвоевременното му разчитане с бюджета, както следва: вноски за Държавното обществено осигуряване / ДОО/ в размер на 86 420, 26 лв., ведно с прилежащи лихви за забава определени в резултат на несвоевременното им разчитане с бюджета в размер на 20 426, 08 лв.; вноски за ДЗПО – Универсален пенсионен фонд в размер на 17 500, 37 лв., ведно с прилежащи лихви за забава определени в резултат на несвоевременното им разчитане с бюджета в размер на 4 249, 30 лв.; вноски за фонд „ГВРС“ в размер на 303, 20 лв., ведно с прилежащи лихви за забава, определени в резултат на несвоевременното им разчитане с бюджета в размер на 67, 34 лв.; вноски за здравно осигуряване в размер на 35 631, 77 лв., ведно с прилежащи лихви за забава определени в резултат на несвоевременното им разчитане с бюджета в размер на 4 116, 65 лв., и ИЗМЕНЕН с решение № 247/16.03.2011г. на Директор на Дирекция “Обжалване и управление на изпълнението” – гр.Пловдив при Централно управление на Национална агенция по приходите, в обжалваната част за допълнително определения корпоративен данък за 2008г., НАМАЛЕН от 10 830, 40 лв. на 10630, 40 лв., ведно с прилежащи лихви за забава определени в резултат на несвоевременното му разчитане с бюджета, НАМАЛЕНИ от 2 063, 17 лв. на 2 025, 07лв.

В жалбата се навеждат доводи за незаконосъобразност на административния акт, като се претендира неговата отмяна от съда и присъждане на сторените разноски по производството. Поддържа се, че ревизионния акт е издаден при съществени нарушения на административно производствените правила, в противоречие с материалния закон и при несъответствие с целта, която преследва закона при издаване на актове от категорията на процесните, като не са налице основания за начисляване на данъци и осигурителни вноски в приетия от ревизиращите органи размер. Претендира се присъждане на сторените разноски по производството.

Ответникът – Директор на Дирекция “Обжалване и управление на изпълнението” – гр.Пловдив при Национална агенция за приходите, чрез процесуалния си представител е на становище за неоснователност на жалбата и моли Съда да я остави без уважение. Поддържа се, че оспорения административен акт е законосъобразен и съдържа фактическите и правни основания за неговото постановяване. Претендира се присъждане на следващото се юрисконсултско възнаграждение в полза на Дирекция “ОУИ” – гр.Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите.

Участвалият в производството прокурор – представител на Окръжна прокуратура – гр.Пловдив е на становище за неоснователност на жалбата.

Административен съд – Пловдив, Х II състав, като прецени процесуалните предпоставки за допустимост на жалбата, събраните доказателства по делото, поотделно и в тяхната съвкупност, и взе предвид доводите на страните, съобразно с разпоредбата на чл.160 от ДОПК, прие за установено следното:

Ревизионният акт е обжалван в рамките на предвидения за това срок, пред горестоящият в йерархията на приходната администрация орган, който с решението си го е потвърдил и изменил в обжалваната част. Така постановения от Директора на Дирекция “Обжалване и управление на изпълнението” – гр. Пловдив резултат и подаването на жалбата в рамките на предвидения за това преклузивен срок налагат извод за нейната процесуална ДОПУСТИМОСТ.

Разгледана по същество жалбата е НЕОСНОВАТЕЛНА, поради следните съображения:

Със Заповед за възлагане на ревизия № 1002180/05.07.2010г. на Началник сектор “Ревизии”, Дирекция “Контрол” при ТД на НАП – гр.Пловдив е сложено начало на данъчна ревизия на”Енергомонтаж” ЕООД с обхват следните видове задължения и осигурителни вноски: Данък по чл.37, чл.38, чл.42, чл.43, чл.49 от ЗДДФЛ за периода 01.01.2007г. – 31.12.2009г.; Корпоративен данък за периода 01.01.2007г. – 31.12.2009г.; Данък по чл.194, чл.195, чл.204 от ЗКПО за периода 01.01.2007г. – 31.12.2009г.; Данък върху добавената стойност за периода 29.01.2007г. – 30.06.2010г.; Вноски за държавно обществено осигуряване; Вноски за здравно осигуряване; Вноски за ДЗПО за универсален пенсионен фонд; Вноски за фонд гарантирани вземания на работници и служители по несъстоятелност за периода 01.01.2007г. – 30.06.2010г. Заповедта за възлагане на ревизия е връчена на ревизираното лице на 13.07.2010г., като е определен срок за завършване на ревизията до два месеца от връчването й. Въпросната ЗВР е изменена със ЗВР № 1002282/12.072010г. на същия орган по приходите, с която е разширен състава на ревизиращите органи по приходите, на които е възложено да извършат ревизията на дружеството с посочения обхват. Заповедта за възлагане на ревизия е също е връчена на ревизираното лице на 13.07.2010г., като е определен срок за завършване на ревизията до два месеца от връчването й. Със Заповед за възлагане на ревизия № 1003232/13.09.2010г. е удължен срокът за извършване на ревизия с посочения обхват, до 13.10.2010г. Въпросната Заповед е връчена на ревизираното лице на 15.09.2010г. Съответно със Заповед за възлагане на ревизия № 1003796/ 11.10.2010г. е удължен срокът за завършване на ревизията, до 12.11.2010г., която е връчена на ревизираното лице на 29.11.2010г.

С оглед делегирането на правомощия по реда на чл.112, ал.2 от ДОПК, по делото е приложена Заповед № РД-09-1/04.01.2010г., издадена на основание чл.11, ал.1, т.1 и т.4 от ЗНАП от Директора на ТД на НАП – гр.Пловдив.

В хода на така развилото се ревизионно производство е съставен Ревизионен доклад № 1003796/26.11.2010г. и съответно въз основа на него и на Заповед за определяне на компетентен орган № К 1003796 от 29.11.2010г. е издаден и обжалвания в настоящото производство Ревизионен акт № 161003796/20.12.2010 год., с които на дружеството – жалбоподател са определени задължения за данъци и осигурителни вноски, а именно задължения по ЗДДС, ЗКПО, ЗДДФЛ, както и задължения за ДОО, ДЗПО – УПФ и ЗО, както и за Фонд “ГЗРС” за процесните ревизирани периоди, ведно с прилежащи лихви за забава, вследствие на несвоевременното им разчитане с бюджета. Ревизионният акт е връчен на ревизираното лице, заедно със заповедта за определяне на компетентен орган, в съответствие с изискването на чл.119, ал.4 от ДОПК, на 17.01.2011г.

Приложен по преписката е и Ревизионен акт за поправка на ревизионен акт №1102843/27.01.2011г., с който на основание чл.133, ал.3 от ДОПК е извършена поправка на допуснатите очевидни фактически грешка в ревизионния акт.

Издаденият ревизионен акт/ РА/ № 161003796/20.12.2010 г. е обжалван от ревизирания субект на основание и в срока по чл.152 и сл. от ДОПК относно така установените задължения за данъци и осигурителни вноски и прилежащите им лихви за забава, вследствие на несвоевременото им разчитане с бюджета, с жалба с вх.№ 20-15-78/14.02.2011г. на Д “ОУИ” – гр.Пловдив С Решение № 247 от 16.03.2011г. на Директор на дирекция „Обжалване и управление на изпълнението” - гр.Пловдив ревизионния акт и ревизионния акт за поправка са потвърдени, в обжалваната част за допълнително определения корпоративен данък за 2009г., ведно с прилежащите лихви за несвоевременното му разчитане с бюджета, в частта за допълнително определения ДДС, ведно с прилежащите лихви за несвоевременното му разчитане с бюджета, както и за допълнително определения данък по ЗДДФЛ за 2008г. и 2009г, ведно с прилежащите лихви за несвоевременното му разчитане с бюджета, както и в частта относно определените задължения за внасяне на задължителни осигурителни вноски за ДОО, ЗД ДЗПО - УПФ, Фонд “ГВРСН”, ЗО, ведно с прилежащите лихви за несвоевременното им разчитане с бюджета. С решението на Директора на Д “ОУИ” – гр.Пловдив ревизионния акт и ревизионния акт за поправка са изменени, в частта относно допълнително определения корпоративен данък за 2008г., ведно с прилежащите лихви за несвоевременното му разчитане с бюджета.

