Решение № 822 от 26.6.2024 г. на Административен съд - Ямбол по дело № 35/2024 г.

Производството е образувано по жалба на "Ланд Трейд 2019"ЕООД, ЕИК 20546474, гр.Ямбол, [улица], •, представлявано от А. И. Д., чрез адв. С. Е. от •, против Ревизионен акт (РА)№ Р-02002823001400-091-001/19.09.2023г. на органи по приходите в ТД на НАП-Бургас, потвърден с Решение №120/15.12.2023г. на Директора на Дирекция"ОДОП"-Бургас при ЦУ на НАП, с който по отношение на жалбоподателя са установени задължения за ДДС в размер 74009.61лв. при данъчна основа 370048.04лв. за данъчен период м.януари 2023г. и лихва 5377.21лв. за периода 15.02.2023-19.09.2023г., общо в размер 79 386.82лв.Оспорва се компетентността на органите от приходната администрация, твърдят се нарушения на формата на акта – липса на мотиви, необсъждане и произнасяне по част от възраженията на ревизираното лице, твърди се невярна фактическа обстановка и неяснота при коя облагаема доставка е достигнат прага за регистрация по ЗДДС.Иска се отмяна на ревизионния акт и присъждане на направените разноски.

В съдебно заседание жалбоподателят "Ланд Трейд 2019"ЕООД, [населено място], редовно призован, се представлява от адв. С. Е. от •. Моли жалбата да бъде уважена като се присъдят и направените по делото разноски, по предС. списък. Поддържа възраженията в жалбата, счита, че съществен порок на обжалвания акт е това, че администрацията не е събрала никакви доказателства, не е извършила анализ и липсват мотиви по отношение на констатацията за осъществяване на датата на доставката, която е от съществено значение за формиране на задълженията на данъчнозадълженото лице. Оттам произтичат неправилните изводи на административния орган. Съобразно предС.ите договори по делото, е ясно, че страните, за да реализират своята дейност, да я отчетат и това да се превърне в данъчно събитие, което формира тяхното задължение за начисляване на ДДС, е отчитането на сделката и приемането й от партньора. На практика издаването на фактура не е датата на данъчното събитие. Датата на данъчното събитие е утвърждаването на отчета. В такива случаи съдебната практика и законът, както и становищата на НАП по приложението на чл. 102, ал. 4 от ЗДДС са в посока, че когато е извършено плащане преди данъчното събитие, в случая преди утвърждаването на приемането на работата, редът на отчитане е редът на плащане, а не номерацията на издадените фактури, защото както става ясно от свидетелските показания, фактурите са написани предварително заедно с отчет, който носи датата на съставителя, а не датата на утвърждаването, който е дори след датата на плащането. Смята, че е нарушен принципът на пропорционалност. Административният орган има задължение да събере данни, да прецени обстоятелствата, свързани с конкретните данни на всяко събитие, не просто да определи точната поредност на възникването на задълженията, но и да прецени обстоятелствата, свързани с това – еднократно ли е, в кой период е достигнат прагът, дали закъснението, заради което се налага тази санкция по чл. 102, ал. 4, е вследствие наистина на недобросъвестно поведение или не. В случая данъчнозадълженото лице в много кратък срок след периода е поискало регистрация по ДДС, т.е. не е действало недобросъвестно. Твърди се неправилно определена данъчна основа, непълно събиране на доказателства, които са задължение на административния орган, и в крайна сметка неправилни изводи, които са довели до неправилно формиране на размера на задълженията.

Ответната страна, Директорът на Дирекция „ОДОП“ – Бургас при Централно управление на НАП, редовно призован, се представлява от главен юрисконсулт Ж., която счита жалбата за неоснователна.Поддържа становището, че има подробни мотиви, изложени както в обжалвания акт, така и в потвърждаващото решение на Директора на Дирекция „ОДОП“ – Бургас. От разпитания по делото свидетел не става ясно кога са утвърдени отчетите, ако се твърди, че те са утвърдени след датата, която е положена именно на тях. Тези доказателства са изискани в хода на ревизията, но няма предС.и, нито входящи номера на отчетите, нито доказателства в каква поредност същите са утвърдени. Счита, че не е нарушен и принципът на пропорционалност. Съгласно изготвената експертиза по делото, моли съдът да приеме вариант 1, при който вещото лице е установило същия размер на главница и лихви, каквито са съобразно обжалвания акт.По отношение на поисканите разноски от жалбоподателя прави възражение за адвокатския хонорар за размера над 7 000 лева, като в тази връзка моли да бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение от 7 000 лева, изчислено съгласно Наредбата за минималните адвокатски възнаграждения.

От името на жалбоподателя адв.Е. заявява, че възражението на прекомерност на платения адвокатски хонорар следва да бъде отхвърлено, като същото не е мотивирано подробно и съобразно конкретния казус и развитието на конкретното съдебно производство.Счита още, че направеното искане за юрисконсултско възнаграждение в горния размер не е съобразено със Закона за правната помощ, който е основата за определянето му.

Съдът, след като прецени събраните по делото доказателства, ведно с доводите, възраженията и изразените становища на страните и отдели спорното от безспорното, прие за установено следното:

Жалбата е подадена на 11.01.2024г., допустима е за разглеждане като депозирана от надлежна, неблагоприятно засегната страна от ревизионния акт в потвърдената му част, след изчерпване на реда за оспорване по чл.152 ДОПК, и в рамките на 14-дневния от връчването на решението на решаващия орган(на 29.12.2023г.).