Ревизионният акт, в частта, в която същият е потвърден и изменен с решението на Директор на дирекция “ОУИ” – гр.Пловдив, е обжалван на основание и в срока по чл.156 и сл. от ДОПК, като по повод обжалването е образувано настоящото съдебно производство.

Тук следва да се посочи, че Съдът намира за неоснователно оплакването на жалбоподателя за допуснато съществено нарушение на административнопроизводствените правила, обосновано с обстоятелството, че ревизионния доклад е издаден в нарушение на чл.117, ал.1 от ДОПК, след изтичане на 14 - дневния срок, регламентиран в посочената разпоредба. Твърденията на жалбоподателя в тази насока са, че ревизионния доклад е издаден на 15 - ия ден от приключване на ревизията, в грубо нарушение на разпоредбата на чл.117, ал.1 от ДОПК. Тази правна норма изисква от административния орган да състави ревизионния доклад не по-късно от 14 дни след изтичане на срока за извършване на ревизията. В случая, както вече бе казано, съгласно ЗВР № 1003796 от 11.10.2010г., е определен срок за завършване на ревизията, до 12.11.2010г., при което положение, с оглед правилата, регламентирани в нормата на чл.22 от ДОПК за изчисляване на сроковете, срокът за извършване на ревизията изтича в края на работния ден - 12.11.2010г. Следователно, законовоопределения срок по чл.117, ал.1 от ДОПК, за издаване на ревизионен доклад, в случая започва да тече от изтичане на срока за извършване на ревизията, а именно – от 13.11.2010г. и изтича на 26.11.2010г. Каза се, че ревизионния доклад е издаден на 26.11.2010г., тоест, в законовоопределения срок по чл.117, ал.1 от ДОПК, като не е налице твърдяното нарушение на нормативноустановената процедура.Оплакванията на жалбоподателя в противния смисъл са неоснователни и не се споделят от състава на съда, като същите не могат да обосноват извод за процесуална незаконосъобразност на ревизионния акт в твърдяния аспект. Принципно и само за пълнота следва в случая да се посочи и това, че допуснати процесуални нарушения в хода на ревизионното производство, не биха могли да обосноват отмяната на ревизионния акт само на това процесуално основание, тъй като в производството по съдебно обжалване на ревизионните актове, по аргумент от разпоредбата на чл.160 от ДОПК, съдът действа като инстанция по съществото на спора, като дължи произнасяне по въпросите за дължимостта и размера на данъчните задължения, поради което и същият може да потвърди ревизионния акт, независимо от допуснатите от страна на ревизиращите органи нарушения на материалния и процесуалния закон. Този извод следва от разпоредбата на чл.160, ал.1 и 2 от ДОПК, в който смисъл е и трайната и безпротиворечива съдебна практика на Върховния административен съд по обсъжданите въпроси.

І. Относно административноправния спор, касаещ определените задължения по ЗКПО, ведно с прилежащите лихви за забава, определени в резултат на несвоевременното им разчитане с бюджета:

І. 1. Относно извършеното преобразуване на финансовия резултат на дружеството за 2008г. и 2009г., на основание разпоредбата на чл.26, т.2 от ЗКПО, със сумите съответно в размер на 42 104, 00 лв. и 182 242, 20 лв.

За въпросните суми е установено в хода на ревизията, че представляват отчетени от ревизираното лице разходи за командировки по дебита на счетоводна c метка 609 ”Други разходи”.

Ревизиращите органи са установили, че в хода на ревизията не са представени документи, касаещи отчетените разходи за командировки през 2008 г. и 2009 г., които да съставени в съответствие с изискванията на Наредбата за командировките в страната и Закона за счетоводството, обосноваващи документално отчетените разходи по смисъла на чл. 10 от ЗКПО.

При това положение и на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО не са признати за данъчни цели отчетените разходи за командировки за 2008 г. и 2009 г., съответно 42 104, 00 лв. и 182 242, 20 лв.

Прието е, че с жалбата до Директора на Дирекция “Обжалване и управление на изпълнението” – Пловдив са приложени Заповеди за командировка, в които е посочено, че „ЕНЕРГОМОНТАЖ" ЕООД командирова „съгл. Списък № 1, 2 работници" за определен срок, например в Заповед № 11/30.11.2009 г. - „от 02.11.2009 г. до 30.11.2009 г". От страна на контролния административен орган е прието, че въпросните заповеди не отговарят на изискванията на чл. 9, ал. 1 от Наредбата за командировките в страната - липсва посочване на трите имена на командированото лице, задача на командировката. Прието е също така, че в доклада за изпълнената работа липсват данни относно това кои лица в действителност са работили на съответните обекти. Наред с това е прието, че в заповедите за командировка е записано „пристигнал - 02.11.2009 г." и „отпътувал - 30.11.2009 г.", тоест, командировъчната заповед е издадена за цял месец, което е в противоречие с твърдението на ревизираното лице, че работниците са извозвани до мястото на работа ежедневно.

Все в тази насока, наред с изложеното е прието, че приложените към жалбата „списък за изплатен остатък от командировъчни", „списък на изплатен аванс - командировки", както и „раздавателен списък", не могат да бъдат обвързани с приложените командировъчни заповеди, като не са налице доказателства, установяващи, че лицата, на които са изплатени посочените в описаните списъци суми, действително са работили на обектите на ревизираното дружество.

С оглед на така установеното контролния административен орган е потвърдил формирания от ревизиращите извод, че по отношение на отчетените разходи за командировки не са спазени нормативните изискванията за документирането и отчитането им, поради което и разходът не е документално обоснован, съгласно изискванията на действащите нормативни актове, и със стойността му правилно ревизиращият екип е увеличил финансовия резултат на ревизираното лице, прилагайки разпоредбата на чл. 26, т. 2 от ЗКПО.

Приобщени към доказателствения материал по делото са приложените към жалбата писмени доказателства, а именно: заверени копия от фактура № 12/29.02.2008г., командировъчни заповеди за 2008г., 2009г, ведно със списъци, граждански договор, сключен със С. П., копие на проформа фактура № 12/29.02.2008г., копие от процесния ревизионен акт, ревизионен доклад, ведно с ревизионен акт за поправка на ревизионен акт, заповеди за определяне на компетентен орган, за възлаагане на ревизия, копие от удостоверение за актуално състояние, копие от жалбата до директора на Дирекция “Обжалване и управление на изпълнението“ при ЦУ на НАП, копие от решението на Директора на Д “ОУИ” - гр.Пловдив и на известие за доставяне.

Приобщени към доказателствения материал по делото са и оригиналите на два броя граждански договори, сключени със С.А.П., съответно на 01.08.2008г. и 05.01.2009г., съответно оригиналите на заповеди за командировка, раздавателни списъци, разходни касови ордери, Списък на изплатен остатък за командировки.

В хода на съдебното производство, в проведеното по делото публично съдебно заседание на 07.10.2011г. са разпитани свидетелите Б.К.И. и В.Г.Р.. Свидетелката Иванова е заявила, че е работила като счетоводител в дружеството – жалбоподател от 2008г. до средата на 2010г. Има счетоводно образование. Знае за съставените от дружеството командировъчни заповеди за периода 2008г. – 2009г., от август 2008г. до ноември 2009г. в съставянето на които е участвала. Командировъчните се съставяли в края на предходния период на месеца за периода на следващия месец, обхващат периода първо - тридесето число на месеца. Съставяни били и списъци на работниците, които трябвало да бъдат командировани към съответната заповед. От Раднево до Гълъбово се извозвали работници всеки ден. Допускани били технически грешки при съставянето на списъците, които били поправяни с коректор. Списъците били предоставени още в хода на ревизията. Според свидетелката в единия договор направили поправка – било написано месечно възнагаждение, а главната счетоводителка искала да е договорено възнаграждение. Корекциите се извършвали от главната счетоводителка с коректор върху съставените документи, в момента в който се подписвал договора била извършена поправката и лицето е присъствало. Формирането на възнаграждението на работниците ставало при подписването на договора с работодателя. Само заплата се изплащало нищо допълнително не се плащало, възнаграждението се определяло само от броя на отработените дни. При предявяването на разадавателен Списък № 1, находящ се на л.101 от делото, свидетелката е обяснила, че същият бил за командировка, като листчето към него не може да каже какво е. Командировъчните били равни на присъствените дни, и когато лицето отсъствало не можели да му изплатят командировката. Нямало отделни заповеди за всеки работник, имало една обща заповед за командировка, с прикрепен списък, защото предприятието, на което работили, отказвало всеки ден да подпечатва заповеди, за всеки отделен работник.

Свидетелят Р. е заявил, че през месец май 2009г. бил бригадир в АЕЦ Гълъбово. В дружеството се съставяли командировъчни заповеди. Предходния месец лично свидетелят носел списъците и форми за водене на работните дни на работниците. Конкретно за 2008г. – 2009г. свидетелят е заявил, че от месец май 2009г. и през този период, лично той е вземал ведомостите и списъците за командировка. Всеки ден се извозвали работници от Раднево, от Стара Загора до Гълъбово, нямало достатъчно работна ръка в Гълъбово. Свидетелят бил бригадир на обекта, отделно имало техническиръководител. Носили командировъчните в АЕЦ, вземали ги от офиса на дружеството и ги носели на Технотес, на личния състав. Всички заповеди били заверени, свидетелят ги предавал на техническия ръководител на обекта, той контактувал с Технотес, след което ги връщали в офиса на дружеството за плащането. Офисът бил в Раднево, като приключили месеца ги връщали. Свидетелят е заявил, че е виждал заверка “пристигнал” върху командировъчните заповеди.

С порният между страните по делото въпрос на първо място се свежда до наличието на основание за увеличаване на финансовия резултат за процесните 2008г. и 2009г. в хипотезата на чл.26, т.2 от ЗКПО.

В този случай, параметрите на спора, са ясно очертани и се свеждат до наличието на документална обоснованост на отчетените разходи за командировки, с първични счетоводни документи, съставени в съответствие с нормативустановените изисквания на Наредбата за командировките в страната и Закона за счетоводството.

Във връзка с правилното разрешаване на текущия административноправен спор, е необходимо да се съобразят следните нормативни текстове:

Според разпоредбата на чл.26, т.2 от ЗКПО - Не се признават за данъчни цели счетоводни разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Съгласно принципа за документална обоснованост, регламентиран в разпоредбата на чл.10, ал.1 от ЗКПО счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. Съответно, съгласно разпоредбата на ал.2, счетоводен разход се признава за данъчни цели и когато в първичния счетоводен документ липсва част от изискуемата информация по Закона за счетоводството, при условие че за липсващата информация са налице документи, които я удостоверяват.

Следователно, за да бъде зачетен и признат даден разход за целите на данъчното облагане по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане, той следва да бъде удостоверен посредством надлежно съставен първичен счетоводен документ, отразяващ вярно осъществената стопанска операция.

В случая, с оглед правилното разрешаване на текущия административноправен спор, следва още да се съобразят и нормативните изисквания на Наредбата за командировките в страната, а именно:

В чл. 1 от въпросната наредба е посочено, че със същата се определят условията за командироване в страната, размерите на командировъчните пари (пътни, дневни и квартирни), редът за отчитането им, както и правата и задълженията на командироващите и командированите.

Съгласно чл. 32 от цитираната по-горе наредба, командировъчните пари се изплащат срещу представяне на:

1. заповед за командировка, а в случаите по чл. 8, ал. 2 и 3 -командировъчно удостоверение;

2. препис от писмен отчет, когато това се изисква със заповедта за командировка;

3. c метка за дължимите суми или авансов отчет, ако преди заминаването е получен служебен аванс, към който се прилагат документи за извършените разходи, посочени в т. „а" и „б".

Според чл. 8, ал. 1 от същата наредба командировките се извършват въз основа на предварително издадена писмена заповед. Според чл. 9, ал. 1 от НКС, в заповедта за командироване се посочват:

1.наименованието на предприятието и длъжностното лице, което издава заповедта;

2.трите имена и длъжността на командированото лице; .

3. мястото на командироването;

4.задачата, за която лицето се командирова;

5.времетраенето на командировката;

6.командировъчните дневни, пътни и квартирни пари, на които командированият има право;

7. начинът на пътуването и други данни, които имат значение за определяне правото и размера на командировъчните пътни пари;

8.необходимостта и видът на отчета за извършената работа.

Изменение на времетраенето на командировката или други промени могат да се извършват само с нова писмена заповед /чл. 9, ал. 2 от НКС/.

Каза се, че с оглед на направените в хода на ревизионното производство констатации, ревизиращите органи са приели, че дружество то не е представило първични счетоводни документи, съставени в съответствие с изискванията на Наредбата за командировките в страната и Закона за счетоводството, поради което и отчетените разходи за командировка, не са документално обосновани по смисъла на чл.10, ал.1 от ЗКПО.

Този извод не се променя в никаква степен от приложените към жалбата до настоящата инстанция писмени доказателства - Заповеди за командировка и раздавателни списъци. Обсъжданите заповеди не отговарят на изискванията на чл. 9, ал. 1 от Наредбата за командировките в страната - липсва посочване на трите имена на командированото лице, а също и задачата на командировката. Видно от въпросните заповеди, в същите е записано, че ревизираното дружество „ командирова „съгл. Списък № 1, 2 работници" за определен срок, например в Заповед № 11/30.11.2009 г. -„от 02.11.2009 г. до 30.11.2009 г". Наред с това, следва да се посочи и това, че в доклада за извършената работа липсват данни кой лица в действителност са работили и са извършили съответната работа. Все в обсъжданата насока, в случая следва да се съобрази и обстоятелството, че в обсъжданите заповеди е записано „пристигнал - 02.11.2009 г." и „отпътувал - 30.11.2009 г.", тоест, командировъчната заповед е издадена за цял месец, което обстоятелство без всякакво съмнение, е в противоречие с твърдението на ревизираното лице, че работниците ежедневно са извозвани до мястото на работа.

С ледва в случая да се посочи още и това, че приложените към жалбата „списък за изплатен остатък от командировъчни", „списък на изплатен аванс - командировки", както и „раздавателен списък", не могат да бъдат обвързани по никакъв начин с приложените командировъчни заповеди. Нещо повече, в случая липсват категорични и безпротиворечиви доказателства, установяващи, че лицата, на които са изплатени посочените в описаните списъци суми, действително са работили на съответните обекти.