По същество съдът намира жалбата за неоснователна, по следните съображения:

Със Заповед РД-5/03.01.2023г. Директорът на ТД на НАП Бургас е определил за периода 03.01.2023г.-30.06.2023г. органи по приходите, които е оправомощил да издават заповеди за възлагане на ревизии и резолюции за извършване на проверки на органите по приходи от отдел „Ревизии“. С последваща Заповед № РД-458/30.06.2023г. Директорът на ТД на НАП Бургас е определил за периода 01.07.2023г.-31.12.2023г. органи по приходите, които е оправомощил да издават заповеди за възлагане на ревизии и резолюции за извършване на проверки на органите по приходи от отдел „Ревизии“. Сред лицата е Д. И. В. – началник сектор „Ревизии“, възложил със Заповед за възлагане на ревизия № Р-02002823001400-020-001 / 15.03.2023 г. ревизия на "Ланд Трейд 2019"ЕООД, ЕИК 20546474, [населено място], с обхват задължения за данък върху добавената стойност за периода от 09.01.2023г. до 16.02.2023г..Разпоредено е ревизията да бъде извършена от Д. Ж. Й.-Г. инспектор по приходите(ръководител на ревизията) и Р. К. К.-Г. инспектор по приходите, в тримесечен срок от връчване на ЗВР, съотв. определен е и 14-дневен срок от завършване на ревизията за съставяне на ревизионен доклад. Със Заповед №Р0-278/27.04.2023г. на Директора на ТД на НАП Бургас, на К. Г. А. – главен инспектор по приходите са възложени функции на ръководител на екип в ТД на НАП-Бургас, считано от 01.05.2023г.. С Решение № Р-02002823001400-098-001/04.05.2023г. на възложителя на ревизията е иззето разглеждането и решаването на ревизията от Д. Ж. Й. и правомощията по извършването й са възложени на К. Г. А. в качеството на ръководител на ревизия. С последващи заповеди за изменение на възложената ревизия на възложителя е променен срока за завършване на ревизията – с № Р-02002823001400-020-002 / 04.05.2023 г. е определен срок за завършване до 16.06.2023г.; с № Р-02002823001400-020-003 / 08.06.2023 г. е определен срок за завършване до 14.06.2023г.; с № Р-02002823001400-020-004 / 14.07.2023 г. е определен срок за завършване до 14.08.2023г.

Ревизиращият екип е съставил Ревизионен доклад № Р-02002823001400-092-001 / 28.08.2023 г. с констатации по Закона за данък върху добавената стойност(раздел ІV), обосновани с изискани документи и писмени обяснения от дружеството, подробно описани в ревизионния доклад. Установено е, че дружеството е извършвало дейност по администриране, обслужване и управление на договори по арендуване на земеделски земи. От 09.01.2019 г. е довереник /изпълнител/ по рамкови договори, сключени с 4 дружества доверители: „•“ ООД, „•“ ЕАД, „•“ ООД и „С.“ АД. С договорите доверителите са възложили на довереника да купува земеделски имоти от името и за тяхна сметка, както и да отдава под наем/аренда собствените им земеделски земи. Задачите включват и други действия от името и за сметка на доверителите, а именно: Да провежда преговори за покупка на земи; да сключва предварителни и окончателни договори /нотариален акт/ с продавачите; да разплаща договорената при покупка, престация, в полза на продавача; да провежда преговори за отдаване под наем и/или аренда на земеделски земи, собственост на доверителите; да сключва договори за отдаване под наем/аренда на собствени на доверителите недвижими земеделски имоти, както и допълнителни споразумения, във връзка с изпълнение, изменение и прекратяване на тези договори; да организира събиране на дължими плащания по сключени договори, вкл. и да завежда съдебни дела в защита интересите на доверителите. Дейностите се реализират в следните административни области, общини или землища: област Бургас, общ. Средец, обл. Ямбол, общ. Тунджа, общ. Стралджа, общ. Ямбол, общ. Елхово, общ. Болярово и обл. Хасково – общ. Тополовград. Договорите влизат в сила от 09.01.2019 г. и са със срок 1 година, удължен с анекси до 31.10.2023г. Договорено е документиране и отчитане на изпълнението на договорите чрез отчети, които "Ланд Трейд 2019"ЕООД се задължава да представя на доверителите. Отчетите се комплектуват с всички документи по сделките, отчетени в него, вкл. документите вписани в общите правила за работа на доверениците. Същите се проверяват и утвърждават от доверителите. Въз основа на тях се изплащат възнаграждения – комисионни на ревизираното лице.

Предмет на проверка са били доставки по сключените рамкови договори и предС.ите във връзка с тях документи:

1.Фактура № 0230000001/09.01.2023 г., издадена на „Р. КОМПАНИ“ ООД, ЕИК 200732874 – приложен е отчет за получени ренти от „Р. КОМПАНИ“ ООД, клон Сливен. Събраните ренти от името и за сметка на доверителя са в размер на 2377506, 29 лв. Комисионна 7, 5 % - 178312, 97 лв. Отчетът е утвърден на 09.01.2023 г. от представител на доверителя. В пет дневен срок от извършване на услугата е издадена фактура на стойност 178312, 97 лв. Дата на данъчното събитие – 09.01.2023 г. Плащането е по банков път, на 10.01.2023г. „Р. КОМПАНИ“ ООД е превел дължимата сума по банкова сметка на „ЛАНД ТРЕЙД 2019“ ЕООД в КЕЙ БИ СИ БАНК БЪЛГАРИЯ ЕАД. Фактурата е осчетоводена, отчетен е приход по кредита на с/ка 7031 „Приходи от комисионни", отчетен е разчета по счет. с/ка 411 „Клиенти" и постъпилите суми по дебита на с/ка 503/2 „Разплащателна сметка в Кей Би Си Банк България".

2.Фактура № 0230000002/09.01.2023 г., издадена на „С.“ АД, с ЕИК 200780812 – приложен е отчет за получени ренти от „С.“ АД. Събраните ренти от името и за сметка на доверителя са в размер на 2418068, 47 лв. Комисионна 7, 5 % - 181355, 14 лв. Отчетът е утвърден на 09.01.2023 г. от представител на доверителя. В пет дневен срок от извършване на услугата е издадена фактура на стойност 181355, 14 лв. Дата на данъчното събитие – 09.01.2023 г. Плащането е по банков път, на 10.01.2023 г. „С.“ АД е превел дължимата сума по банкова сметка на „ЛАНД ТРЕЙД 2019“ ЕООД в КЕЙ БИ СИ БАНК БЪЛГАРИЯ ЕАД. Фактурата е осчетоводена, отчетен е приход по кредита на с/ка 703/1 „Приходи от комисионни", отчетен е разчета по счет. с/ка 411 „Клиенти" и постъпилите суми по дебита на с/ка 503/2 „Разплащателна сметка в Кей Би Си Банк България".

3.Фактура № 0230000003/09.01.2023 г., издадена на „•“ ООД, с ЕИК 200719272 – приложен е отчет за получени ренти от „•“ ООД. Събраните ренти от името и за сметка на доверителя са в размер на 862169, 47 лв. Комисионна 7, 5 % - 64662, 71 лв. Отчетът е утвърден на 09.01.2023 г. от представител на доверителя. В пет дневен срок от извършване на услугата е издадена фактура на стойност 64662, 71 лв. Дата на данъчното събитие – 09.01.2023г. Плащането е по банков път, на 09.01.2023 г. „•“ ООД е превел дължимата сума по банкова сметка на „ЛАНД ТРЕЙД 2019“ ЕООД в КЕЙ БИ СИ БАНК БЪЛГАРИЯ ЕАД. Фактурата е осчетоводена, отчетен е приход по кредита на с/ка 703/1 „Приходи от комисионни", отчетен е разчета по счет. с/ка 411 „Клиенти" и постъпилите суми по дебита на с/ка 503/2 „Разплащателна сметка в Кей Би Си Банк България".

4. Фактура № 0230000004/09.01.2023 г., издадена на „СЕРЕС“ ЕАД, с ЕИК 175011257 – приложен е отчет за получени ренти от „СЕРЕС“ ЕАД. Събраните ренти от името и за сметка на доверителя са в размер на 263024, 26 лв. Комисионна 7, 5 % - 19726, 82 лв. Отчетът е утвърден на 09.01.2023 г. от представител на доверителя. В пет дневен срок от извършване на услугата е издадена фактура на стойност 19726, 82 лв. Дата на данъчното събитие – 09.01.2023 г. Плащането е по банков път, на 09.01.2023 г. „СЕРЕС“ ЕАД е превел дължимата сума по банкова сметка на „ЛАНД ТРЕЙД 2019“ ЕООД в КЕЙ БИ СИ БАНК БЪЛГАРИЯ ЕАД. Фактурата е осчетоводена, отчетен е приход по кредита на с/ка 703/1 „Приходи от комисионни", отчетен е разчета по счет. с/ка 411 „Клиенти" и постъпилите суми по дебита на с/ка 503/2 „Разплащателна сметка в Кей Би Си Банк България".

Прието е, че „ЛАНД ТРЕЙД 2019“ ЕООД е извършил доставки на комисионни услуги, в качеството си на довереник по сключените рамкови договори с четирите дружества. От предС.ата от „ЛАНД ТРЕЙД 2019“ ЕООД справка за облагаемия оборот по чл. 96 от ЗДДС, по месеци, за последните 12 месеца преди текущия, е установено, че през ревизирания период дружеството е реализирало облагаем оборот от извършени комисионни услуги само през м.януари 2023г. в размер 444057, 64лв.

Ревизионният доклад съдържа фактически и правни изводи по приложението на чл.96, ал.1 и ал.2 от ЗДДС, както и по приложението на чл.102, ал.4 от ЗДДС.Обоснован е с това, че през месец януари 2023 г. дружеството има достигнат облагаем оборот над 100 000 лв. от продажба на комисионни услуги: на 09.01.2023г. „ЛАНД ТРЕЙД 2019“ ЕООД е извършил доставки на услуги, на обща стойност 444057, 64 лв. – оборотът е достигнат за период не по-дълъг от два последователни месеца, вкл. текущия. Ревизираното лице не е подало заявление за регистрация в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборота – 9 януари, т.е. в законоустановения срок - до 16.01.2023 г. Заявление за регистрация по ЗДДС е подадено по-късно: на 06.02.2023 г.. За облагаемата доставка, с която се надхвърля облагаемият оборот, се дължи данък. В случая „ЛАНД ТРЕЙД 2019“ ЕООД е извършило множество облагаеми доставки, в рамките на кратък времеви период и на основание чл. 102, ал. 4 от ЗДДС, дължи данък за извършените от него облагаеми доставки, с които надхвърля облагаем оборот 100000 лв. от датата, на която е надвишен оборотът, т. е. от 09.01.2023 г. до датата на регистрация (до 16.02.2023 г., вкл.). Данъчното събитие възниква на датата, на която услугата е извършена, по изследваните фактури датата е една и съща - 09.01.2023 г. Завършването на услугите се определя от рамковите договори, които ЗЛ сключва с клиентите си, а именно: т. 2.3.3. от рамкови договори – съгласно договореното, за дата на изпълнение на възложената дейност се приема датата на потвърждението от страна на доверителите, по смисъла на предходната точка; т. 2.3.2. - дейностите на довереника се считат за изпълнени само и единствено, ако са приети от доверителите по реда на точка 2.2.4. на договорите; т. 2.2.4.- след получаване на отчет доверителите извършват проверки и го утвърждават. Именно на 09.01.2023 г. са утвърдени всички 4 бр. отчети, за извършени услуги от „ЛАНД ТРЕЙД 2019“ ЕООД на дружествата „Р. КОМПАНИ“ ООД, „С.“ АД, „•“ ООД, „СЕРЕС“ ЕАД.Данъчното събитие е възникнало на една и съща дата – 9 януари. Дружеството не е представило каквито и да било документи, от които да може да се определи, коя точно е облагаемата доставка, с която е надхвърлило оборота от 100000 лв. Предвид това, счетено е, че с извършената на „Р. КОМПАНИ“ ООД услуга и издаването на първата фактура с № 0230000001 /номер едно/, „ЛАНД ТРЕЙД 2019“ ЕООД, сам е определил поредността на извършените от него 4 броя услуги. От ЗЛ не са предС.и други документи, нито декларация или обяснения относно това коя е първата сделка, с която надхвърля оборот 100000 лева. Отчетите, основание за възникване на данъчно събитие, са утвърдени от клиентите в един и същи ден. Предвид това, е счетено, че ревизираното лице, документирайки първата извършена от него сделка е тази, с която надхвърля облагаемия оборот и следва да се регистрира по реда на чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, изречение второ. На основание чл. 102, ал. 4 от ЗДДС, във връзка с чл. 96, ал. 1, чл. 9, ал. 1 и чл. 25, ал. 1 и 2 от ЗДДС, е формиран извод, че ревизираното лице дължи данък за извършените от него облагаеми доставки по Фактура № 0230000001/09.01.2023 г.; 2.Фактура № 0230000002/09.01.2023 г.; Фактура № 0230000003/09.01.2023 г., Фактура № 0230000004/09.01.2023 г.Определени са задължения по реда на чл. 102, ал. 5 от ЗДДС, както следва: По Фактура № 0230000001/09.01.2023 г. с получател Р. КОМПАНИ ООД, ЕИК 200732874, на стойност 148594.14лв., ДДС 29718.83лв.; По Фактура № 0230000002/09.01.2023г. с получател С. АД, ЕИК 200780812, на стойност 151129.28лв., ДДС 30225.86лв.; По Фактура № 0230000003/09.01.2023 г. с получател • ООД, ЕИК 200719272, на стойност 53885.59лв., ДДС 10777.12лв.; По Фактура № 0230000004/09.01.2023 г. с получател СЕРЕС ЕАД, ЕИК 175011257, на стойност 16439.02лв., ДДС 3287.80лв.; Всичко: стойност 370048.03лв., ДДС 74009.61лв. За невнесен данък в срока по чл. 89, ал.1 и на основание чл. 1 от ЗЛДТДПДВ е изчислена лихва върху сумата от 74009, 61 лв., за периода 15.02.2023 - 28.08.2023 г. в размер на 4783.89 лв.