Казано иначе, в случая не са налице, първични счетоводни документи, отговарящи на изискванията на въпросната наредба, както за командироване на работници те, така и за отчитане на извършена работа във връзка с командировката.

С оглед изложеното, правилен е изводът на ревизиращите органи, че разходите за командировки са извършени въз основа на обща заповед /Например № 7/30.06.2009 г./, в противоречие с нормативните изисквания на чл.9, ал.1 от Наредба за командировките в страната, поради което и така отчетените разходи, не са документално обосновани по смисъла на ЗКПО и НКС.

Жалбоподателят съобразно общите принципи за разпределение на доказателствената тежест в процеса, съгласно чл.154, ал.1 от ГПК, приложим във връзка с препращащата норма на § 2 от ДР ДОПК, в случая следваше да докаже осъществяването на фактите, от които черпи благоприятни за себе си правни последици, тоест, че за него са изпълнени предпоставките за признаване на отчетения разход, в какъвто смисъл са дадените указания от Съда. В случая, нито в хода на административната процедура, нито пък в хода съдебното производство, се ангажираха конкретни и безпротиворечиви доказателства, които позволяват да се направи безпротиворечив извод, че процесните разходи са документално обосновани по смисъла на чл.10, ал.1 от ЗКПО Този извод не се променя в никаква степен от представените по делото писмени доказателства – оригинали на заповеди за командировка, раздавателни списъци, разходни касови ордери, Списък на изплатен остатък за командировки / приложени в заверени копия още с жалбата до Административен съд – гр.Пловдив/.

Впрочем, не съществува спор, че въпросните документи, представени в оригинал по делото, са били приложени в заверено копие още с жалбата до Административен съд – гр.Пловдив, а също и с жалбата до Директора на Дирекция “ОУИ” – гр.Пловдив. Не съществува никакъв спор и съмнение между страните по делото, че във въпросните документи – както в копията, така и в оригиналите съществуват множество поправки и добавки върху ръкописния текст. Така например л.1431, л.1439, л.1456, л.1458, л.1481, л.1483 л.1487, .л.1491, л.л.1497, л.1505, л.л.1515л.1530, л.л.1534, от том V и други. В случая, няма никакъв спор и съмнение между страните, се касае за първични счетоводни документи, по определението на чл.7, ал.1 и 2 от ЗСч., поради което и по отношение на тях е приложима разпоредбата на чл.10 от Зч., съгласно която - „ Поправки и добавки в първичните счетоводни документи не се разрешават. Погрешно съставени първични счетоводни документи се анулират и се съставят нови „ Правилото на посочения нормативен текст е точно, ясно и небудещо съмнение, като ясно указва реда, по който е допустимо да бъдат коригирани допуснати грешки в съставените първични счетоводни документи. По делото нито се твърди, нито се установява, въпросните нормативни изисквания да са били спазени, което обстоятелство, само по себе си е достатъчно, за да не бъде дадена вяра на обсъжданите документи, като годни доказателствени средства, удостоверяващи твърдяните факти и обстоятелства, и обосноваващи документално отчетения разход. Напротив от показанията на разпитаната по делото свидетелка Иванова/длъжностно лице със счетоводно образование/ се установява, че допуснатите грешки в съставените първични документи били поправяни от нея и от главната счетоводителка именно с коректор, не и по друг начин.

Отделно от изложеното, и във връзка с преценка на доказателствената сила на обсъжданите документи, в случая следва да се посочи и това, че разпоредбата на чл.178, ал.2 от ГПК, приложим в настоящото производство във връзка с препращащата норма на §2 от ДР ДОПК, регламентира специални правила за преценка на доказателствената сила на такива документи. Така, съгласно разпоредбата на чл.178, ал.2 от ГПК - съдът оценява доказателствената сила на документа, в който има зачерквания, изтривания, добавки между редовете и други външни недостатъци, с оглед на всички обстоятелства по делото. В случая въпросните документи следва без всякакво съмнение да се преценяват, в съответствие с посочения нормативен текст, в съвкупност с останалите събрани по делото доказателства, и следователно, с оглед непредставянето в хода на провежданото ревизионно производство на първични счетоводни документи, които да обосноват документално отчетените разходи.

Все в обсъжданата насока, следва в случая да се посочи и това, че покзанията на разпитаните свидетели по делото не променят този извод, и в никаква степен не могат да преодолеят нормативонустановените изисквания за наличие на надлежно съставени първични счетоводни документи, в съответствие с нормативноустановените изисквания на Закона за счетоводството и Наредбата за командировките в страната. Впрочем, разпитаните по делото свидетели са служители на дружеството - жалбоподателя, което обстоятелство, само по себе си е основание показанията им да бъдат преценявани, с оглед останалия доказателствен материал по делото на основание разпоредбата на чл.178, ал.2 от ГПК, приложим във връзка с препращащата норма на §2 от ДР ДОПК, а именно с оглед липсата на надлежно съставени първични счетоводни документи, които да обосноват отчетените разходи.

В заключение, следва да се обобщи, че приобщените, както в хода на административното, така и в хода на съдебното производство доказателства, не позволяват да се формира безпротиворечив извод, че обсъжданите разходи за командировки са документално обосновани посредством първични счетоводни документи, съставени в съответствие с нормативноустановените изисквания.

О братно, в случая органите на приходната администрация, установиха по несъмнен начин проявлението на фактите и обстоятелствата, на които основават правомощието си да определят процесните фискални задължения, като констатациите им са обосновани и законосъобразни и се основават на логичен анализ на събраните в хода на ревизионното производство доказателства, поотделно и в тяхната съвкупност.

І.2 Относно извършеното преобразуване на финансовия резултат на дружеството за 2008г., на основание разпоредбата на чл.26, т.2 от ЗКПО, със сумата в размер на 64 200 лв.

Въпросната сума представлява отчетени от ревизираното лице разходи на основание 3 броя фактури, издадени от „МОНТАЖИ - МАРИЦА - ИЗТОК" АД - Р. Предмет на сделките са „извършени СМР“.

В хода на ревизията е установено, че освен обсъжданите фактури, не са представени никакви други документи, установяващи реалността на фактурираните услуги, нито от ревизираното лице, нито от „МОНТАЖИ - МАРИЦА - ИЗТОК" АД. Прието е, че след като фактурите не са придружени от съответните отчети и приемо-предавателни протоколи, във връзка с извършената работа, то не може да бъде установено реалното извършване на фактурираните услуги.

Наред с това е прието, че във фактурите като начин на плащане е отбелязано „в брой", но към тях няма прикрепени фискални бонове/ касови бележки от ЕКАФП/, нито такива от кочан.

Въз основа на така установеното в хода на ревизията е прието, че спорните разходи не са документално обосновани по смисъла на чл. 10, ал. 1 и ал. 4 от ЗКПО, поради което и на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО същите не са признати за данъчни цели.

Следва на първо място в случая да се отбележи, че допълнително определения корпоративен данък за процесната 2008г. с РА възлиза на 10 830, 40 лв., а прилежащите лихви за забава, в резултат на несвоевременното му разчитане с бюджета възлизат на 2 063, 17 лв., но в резултат на отмяната на извършеното регулиране на счетоводния финансов резултат за 2008г., съгласно чл.78 от ЗКПО в размер на 2000, 00 лв. съгласно решението на директора на дирекция „ ОУИ“ – гр.Пловдив, допълнително определения корпоративен данък е намален от 10 830, 40 лв. на 10 630, 40 лв., а допълнително определените лихви за забава, са намалени от 2 063, 17 лв. на 2 025, 07 лв.