Ревизионният доклад е връчен на ревизираното лице на 04.09.2023г., същото е подало възражение с вх.№9673/15.09.2023г. с две съображения: 1. Закъснението при регистрацията по ЗДДС е предизвикано от неволна грешка на упълномощеното лице, за което е съС. АУАН, своевременно получен и платен; 2. В доклада се извършват заключения за поредност и обхватност на сделките, като се приема неправилно датата на достигане на облагаемия оборот; има противоречие във фактическата обосновка брой на сделките и дефинирането им за поредност спрямо номерата на фактурите.

Въз основа на ревизионния доклад и след преценка на възражението на задълженото лице е издаден Ревизионен акт № Р-02002823001400-091-001 / 19.09.2023г. от Д.И.В. на длъжност Началник на сектор - възложител на ревизията, и К.Г.А. на длъжност главен инспектор по приходите – ръководител на ревизията. Възражението е счетено за неоснователно с аргументите, че дружеството е подало заявление за регистрация по ЗДДС на основание чл. 96, ал. 1 от ЗДДС с вх. № 283912300513060/06.02.2023 г. Подадена е справка за облагаемия оборот за периода 01.2.2022 – 31.01.2023 г. и е деклариран облагаем оборот 444057, 64 лв., който е реализиран само на 09.01.2023г. Оборотът е формиран на 09.01.2023 г., достигнат е за период не по-дълъг от два последователни месеца, включително текущия. Налице е хипотезата на изречение второ от чл. 96, ал. 1 от ЗДДС, при която лицето е длъжно да подаде заявление за регистрация на това основание в 7-дневен срок, от датата на която е достигнат оборота т. е. до 16.01.2023 г. Заявлението за регистрация по ЗДДС не е подадено в срок, а със закъснение 21 дни. „ЛАНД ТРЕЙД 2019" ЕООД е регистрирано по ЗДДС с Акт за регистрация № 280422300812999/17.02.2023 г. считано на 17.02.2023 г. За периода 10.01.2023 – 16.02.2023 г. не са извършвани облагаеми доставки. След доставките по Фактура № 0230000001/09.01.2023 г.; Фактура № 0230000002/09.01.2023 г.; Фактура № 0230000003/09.01.2023 г., Фактура № 0230000004/09.01.2023 г. ревизираното лице не е извършвало облагаеми доставки. Мотивите за облагане с ДДС в РД са счетени за формирани на база правилни, обективно изградени фактически констатации и след анализ на всички събрани доказателства в тяхната съвкупност. В РД подробно и аргументирано са изложени фактическите и правни основания за определяне на съответните задължения по ЗДДС. Поради това са приети изложените факти и обстоятелства, направените фактическите и правни изводи и предложенията за установяване на задължения, по вид и размер посочени в РД №Р-02002823001400-092-001/28.08.2023 г. като лихвите са преизчислени към датата на издаване на ревизионния акт и са отразени в таблица 1 на същия.На основание констатациите в ревизионния доклад и съгласно чл. 102, ал. 4 и 5, във връзка с чл. 9, ал. 1, чл. 25, ал. 1 и 2, чл. 82, чл. 86, ал.1 т.1, т.2 и т.3 и чл. 67, ал. 2 от ЗДДС, е прието, че ревизираното лице дължи данък за извършените от него облагаеми доставки в размер на 74009, 61 лв., при данъчна основа 370048, 04 лв.; за невнесен данък в срока по чл. 89, ал.1 и на основание чл. 1 от ЗЛДТДПДВ лицето дължи лихва в размер на 5377, 21 лв.

Срещу ревизионния акт е подадена жалба до Директора на Дирекция „ОДОП“-Бургас, с предмет установените с РА задължения за ДДС и лихви. По жалбата е произнесено Решение №120/15.12.2023г. на Директора на Дирекция"ОДОП"-Бургас при ЦУ на НАП, с който по отношение на жалбоподателя са установени задължения за ДДС в размер 74009.61лв. при данъчна основа 370048.04лв. за данъчен период м.януари 2023г. и лихва 5377.21лв. за периода 15.02.2023-19.09.2023г., общо в размер 79 386.82лв.Изложени са мотиви за това, че е връчено Искане за представяне на документи и писмени обяснения с изх.№ Р-02002823001400-040-002/02.08.2023г., с което са изискани всички съС.и и утвърдени от доверителите отчетни документи за свършена работа от „ЛАНД ТРЕЙД 2019“ЕООД.Задълженото лице е представило единствено отчети за получени от доверителите ренти за период 01.02.2022 г. до 31.12.2022 г. В същите са описани дати, имена на наематели и арендодатели, суми на ренти и период „21/22“. На всички отчети, утвърдени и от представители на доверителите има положена само дата 09.01.2023 г. Съгласно обясненията на управителя - утвърдените отчети са основание за издаване на фактури към доверителите за определяне на комисионното възнаграждение за период 01.02.2022 г. до 31.12.2022 г. в размер на 7, 5 % от сумата на събраните ренти съгласно съответния отчет, както следва:

Датата на данъчното събитие и на четирите доставки е 09.01.2023г., плащанията по всички фактури са извършени по банков път, по фактура № 0230000001/09.01.2023 г. и фактура № 0230000002/09.01.2023г.- на 10.01.2023г., по фактура № 0230000003/09.01.2023г. и фактура № 0230000004/09.01.2023г. - на 09.01.2023г. „Ланд Трейд 2019“ ЕООД е извършило доставки на комисионни услуги в качеството си на довереник по сключените рамкови договори с горепосочените четири дружества, вследствие които е реализирало облагаем оборот по чл.96 от ЗДДС за м.01.2023г. в размер на 444 057, 64 лв. в рамките на период не по-дълъг от два последователни месеца и съгласно чл.96, ал.1, изр. второ от ЗДДС дружеството е следвало да подаде заявление за регистрация в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборота - 09.01.2023г., т.е. до 16.01.2023г. Ревизираното лице е подало заявление за регистрация по ЗДДС, но по-късно - на 06.02.2023г. и е регистрирано по ЗДДС на 17.02.2023г.Съгласно чл; 102, ал.4 от ЗДДС „ЛАНД ТРЕЙД 2019“ ЕООД дължи данък за облагаемите доставки, с които надхвърля облагаемия оборот от 100 000 лв. от датата, на която е надвишен оборотът до датата, на която лицето е регистрирано от органите по приходите, като за облагаемата сделка, с която надхвърля облагаемия оборот също се дължи данък. Тъй като още с първата издадена фактура „ЛАНД ТРЕЙД 2019“ ЕООД надхвърля облагаемия оборот от 100 000 лв., а именно фактура № 023 0000001/09.01.2023г., издадена на „Р. Компани“ ООД, със стойност 178 312, 97 лв., на основание чл.102, ал.4 от ЗДДС ревизираното лице дължи данък за всички извършени доставки на 09.01.2023г. по издадените четири фактури.

Оспореният ревизионен акт е валиден административен акт, като издаден от компетентни органи, след провеждане на ревизия, възложена от надлежно оправомощени длъжностни лице. Съдът не констатира пороци, касаещи формалната, процесуалната и материалната законосъобразност на РА.

Всички заповеди за възлагане на ревизията и изменението им, ревизионният акт и ревизионният доклад са надлежно подписани с квалифицирани електронни подписи от длъжностните лица, провели и приключили ревизията. Приобщени са по делото на хартиен и оптичен носител с предоС. ключ за достъп на файловете на оптичния носител, в с.з. на 24.04.2024г. съдът е указал на жалбоподателя, че може да се запознае с файловете на оптичния носител.

На ревизираното лице е предоС.а възможност за възражения, същото е упражнило това свое процесуално право.При пренасяне на спора за разглеждане до решаващия орган-Директорът на Дирекция „ОДОП“ е обсъдил възраженията на ревизираното лице и изложил собствени мотиви в тази връзка.

Във връзка с материалната законосъобразност на ревизионния акт и предвид възраженията на ревизираното лице съдът е назначил съдебно-икономическа експертиза със задачи както следва:

1.Кога ревизираното лице е достигнало облагаем оборот за регистрация по ЗДДС в два варианта:

Първи вариант - съобразно последователността на издаване на Фактура № 0230000001/09.01.2023 г.; 2.Фактура № 0230000002/09.01.2023 г.; Фактура № 0230000003/09.01.2023 г., Фактура № 0230000004/09.01.2023 г. Втори вариант - съобразно последователността на плащане по фактурите.

2.Вещото лице да изчисли размер на ДДС и лихви към датата на ревизионния акт според двата варианта и да даде отговор как е изчислена данъчната основа, посочена в ревизионния акт в размер 370048.04 лева, върху която е начислен ДДС, намалена ли е със 100 000 лева, ако не е намалена, да изчисли трети вариант с намаляване на данъчната основа.

Вещото лице е дало заключение с констатации за следното:

"Ланд Трейд 2019"ЕООД е регистрирано по ЗДДС, считано от 25.01.2019 г., на основание чл.96, ал.1 от ЗДДС - задължителна регистрация във връзка с облагаем оборот, и дерегистрирано на 28.05.2021 г. - задължителна дерегистрация, поради установени обстоятелства по чл.176 от ЗДДС.Регистрирано е повторно по ЗДДС, считано от 17.02.2023 г..

През ревизирания период 09.01.2023 г. - 16.02.2023 г. "Ланд Трейд 2019"ЕООД извършва дейност по администриране, обслужване и управление, съгласно договори по арендуване на земеделски земи.

От 09.01.2019 г. дружеството е изпълнител по рамкови договори, сключени с 4 дружества - „Р. КЪМПАНИ“ООД, „СЕРЕС“ЕАД, „•“ООД И „С.“ АД. Договорите влизат в сила от 09.01.2019 г. и са със срок 1 година. С Анекси към рамковите договори срокът на същите е удължен до 31.10.2023 г..

След приключване срокът на договора се извършва представяне на отчети по дейността, измерена в обем, стойност и в съответствие на договорите. При одобряване от управителните органи на възложителите се задават параметрите за фактуриране, издават се фактурите и извършва разплащането - само по банков път.

Дружеството няма регистрирани касови апарати / ЕКАФП /.

По делото са приложени отчети за получени от доверителите ренти за период 01.02.2022 г. - 31.12.2022 г., съдържащи дати, имена на наематели и арендодатели, суми на ренти и период „21/22“. Тези отчети са приложени към фактурите и са основание за определяне на възнаграждението - комисионни за период 01.02.2022 г. - 31.12.2022 г..

В периода м.02.2022 г. - 08.01.2023 г. няма сделки и реализираните приходи са с нулева стойност.

Фактура № 0230000001/09.01.2023 г. е на обща стойност с ДДС - 178 312, 97 лв., и оборотът от 100 000 лв. е достигнат с нея.

ВЪПРОС 1: Кога ревизираното лице е достигнало облагаем оборот за регистрация по ЗДДС в два варианта: 1.съобразно последователността на издаване на фактурите 2. съобразно последователността на плащане по фактурите.

ВЪПРОС 2: Вещото лице да изчисли размер на ДДС и лихви към датата на ревизионния акт според двата варианта и да даде отговор как е изчислена данъчната основа, посочена в ревизионния акт в размер 370048.04 лева, върху която е начислен ДДС, намалена ли е със 100 000 лева, ако не е намалена, да изчисли трети вариант с намаляване на данъчната основа.

2.1. ПЪРВИ ВАРИАНТ: Съобразно отговора на Въпрос № 1.1. дължимият ДДС върху реализираните приходи от продажби за периода 09.01.2023 г. - 31.01.2023 г. е общо 74 009, 61 лв. /седемдесет и четири хиляди и девет 0, 61 лева/ - колона 5 от Таблица №3.

Дължимата лихва за забава за периода от 15-то число на месеца, следващ периода, за който се дължи ДДС, до 19.09.2023 г. / датата на Ревизионен акт № Р-02002823001400- 091-001/19.09.2023 г. г. / е в размер на общо 5 377, 22 лв. / пет хиляди триста седемдесет и седем 0, 22 лева / - колона 7 от Таблица № 3.

Общият размер на задълженията е 79 386, 83 лв. / седемдесет и девет хиляди триста осемдесет и шест 0, 83 лева / - колона 8 от Таблица № 3.

2.2. ВТОРИ ВАРИАНТ: Съобразно отговора на Въпрос № 1.2. дължимият ДДС върху реализираните приходи от продажби за периода 10.01.2023 г. - 31.01.2023 г. е общо 59 944, 69 лв. /петдесет и девет хиляди деветстотин четиридесет и четири 0, 69 лева/ - колона 5 от Таблица № 4.

Дължимата лихва за забава за периода от 15-то число на месеца, следващ периода, за който се дължи ДДС, до 19.09.2023 г. / датата на Ревизионен акт № Р-02002823001400- 091-001/19.09.2023 г. г. / е в размер на общо 4 355, 32 лв. / четири хиляди триста петдесет и пет 0, 32 лева / - колона 7 от Таблица № 4.

Общият размер на задълженията е 64 300, 01 лв. / шестдесет и четири хиляди триста 0, 01 лева / колона 8 от Таблица № 4 2.3.Начинът, по който е изчислена данъчната основа, посочена в ревизионния акт в размер 37 0048.04 лв., върху която е начислен ДДС, може да, се проследи в т.2.1. - Първи вариант, Таблица № 3.

Облагаемия оборот не е намален със сумата 100 000 лв. на основание чл.102, ал.4, изречение второ - за облагаемата доставка, с която се надхвърля облагаемият оборот, се дължи данък.

В изпълнение на поС.ата задача облагаемият оборот, реализиран на 09.01.2023 г., в размер на общо 444 057, 64 лв. бе намален със сумата 100 000 лв., след което бе изчислен дължимият ДДС, както и лихвите за забава за периода 15.02.2023 г. -19.09.2023 г. /датата на Ревизионен акт № Р-02002823001400-091 -001/19.09.2023 г. / - Таблица № 5.

ТРЕТИ ВАРИАНТ: След приспадане на сумата от 100 000, 00 лв. от облагаемия оборот, реализиран на 09.01.2023 г., в размер на общо 444 057, 64 лв., дължимият ДДС върху реализираните приходи от продажби за периода 09.01.2023 г. - 31.01.2023 г. е общо 57 342, 94 лв. /петдесет и седем хиляди триста четиридесет и две 0, 94 лева/ - колона 5 от Таблица № 5.

Дължимата лихва за забава за периода от 15-то число на месеца, следващ периода, за който се дължи ДДС, до 19.09.2023 г. / датата на Ревизионен акт № Р-02002823001400- 091-001/19.09.2023 г. г. / е в размер на общо 4 166, 29 лв. / четири хиляди сто шестдесет и шест 0, 29 лева / - колона 7 от Таблица № 5 Общият размер на задълженията е 61 509, 23 лв. / шестдесет и една хиляди петстотин и девет 0, 23 лева / - колона 8 от Таблица № 5.

При изслушването си в съдебно заседание вещото лице дава допълнителни пояснения на поС.и въпроси, както следва:

При вариант 1, където се следва последователността на номерацията на фактурите, сумата по фактурата е с включено ДДС, тъй като е прието, че още с първата фактура е достигнат прагът от 100 000 лева. Прието е, че това е стойността на сделката с ДДС, както е по фактурата, т.е. стойността на дължимия данък е включен.

Във втория вариант на въпрос 1 – с плащането по фактура № 3 и № 4, общо със стойността им не е достигнат прагът за ДДС. С плащането на фактура № 1 вече е достигнат прага от 100 000 лева. И в двата варианта ДДС е изчислен на база стойността на процесните фактури, като първия път са четирите фактури, във втория вариант са двете фактури – от първа и втора фактура, които са с най-големи стойности, само върху тях е изчислено. Това е посочено в таблица № 4.

При първи и втори вариант оборотът по фактурите не е намаляван със 100000лв. При трети вариант облагаемият оборот е намален със сумата 100 000 лева, понеже така е поС.а задачата. Според вещото лице и практиката показва, че не се прави такова приспадане на сумата от 100 000 лева. Причината е, че със самата доставка е достигнат този праг и се счита от датата на доставката, като се включва и стойността на самата сделка, с която е достигнат прагът.

Вещото лице приема датата на фактурата за датата на данъчното събитие. На самите фактури е посочено кога е датата на данъчното събитие. Всички са от една и съща дата.

По искане на жалбоподателя съдът е допуснал до разпит свидетеля Г.Н. П. – служител в „Ланд Трейд 2019“ като оператор данни.Свидетелят П. дава показания, че е попълвала отчети на „Ланд Трейд 2019“ ЕООД.При предявяване на свидетеля на четирите отчета на „Ланд Трейд 2019“ ЕООД от делото, към Фактура №№ 1, 2, 3, 4 – всички от дата 09.01.2023 г., свидетелят П. заявява, че тя ги е изготвила. Тя е издала фактурите и отчетите на девети януари. Написаната дата е датата на създаване на отчета. Тя го изготвя, управителят го утвърждава, после ги носят по офисите на съответните дружества и ги оставят за одобрение. До седмица утвърждават отчетите и ги връщат, не ги утвърждават веднага. През януари 2023 г. отчетите не са утвърдени веднага, може би след седмица. Преди да ги върнат утвърдени направили проверка за плащанията. Утвърдените отчети след седмица ги получават и ги предават в счетоводството. Не са й искани обяснения във връзка с ревизия на дружеството и отчетите.