Предвид изложеното, спорният между страните въпрос се свежда в случая до наличието на основание за увеличаване на финансовия резултат в хипотезата на чл.26, т.2 от ЗКПО за процесната 2008г. с въпросните отчетени разходи.

И в този случай, параметрите на спора, са ясно очертани и се свеждат до установяването наличието на фискален бон, издаден от въведено в експлоатация и надлежно регистрирано фискално устройство от одобрен тип, придружаващ процесните фактури.

Съгласно разпоредбата на чл.26, т.2 от ЗКПО, не се признават за данъчни цели счетоводни разходи, които не са документално обосновани по смисъла на този закон. Съгласно принципа за документална обоснованост, регламентиран в разпоредбата на чл.10, ал.1 от ЗКПО счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция, като съгласно ал.4 на посочената разпоредба, данъчно задължените лица са длъжни да регистрират и отчитат извършените продажби на стоки и услуги чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство по ред, определен с наредба на министъра на финансите, освен когато заплащането се извършва по банков път или чрез прихващане. Липсата на фискална касова бележка от фискално устройство, когато е налице задължение за издаването й, е основание за непризнаване на счетоводен разход за данъчни цели.

Следователно, за да бъде зачетен даден разход за целите на данъчното облагане по реда на Закона за корпоративното подоходно облагане, той следва да бъде удостоверен не само посредством надлежно съставен първичен счетоводен документ, но и с фискален бон или касова бележка от кочан.

Легална дефиниция на понятието касова бележка/фискален бон/ е дадено в разпоредбата на чл. 2, ал.1 от НАРЕДБА № Н-18 от 13.12.2006 г. за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти чрез фискални устройства, съгласно която, за целите на тази наредба "фискално устройство", "търговски обекти" и "фискална касова бележка (фискален бон)" са тези по § 1, т. 40 и 41 от допълнителната разпоредба и чл. 118, ал. 2 от Закона за данък върху добавената стойност.

В случая, следва да се посочи на първо място, че изводът на органите по приходите, че липсата на доказана реалност на фактурираните услуги, е основание да се приеме наличие на документална необоснованост или нарушение на счетоводното законодателство, по смисъла, вложен в разпоредбата на чл.26, т.2 от ЗКПО, е незаконосъобразен. От значение за формиране на финансовия резултат е извършване на разхода като такъв. Доставката на услуга, т.е реалното й извършване не е предпоставка за формиране на този резултат, а оттам и за неговата корекция по реда на чл.26, т.2 от ЗКПО, когато не е установена такава реалност. Достатъчно условие за признаване на разходите за счетоводни цели, вкл. и за намаляване на финансовия резултат на лицето за съответния данъчен период е данъчно задълженото лице да ги докаже документално по смисъла на чл.10, ал.1 и 4 от ЗКПО с първични документи, включително придружени с фискален бон или касова бележка. В процесния случай са налице такива първични документи, които не са придружени с фискален бон или касова бележка. Не се твърди и не се установява от доказателствата по делото да е налице плащане на уговорените стойности по фактурите по банков път. Напротив, видно от отбелязването във фактурите, като начин на плащане е посочено „в брой“.

Нито в хода на административната процедура, нито пък в хода съдебното производство, от страна на жалбоподателя, комуто е доказателствената тежест, се ангажираха обаче доказателства да са били налице касови бележки/фискални бонове/ издадени от въведено в експлоатация и надлежно регистрирано фискално устройство от одобрен тип по смисъла на чл.2 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006г. за регистриране и отчитане на продажби в търговските обекти, придружаващи процесните фактури, поради което и изводите на органите по приходите, че отчетените разходи по тях не са документално обосновани по смисъла на чл.26, т.2, във вр. с чл.10, ал.1, и ал.4 от ЗКПО, са законосъобразни.

В заключение, следва да се обобщи, че жалбоподателят не ангажира каквито и да е доказателства, от които да е възможно да се направи безпротиворечив извод, че разходът по обсъжданите фактури, е документално обоснован посредством надлежно издаден фискален бон от въведено в експлоатация и регистрирано фискално устройство от одобрен тип.

Обратно в случая, органите на приходната администрация, установиха по несъмнен начин проявлението на фактите и обстоятелствата, на които основават правомощието си да определят процесните фискални задължения, като констатациите им са обосновани и законосъобразни и се основават на логичен анализ на събраните в хода на ревизионното производство доказателства, поотделно и в тяхната съвкупност.

II. Относно административноправния спор, касаещ установените задължения по ЗДДФЛ, ведно с прилежащите лихви за забава, определени в резултат на несвоевременното им разчитане с бюджета.

В хода на ревизията е установено, че за 2008г. - 2009г. "Енергомонтаж" ЕООД се явява работодател и платец на трудовото възнаграждение съгласно чл.24, ал.1 от ЗДДФЛ. Прието е, че работодателят определя месечно авансовият данък за доходите от трудови правоотношения. Размерът на дължимия данък се определя, като месечната данъчна основа по чл.42, ал.З се умножи по данъчна ставка 10 на сто. Данъкът се удържа от работодателя при окончателно изплащане на облагаемия доход, начислен за съответния месец и се внася в сроковете и по реда на чл.65 и 66 от ЗДДФЛ.

Така, за 2007г. е установено, че дружеството не е изплащало възнаграждения по трудови правоотношения, поради което и органите по приходите са приели, че за 2007г. дружеството няма данъчни задължения по чл.42/49 от ЗДДФЛ.

За 2008г. е установено е, че "Енергомонтаж" ЕООД е начислило разходи за възнаграждения по трудови правоотношения. Начисленият данък е в общ размер на 4 427, 44 лв., и ревизираното дружество правилно е начислило дължимия данък по чл.42 от ЗДДФЛ. Внесения от дружеството данък в законоустановения срок, е в размер на 1237, 53 лв., при което е налице разлика за довнасяне в размер на 3 189, 91 лв., който е определен като дължим, ведно със съответните лихви за забава за несвоевременното му разчитане с бюджета.

За 2009г. е установено, че "Енергомонтаж" ЕООД е изплатило възнаграждения по трудови правоотношения. Начисленият данък е в общ размер на 28 488, 69 лв., и ревизираното дружество правилно е начислило дължимия данък по чл.42 от ЗДДФЛ. Дължимия данък, не е деклариран и внесен в законоустановения срок. При това положение органите по приходите са приели, че дължимия от дружеството данък по чл.42 от ЗДДФЛ за 2009г, е в размер на 28 488, 69 лв., ведно със съответните лихви за забава за несвоевременното му разчитане с бюджета.

С оглед така установеното, с обжалвания ревизионен акт органите по приходите са определили като дължим начисления, но невнесен данък по чл. 42 от ЗДДФЛ за 2008г. и 2009 г., като за невнесения данък в законоустановения срок, са определили и съответните е лихви за забава, съгласно чл. 175 от ДОПК и чл. 1 от ЗЛВДТДПДВ.

С порният въпрос тук се концентрира в дължимостта на начисления, но невнесен в законоустановения срок данък по чл.42 от ЗДДФЛ за процесните 2008г. и 2009г. - а именно за авансовия данък за доходите от трудови правоотношения.

По отношение на тази констатация от страна на жалбоподателя не се навеждат конкретни оплаквания, нито се оспорва размера на определените задължения, но поради обстоятелството, че ревизионният акт се оспорва изцяло, съдът дължи произнасяне по законосъобразността на същия и в тази му част, с оглед нормата на чл.160, ал.1 и 2 от ДОПК.

В ревизионния акт е констатирано, че едноличния търговец не е внесъл в законоустановения срок начисленият данък по чл.42 от ЗДДФЛ за процесните 2008г. и 2009г., поради което и правилно същия е определен като дължим от органите по приходите, и правилно и законосъобразно, съгласно чл.175 от ДОПК и чл.1 от ЗЛДТДПДВ, са определени и лихви за забава поради невнасянето му в законово определения срок.

Конкретните размери и периодите, за които се дължи данъка са посочени в ревизионния акт, като срещу тях няма конкретни възражения. Не са налице и доказателства, които да подлагат на съмнение така възприетите изводи на ревизиращите органи.

Ето защо, Съдът намира, че изводите на органите по приходите за дължимостта и размера на начисления, но невнесен в законоустановения срок данък по чл.42 от ЗДДФЛ, ведно с прилежащите лихви за забава, за несвоевременното му разчитане с бюджета, са правилни и съответни на материалния закон.

I II. Относно административноправния спор, касаещ установените задължения по ЗДДС, ведно с прилежащите лихви за забава, определени в резултат на несвоевременното им разчитане с бюджета.

I II.1. В хода на ревизията е установено, че ревизираното лице не е отразило в дневника за продажби и справката-декларация за м.02. и м.05.2008 г. издадени данъчни фактури с получател "Енергоремонт-Р. " ЕООД, както следва фактура № 12/29.02.2008 г. с данъчна основа 2000.00 лв. и ДДС - 400.00 лв., с предмет на доставката авансово плащане и фактура №17/12.05.2008г. с данъчна основа 10500.лв. и предмет на доставката авансово плащане.

От представените от ревизираното дружество банкови извлечения от Корпоративна банка на 29.02.2008г. и 12.05.2008г., а също така и от представените от "Енергоремонт-Р. “ ЕООД банкови извлечения от същите дати е установено, че са постъпили авансови плащания, както следва: на 29.02.2008г. - аванс в размер на 2400.00 лв.; на 12.05.2008г. - аванс в размер на 12600.00 лв.

При това положение, ревизиращите органи са се позовали на разпоредбата на чл.25, ал.6 от ЗДДС, и са приели, че е извършено авансово плащане по доставка, преди тя да е извършена, поради което и данъкът по нея е станал изискуем при получаване на плащането. Така са приели, че на датата на извършеното авансово плащане данъкът е станал изискуем и е възникнало задължение за ревизираното лице да го начисли, което то не е изпълнило, като не е начислило данък по обсъжданите фактури.

При това положение, и на основание чл.86, ал.1, т.2 и т.З от ЗДДС при ревизията е начислен следващия се косвен данък по цитираните две фактури, издадени на "Енергоремонт- Р. " ЕООД в размер на 2500.00 лв.

I II. 2. В хода на ревизията е установено също така, че ревизираното дружество е издало данъчни фактури с получател "Текнотес Мюхендислик Иншаат Таахют Тиджарет Ве Санайи Аноним Ширкети" с ЕИК по Булстат ••••• с предмет на доставката извършени услуги /СМР/ по договор, които не са отразени в дневника за продажби и справката - декларация за съответния данъчен период, в т. ч и до момента на издаване на РА. Издадените фактури са както следва: № 21/05.07.2008г. с данъчна основа 8707.70 лв. и ДДС - 1741.54 лв.; № 23/22.08.2008г. с данъчна основа 27914.40 лв. и ДДС - 5582.88 лв.; № 28/16.10.2008г. с данъчна основа 23459.65 лв. и ДДС - 4691.93 лв.

Относно горецитираните фактури, е установено, че клиентът е представил счетоводна справка на c метка 503 Банка, въз основа на която са приети датите и размера на съответните плащания. Към всяка фактура е приложена справка /доклад/ за извършената работа на английски език. Същите са подписани от доставчика и от клиента.

Установено е, че от страна на ревизираното дружество са представени банкови извлечения, съгласно които сумите по описаните по-горе фактури са постъпили по c метка на дружеството в ОББ. Съгласно представени счетоводни справки, постъпилите суми от Текнотес по ф-ри №21, 23 и 28 са намерили счетоводно отражение по c метка 411 Клиенти и c метка 503 Банка.

В резултат на така установеното, е прието, че ревизираното дружество е издало фактури за извършени услуги, но не е изпълнило изискванията на чл.86, ал.1, т.2 и т.З от ЗДДС във връзка с чл. 25, ал. 1 от ЗДДС, и не е отразило документите в дневника за продажби за съответния данъчен период, респективно не е включило данъка при определяне на резултата за съответния период в справката - декларация по чл. 125.

При това положение, и на основание чл.86, ал.1, т.2 и т.З от ЗДДС при ревизията е начислен следващия се косвен данък по обсъжданите фактури в размер на 14516.35 лв.

Изводите на ревизиращите органи във връзка с допълнително начисления ДДС по обсъжданите фактури, издадени от жалбоподателя на „Енергоремонт – Р. “ ЕООД, и на „Текнотес Мюхендислик Иншаат Таахют Тиджарет Ве Санай Аноним Шикрети“, са правилни и законосъобразни. В тази насока, ще следва да се посочи следното:

Съгласно нормативният текст на чл. 25, ал. 2 и 3 ЗДДС, данъчното събитие по смисъла на ЗДДС възниква в на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена или услугата е извършена, съответно данъчното събитие възниква, в специфичните случаи, посочени в чл. 25, ал. 3 ЗДДС. Съгласно разпоредбата на чл. 25, ал. 5, т. 1 ЗДДС, на датата на възникване на данъчното събитие по ал. 2, 3 и 4 ЗДДС данъкът става изискуем за облагаемите доставки и възниква задължение за регистрираното лице да го начисли. Съгласно чл. 25, ал. 6 ЗДДС, когато, преди да е възникнало данъчно събитие по ал. 2, 3 и 4, се извърши плащане по доставка, данъкът става изискуем при получаване на плащането, с изключение на получено плащане във връзка с вътреобщностна доставка. В този случай, данъкът става изискуем, и съответно за регистрираното лице възниква задължението да го начисли и при получаване на плащане, преди да е прехвърлена собствеността, като съответно, разпоредбата на чл. 68 ЗДДС предвижда данъчен кредит да се ползва и от лице извършило плащане преди възникването на данъчно събитие, когато данъкът е станал изискуем. В тази връзка следва да се посочи, че за разлика от отменения ЗДДС, в сега действащия ЗДДС, в сила от 01.01.2007г., не е предвидена регламентация, съгласно която на датата на авансовото плащане възниква данъчно събитие, но по силата на чл. 25, ал. 6 ЗДДС, данъкът става изискуем и в този случай, и следователно за регистрираното лице възниква задължението да го начисли по смисъла, вложен в разпоредбата на чл.86 от ЗДДС и при получаване на плащане, преди да е прехвърлена собствеността. Съответно следва да се посочи, че в общия случай, данъкът става изискуем за облагаемите доставки на датата на възникване на данъчното събитие по ал. 2, 3 и 4 ЗДДС/ в случая датата на извършване на услугите/, и на тази дата възниква задължение за регистрираното лице да го начисли по смисъла на чл.86, ал.1 от ЗДДС.

Съответно съгласно разпоредбата на чл.86, ал.1 от ЗДДС, регистрираното лице, за което данъкът е станал изискуем е длъжно да го начисли, като:

1. издаде данъчен документ, в който посочи данъка на отделен ред;

2. включи размера на данъка при определяне на резултата за съответния данъчен период в справка- декларацията по чл.125 от ЗДДС;

3. посочи документа по т.1 в дневника за продажбите за съответния данъчен период.