По същество спорът се свежда до това налице ли е основание за приложението на чл. 102, ал. 4 от ЗДДС – дали ревизираното лице е било длъжно да подаде заявление за регистрация, в какъв срок, какъв следва да е размера на установеното задължение за ДДС и лихви, това пропорционална санкция ли е.

Съдът приема Ревизионен акт (РА)№ Р-02002823001400-091-001/19.09.2023г. на органи по приходите в ТД на НАП-Бургас за правилно издаден, като ревизираното лице е достигнало прага от 100000лв. за регистрация по ЗДДС на 09.01.2023г., при което е следвало да подаде заявление в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборотът, т.е. до 16.01.2023г..Този извод се подкрепя от събраните в хода на ревизионното производство доказателства. На ревизираното лице са били връчени две искания за представяне на документи и писмени обяснения изх.№ Р-02002823001400-040-001/16.03.2023г. и изх.№ Р-02002823001400-040-002/02.08.2023г., във връзка с изпълнението на рамковите споразумения са предС.и отчети, всички с дата 09.01.2023г., процесните фактури също са с дата 09.01.2023г., в тях за дата на данъчното събитие е посочена 09.01.2023г. Единствено свидетелските показания на служителя Г.Н. П. сочат за възможна по-късна дата на утвърдени отчети след 09.01.2023г..В тази връзка съдът не кредитира показанията в частта им, че вписаната дата на отчетите е датата на съставянето им, но не и датата на утвърждаването им. Нещо повече, свидетелските показания на Г.Н. П. са в противоречие с обясненията на управителя на дружеството – видно от т.5 в обясненията(л.77 от делото) одобряването на отчетите предхожда издаването на фактурите.При положение, че на отчетите има положена само дата 09.01.2023 г., счита се че положените подписи върху тях са от същата дата.Свидетелят П. даде показания още, че е изготвила фактурите и отчетите на една и съща дата 09.01.2023г., предвид това и обясненията на управителя на дружеството, че отчетите са основание за издаване на фактурите, то обосновано е да се приеме е, че утвърдените отчети са били налични при жалбоподателя преди издаването на фактурите, т.е. правилно за дата на данъчното събитие и на четирите доставки е приета 09.01.2023г.. В този случай без значение е последователността на плащанията, тъй като не са предхождащи данъчното събитие - приемането на работата. По делото няма доказателства, които да удостоверяват, че лицето е определило друга поредност на извършените от него доставки на услуги освен определената с номерацията на фактурите, което налага извод, че облагаем оборот е достигнат с доставката по Фактура № 0230000001/09.01.2023 г. е издадена от "Ланд Трейд 2019"ЕООД на „Р. КЪМПАНИ“ООД, ЕИК 200732874, с основание „Комисионна за период 01.02.2022 г. - 31.12.2022 г., на обща стойност с ДДС - 178 312, 97 лв..С реализирането и на последващите доставки лицето е достигнало облагаем оборот по чл.96 от ЗДДС за м.01.2023г. в размер на 444 057, 64 лв., в рамките на период не по-дълъг от два последователни месеца и съгласно чл.96, ал.1, изр. второ от ЗДДС е следвало да подаде заявление за регистрация в 7-дневен срок от датата, на която е достигнат оборота - 09.01.2023г., т.е. до 16.01.2023г.

По делото не е спорно, че „Ланд Трейд 2019“ ЕООД не е спазило 7- дневния срок, считано от 09.01.2023г. за подаване на заявление за регистрация по ЗДДС /16.01.2023г./, подало заявление за регистрация по ЗДДС на 06.02.2023г., т.е. с 21 дни закъснение.

Съгласно чл.102, ал.4 от ЗДДС, за определяне на данъчните задължения на лицето в случаите по чл. 96, ал. 1, изречение второ, когато е било длъжно, но не е подало заявление за регистрация в срок, се приема, че лицето дължи данък за облагаемите доставки, с които надхвърля облагаемия оборот от 100 000 лв., от датата, на която е надвишен оборотът, до датата, на която е регистрирано от органа по приходите, или до датата, на която са отпаднали основанията за регистрация. За облагаемата доставка, с която се надхвърля облагаемият оборот, се дължи данък. Разпоредбата цели защита на фиска от неправомерно увреждане при недобросъвестно поведение на лицата - неподаване на заявление за регистрация по ЗДДС в срок, при което същите не начисляват данък върху добавената стойност за доставките, относно които при спазване на закона би следвало да начислят такъв в качеството си на регистрирани по закона лица.С разпоредбата на чл. 102, ал. 4 ЗДДС се определя обхвата на облагането с ДДС за извършените доставки на стоки и услуги за периода до регистрацията на лицето и стойността, върху която се начислява ДДС от приходните органи върху тези доставки.Лицата, които са подали заявление за регистрация в срок начисляват ДДС само върху доставките, извършени на и след датата на връчване на акта за регистрация, съгласно чл. 82, ал. 1 ЗДДС във вр. с чл. 103 ЗДДС, а доставките, извършени до връчване на акта за регистрация са освободени от облагане с ДДС. Следователно, разпоредбата на чл. 102, ал. 4 ЗДДС разширява обхвата на облагането с ДДС в случаите, когато лицето е пропуснало да изпълни задължението си за регистрация в законово определения срок. В конкретния случай всички процесни доставки са извършени преди 16.01.2024г., когато изтича 7 - дневният срок, в който "Ланд Трейд 2019"ЕООД, ЕИК 20546474, [населено място] е следвало да подаде заявление за задължителна регистрация. Ако то беше спазило този срок и своевременно беше подало заявление за задължителна регистрация, дружеството нямаше да дължи данък за нито една от четирите доставки.Следователно следва да се извърши преценка за това, прилагането на чл.102, ал.4 от ЗДДС, представлява ли пропорционална мярка, предвид възражението на жалбоподателя.В тази връзка съдът има предвид Решение на Съда (седми състав) от 11 април 2024 година по дело C-122/23.За да осигурят правилното събиране на данъка и да предотвратят измамите, държавите членки имат право да предвидят по-специално в съответните си национални законодателства подходящи наказателноправни санкции за неспазване на задължението за вписване в регистъра на данъчнозадължените по ДДС лица, тези санкции не трябва да надхвърлят необходимото за постигането на целите за осигуряване на правилното събиране на данъка и за предотвратяване на измамите, като вземат предвид обстоятелствата по случая, конкретната сума на наложената санкция и евентуалното наличие на измама или заобикаляне на приложимото законодателство от страна на данъчнозадълженото лице, наказано за липсата на регистрация. За да се прецени дали определена санкция е съобразена с принципа на пропорционалност, следва да се вземат предвид видът и тежестта на нарушението, което се наказва с тази санкция, както и правилата за определяне на нейния размер.Необходимо е да се спазва принципа на ефективност, който изисква да се предвидят ефективни и възпиращи санкции за борба с нарушенията на хармонизираните правила за ДДС и за защита на финансовите интереси на Съюза.