По делото нито се твърди, нито се установява от доказателствата, приобщени в хода на административното и съдебното производство, въпросните нормативни изисквания да са били спазени от ревизираното лице, поради което и законосъобразно органите по приходите са начислили следващия се косвен данък, и са определили съответните лихви за забава за несвоевременното му разчитане с бюджета.

I II.3. В хода на ревизията е установено, че р евизираното дружество е приспаднало данъчен кредит в размер на 204.00 лв. по фактура № 13/30.11.2007г., издадена от "Монтажи Марица Изток" АД с предмет на доставката услуга. При извършена проверка е установено, че "Монтажи-Марица Изток" АД е дерегистрирано по ЗДДС по инициатива на орган по приходите, считано от 23.11.2007г., като фактура №13/30.11.2007г. е издадена след датата на дерегистрация на дружеството по ЗДДС.

При това положение, и на основание чл.68, ал.1, т.1 от ЗДДС, от страна на ревизиращите, е отказано правото на приспадане на данъчен кредит в размер на 204.00 лв., по процесната фактура, издадена от доставчика "Монтажи-Марица Изток" АД.

Изводите на ревизиращите органи във връзка с непризнатото право на данъчен кредит по обсъжданата фактура, са правилни и законосъобразни.

Съгласно разпоредбата на чл.68, ал.1 от ЗДДС – „ Данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрираното лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за:

1. получени от него стоки или услуги по облагаема доставка;

2. извършено от него плащане, преди да е възникнало данъчното събитие за облагаема доставка;

3. осъществен от него внос;

4. изискуемия от него данък като платец по глава осма“.

Съответно, съгласно разпоредбата на чл.69, ал.1 от ЗДДС – „Когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне:

1. данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по този закон лице, му е доставил или предстои да му достави;

2. начисления данък при внос на стоки по чл. 56 и 57;

3. изискуемия от него данък като платец по глава осма.“ По делото е безспорно установено, че доставчикът „Монтажи Марица Изток“ АД е дерегистрирано по ЗДДС лице по инициатива на орган по приходите, считано от 23.11.2007г., при което положение и изводът на ревизиращите органи, че за жалбоподателя, като получател по доставката, не е възникнало правото на данъчен кредит, е обоснован и законосъобразен.

Нито в хода на административното, нито в хода на съдебното производство са ангажирани доказателства от страна на жалбоподателя, комуто е доказателствената тежест, които да подлагат на съмнение, констатациите на ревизиращите органи по приходите, при което положение и изводът, че за жалбоподателя не е налице право на приспадане на данъчен кредит по обсъжданата фактура, на основание чл.68, ал.1, т.1, във вр. с чл.69, ал.1, т.1 от ЗДДС е правилен и законосъобразен.

IV. Относно установените задължения за задължителни осигурителни вноски/ЗОВ/ и вноски за фонд „ГВРС“, ведно с прилежащите лихви за забава, определени в резултат на несвоевременното им разчитане с бюджета.

В хода на ревизията органите по приходите са установили, че ревизираното дружество неправилно е определило кода на икономическата дейност на предприятието му, като „Производство на изделия от каучук и пластмаса". Органите по приходите са приели, че икономическата дейност на предприятието следва да е „Други специализирани строителни дейности" за 2008г., така както това е декларирано в Годишната данъчна декларация, респективно „Строителство на сгради, строителство на съоръжения, специализирани строителни дейности“ за 2009г. и 2010г. Този извод на ревизиращите е обоснован с обстоятелството, че в болшинството от фактурите, които дружеството е издало на клиентите си, е посочено „СМР“ / строително- монтажни работи/.

В този смисъл, ревизиращите са се позовали на разпоредбите на ЗБДОО за 2008г., 2009г. и 2010г., като са приели, че осигурителят определя основната икономическа дейност съобразно преобладаващия брой заети лица по трудови правоотношения. Приели са, че определянето на групата професии се извършва по Националната класификация на професиите и длъжностите, утвърдена със Заповед № 742 на Министъра на труда и социалната политика от 2005 г. Приели са също, че съгласно въпросните нормативни разпоредби, когато осигурителят осъществява две или повече икономически дейности, основната му икономическа дейност се определя от дейността, в която са заети най-голям брой лица, работещи по трудово правоотношение, и в този случай, при определянето й не се вземат предвид работниците и служителите, които са общофункционално свързани с всички дейности на осигурителя. При равен брой работещи. по трудови правоотношения в отделните дейности основната икономическа дейност на осигурителя се определя по негов избор.

Органите по приходите са установили, че в дейността „Други специализирани строителни дейности" има най-голям брой сключени трудови договори и въз основа ан тази констатация, в обжалвания РА са установили задължения за задължителни осигурителни вноски върху разликата между минималните осигурителни прагове.

Като са изходили от предмета на гражданския и на трудовия договор, органите по приходите са приели, също така, че сключените граждански договори с лицето С.А.П., не са граждански, тъй като те съдържат елементите на трудово правоотношение, поради което и са приели, че върху изплатените възнаграждения по тези договори, следва да се начисляват задължителни осигурителни вноски както по трудовите правоотношения. Приели са, че фактът, че въпросните договори са сключени като граждански, не лишава контролните органи от възможността да ги преценяват с оглед разпоредбите на чл. 1, ал. 2 от КТ. Така, органите по приходите са установили, че със сключените граждански договори се прикрива трудово, правоотношение, поради което и на основание чл.17 от ЗЗД са приложили правилата, отнасящи се до прикритото - трудовото правоотношение.

Така, органите по приходите са приели, че върху изплатеното възнаграждение по обсъжданите договори, следва да се начисляват и внасят осигурителни вноски от осигурителя по трудовото правоотношение, в случая ревизираното дружество, и като са приели, че това не е сторено от дружеството, ревизиращите органи са начислили и следващите се задължителни осигурителни вноски върху изплатените възнаграждения по тези договори.

В хода на ревизията е установено също така, че за по - голяма част от процесните ревизирани периоди, не са внасяни осигурителни вноски за Държавното обществено осигуряване, за Допълнителното задължително пенсионно осигуряване - вноски за УПФ, за фонд „ГВРС“, за здравно осигуряване, или същите са внасяни със закъснение, като по отношение на вноските за здравно осигуряване, е установено, че освен, че не са внесени в законоустановения срок, и не са начислени правилно. Конкретните размери на задълженията за внасяне на осигурителните вноски, както и определените лихви за невнесените въобще или за невнесените в законоустановения срок осигурителни вноски, са посочени в ревизионния акт, и в приложените лихвени листове, като по отношение на част от тези задължения, са извършени и съответните корекции на допуснатите фактически грешки с процесния ревизионнен акт за проправка на ревизионния акт.

В случая, спорният между страните въпрос на първо място се свежда до дължимостта на допълнително определените вноски за държавното обществено осигуряване и за фонд „“ГВРС“.

Каза се, че с оглед на направените в хода на ревизионното производство констатации, ревизиращите органи са приели, че извършваната от дружеството икономическа дейност, следва да бъде определена като „Други специализирани строителни дейности“ за 2008г. и „Строителство на сгради, строителство на съоръжения, специализирани строителни дейности“ за 2009г. и 2010г.

В случая следва да се посочи, че с ъгласно разпоредбите на ЗБДОО за 2008г., 2009г. и 2010г. - „Осигурителят определя основната икономическа дейност съобразно преобладаващия брой заети лица по трудови правоотношения. Определянето на групата професии се извършва по Националната класификация на професиите и длъжностите, утвърдена със Заповед № 742 на министъра на труда и социалната политика от 2005 г. В този смисъл, когато осигурителят осъществява две или повече икономически дейности, основната му икономическа дейност се определя от дейността, в която са заети най-голям брой лица, работещи по трудово правоотношение. В този случай, при определянето й не се вземат предвид работниците и служителите, които са общофункционално свързани с всички дейности на осигурителя. При равен брой работещи лица по трудови правоотношения в отделните дейности основната икономическа дейност на осигурителя се определя по негов избор." Каза, се, че ор ганите по приходите са установили, че в дейността „ Други специализирани строителни дейности" има най-голям брой сключени трудови договори, при което положение и правилно същите са определили и следващите се задължения за внасяне на задължителни осигурителни вноски в ърху разликата между минималните осигурителни прагове.

В случая, нито в хода на административната процедура, нито в хода съдебното производство, от страна на жалбоподателя, комуто е доказателствената тежест, са ангажирани конкретни и безпротиворечиви доказателства/ в т.ч и съдебно - икономическа експертиза/, обосноваващи извод за наличието на посочената от жалбоподателя икономическа, поради което и изводите на органите по приходите, че извършваната от дружеството икономическа дейност, следва да бъде определена като „Други специализирани строителни дейности“ за 2008г. и „Строителство на сгради, строителство на съоръжения, специализирани строителни дейности“ за 2009г. и 2010г., обусловили и постановения от тях резултат, са правилни и законосъобразни.

Каза се, на следващо място, че органите по приходите са приели, че сключените граждански договори с лицето С.А.П., не са граждански, тъй като те съдържат елементите на трудово правоотношение, поради което и органите по приходите са приели, че върху изплатените възнаграждения по тези договори, следва да се начисляват задължителни осигурителни вноски както по трудовите правоотношения. В тази връзка, следва да се посочи следното:

С ъгласно разпоредбата на чл. 1, ал. 2 от КТ отношенията при предоставяне на работна сила се уреждат само като трудови. Предмет на трудовия договор е самият жив труд на работника или служителя. При трудовия договор в процеса на работата възникват определени отношения между страните. Работникът е на разположение на работодателя през определено работно време. Той е подчинен на работен режим, установен от работодателя и поема задължение да спазва трудова дисциплина и ред. Той има определено работно място, работно време, определен вид работа и се намира в положение на йерархична зависимост от работодателя. При трудовия договор, работата, която се извършва от работника не може да се изпълнява от негови близки или други лица. При трудовия договор рискът от случайно погиване на материалите, или крайния резултат от труда, е за работодателя, а не за работника. Работодателят носи отговорност за възникнали трудови злополуки в процеса на работа. От трудовия договор възникват определени задължения за страните които са го сключили / регламентирани в глава шеста от КТ/. Работникът по трудов договор има права като право на възнаграждение, на отпуски, на социално осигуряване, здравно осигуряване и т.н. Н аличието на посочените белези без всякакво съмнение определя договора, като трудов, а не като граждански.

Обратно, предмет на гражданския договор, свързан с полагането на труд, е конкретен трудов резултат. Изпълнителят по т о зи договор не е обвързан с определено работно време, трудова дисциплина или режим на работа. Той е напълно самостоятелен и условията за изпълнение на задачата, могат да бъдат предмет само на специална уговорка. Изпълнителят по граждански договор може да възлага на други лица да извършват работата, за която той е сключил договор а, като възнаграждението по тези договори няма характер на трудово възнаграждение, и за него не се прилагат установените в КТ системи за заплащане на труда. Рискът от погиване на материали, стоки и пр. е за изпълнителя по договора, като в ъзложителят не носи отговорност за възникнали злополуки в п роцеса на работата.

По тези съображения, правилно и законосъобразно ревизиращите органи са преценили същност тта на всеки един от обсъжданите договори, в резултат на което и правилно са приели, че сключените договори не са граждански, а трудови. Без всякакво съмнение, х арактерът на извършените работи по сключените договори съдържа елементи на трудовото правоотношение, от което следва извода, че върху изплатените възнаграждения по тези договори, следва да се начисляват задължителни осигурителни вноски, както по трудовите правоотношения, както това е сторено от ревизиращите органи. Оплакванията на жалбоподателя в противния смисъл са неоснователни и не се споделят от състава на съда.

Нито в хода на административното, нито в хода на съдебното производство, са ангажирани доказателства, които да подлагат на съмнение така възприетите правни изводи. Този извод не се променя в никаква степен от приложените към жалбата два броя граждански договори, съответно Граждански договор № 01 от 01.08.2008г. и Граждански договор № 04 от 05.02.2009г., сключени със С.А.П., доколкото каза се, че съгласно императивната норма на чл.1, ал.2 от КТ отношенията при предоставяне на работна сила/ каквито по естеството си са правоотношенията, регламентирани с обсъжданите договори/, се уреждат само като трудови.

На следващо място, каза се, че в хода на ревизията е установено, че за по - голяма част от процесните ревизирани периоди, не са внасяни осигурителни вноски за Държавното обществено осигуряване, за Допълнителното задължително пенсионно осигуряване - вноски за УПФ, за фонд „ГВРС“, за здравно осигуряване, или същите са внасяни със закъснение, като по отношение на вноските за здравно осигуряване, е установено, че освен, че не са внесени в законоустановения срок, и не са начислени правилно.

Конкретните размери и периоди, за които се дължат осигурителните вноски са посочени в ревизионния акт, поправен с ревизионния акт за поправка, като срещу тях няма конкретни възражения.

Не са налице и доказателства, които да подлагат на съмнение така възприетите изводи на ревизиращите органи.

С оглед точното определяне на конкретния размер на задълженията за внасяне на осигурителните вноски за обсъжданите периоди и съответно размера на прилежащите лихви за несвоевременното им разчитане с бюджета, следва да се приеме, че в тази насока от страна на ревизиращите органи не са допуснати нарушения на закона.Няма причина при това положение да не се приеме, че тези факти са точно установени от органите на приходната администрация.

Ето защо, Съдът намира, че изводите на органите по приходите за дължимостта и размера на осигурителните вноски и определените лихви за забава за процесните периоди, са правилни и съответни на материалния закон.

В заключение, следва да се обобщи, че жалбоподателят, комуто е доказателствената ежест, не ангажира по делото необходимата пълнота от доказателства, от които да е възможно да се направи безпротиворечив извод, за незаконосъобразност на определените задължения за внасяне на осигурителните вноски и прилежащите им лихви, в твърдяния аспект.

Казано иначе, в случая съвкупната преценка на приобщените по делото доказателства налага да се приеме, че фактическите констатации на органите на приходната администрация са истинни, а направените въз основа на тях правни изводи са съответни на материалния закон. Не се констатират нарушения на процесуалните правила при извършване на ревизионното производство. Оспореният административен акт е постановен от надлежно снабден с правомощията за това материално компетентен административен орган. Властническото волеизявление е облечено в изискваната от закона форма. В пълнота е спазена целта, която преследва законът с издаването на актове от категорията на процесния такъв.

Крайният извод, който се налага е, че обжалвания ревизионен акт е правилен и законосъобразен и като такъв ще следва да бъде оставен в сила от настоящата инстанция, а жалбата срещу му отхвърлена като неоснователна и недоказана., и н а основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 от ДОПК на Д ирекция “Обжалване и управление на изпълнението” – гр. Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите се дължи възнаграждение за осъществената юрисконсултска защита, което се констатира в размер на 5238, 44 лева.

Мотивиран от гореизложеното, и на основание чл. 160, ал.1 от ДОПК Съдът,