В конкретния случай жалбоподателят безспорно е бездействал да подаде заявление за регистрация, закъснението е с 21 дни, облагаемият оборот надхвърля четирикратно прага за регистрация по ЗДДС, поради което следва поведението му да бъде третирано по различен начин от това на лицата, изпълнили законовото си задължение за регистрация в срок. В противен случай би се стигнало до нарушаване принципа на равенство, тъй като лица, които не са подали заявление за регистрация по ЗДДС в законоустановения срок, а на по-късен етап, ще черпят същите положителни права като лица, които са изпълнили съвестно изискванията на закона и са подали заявление за регистрация в указания в чл. 96, ал. 1 от ЗДДС срок. По аргумент дори от самата защита на жалбоподателя, че определящо за датата на данъчното събитие следва да е датата на плащане, при плащането по фактурите с №3 и №4 на 10.01.2023г. той вече е знаел, че е достигнал облагаем оборот, но и при тази хипотеза не е заявил регистрация в 7-дневен срок.По същество това поведение е укриване на сделката, с която се надхвърля прага на облагаемия оборот. Прилагането на чл.102, ал.4 от ЗДДС не е санкция за неизпълнено в срок задължение - определената с ревизионния акт главница е размера на ДДС, който доставчикът по облагаема доставка следва да начисли, тази сума жалбоподателят е получил като част от плащането по рамковите договори. Съдът счита за основателни и възраженията на ответната страна в тази насока с позоваване на Решение № 8 от 30.06.2020 г. по конституционно дело № 14/2019 г. на Конституционния съд, за това, че приложението на нормата не е санкция, а възстановяване на причинените вреди от неправомерно поведение на задълженото лице. След като нормата не е санкционна, а материално-правна данъчна норма, тя създава публично задължение, което при неизпълнението на диспозицията й се установява с ревизионен акт. Като счита още, че волята на законодателя е при прилагането на нормата да бъде разграничено поведението на данъчно задължените лица като при подаване в срок на заявлението за регистрация по ЗДДС доставката да бъде освободена, а при нарушаване на това задължение да бъде облагаема, съдът приема че установяването на задълженията е пропорционална мярка.

В заключение, органите по приходите са определили правилно размера на дължимия ДДС за данъчен период м.01.2023г. - в размер на 74 009, 61 лв., като са съобразили предвиденото в чл.67, ал.2 от ЗДДС - когато при договаряне на доставката не е изрично посочено, че данъкът се дължи отделно, приема се, че той е включен в договорената цена, в решението на Директора на Дирекция "ОДОП"-Бургас е посочена и формулата на изчисления(444 057, 64 х 20 /120).Правилно е изчислен и размерът на дължимите лихви за просрочие на основание чл.1 от ЗЛДТДПДВ и чл.175, ал.1 от ДОПК. Това се потвърждава от допусната и приета по делото експертиза - вариант №1, който съдът приема като съответстващ на приложението на чл. 102, ал. 4 от ЗДДС, при констатацията, че облагаемият оборот е достигнат с доставката по фактура № 0230000001/09.01.2023 г..Предвид изложеното, жалбата следва да се отхвърли като неоснователна.

Изходът на спора обуславя основателност на претенцията за присъждане на юрисконсултско възнаграждение на ответната страна.Т. се претендира в размер 7000лв., съобразно материалния интерес по делото в размер 79 386.82лв. и е съответстващо на разпоредбата на чл.7, ал.2, т.4 от Наредба №1 от 09.07.2004г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.Възражението на жалбоподателя, че приложими са размерите съгласно Наредбата за заплащането на правната помощ, съдът приема за неоснователно - чл.161, ал.1 от ДОПК изрично препраща към размерите на адвокатските възнаграждения, предвидени в наредбата по чл.36 от Закона за адвокатурата, но доколкото се възразява, че искането не емотивирано с съобразно конкретния казус и развитиена на конкретното съдебно производство, съдът дължи преценка дали същото не е прекомерно.При съобразяване на Решение на Съда на ЕС от 25 януари 2024 г. по дело C-438/22, задължително за всички съдилища на основание чл. 633 от ГПК, настоящият съдебен състав, счита че посочените в наредбата размери на адвокатските възнаграждения, а оттук и следващите се размери на юрисконсултски възнаграждения, могат да служат единствено като ориентир при определяне служебно на възнагражденията, но без да са обвързващи за съда. Същите подлежат на преценка от съда с оглед вида на правния спор, съществуващия материален интерес, вида и количеството на извършената работа, фактическата и правна сложност на делото.В случая са проведени три съдебни заседания с участие на процесуален представител на ответната страна, пред съда са събрани гласни доказателства, допусната е експертиза, по задачите на която предварително ответникът чрез процесуален представител е дал становище, такова становище е депозирано и по съществото на спора.При това съдът приема, че на ответника се следва присъждане на юрисконсултско възнаграждение, като претендираният размер не е обоснован единствено с материалния интерес по делото, а от процесуалната активност на процесуалния представител на ответника.

Водим от горното съдът