Решение № 1940 от 25.3.2024 г. на Административен съд - София-град по дело № 511/2024 г.

Производството е по реда на чл. 156-161 от Данъчно –осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Производството е образувано по жалба на „МЪРЧЪНТ СЪРВИСИС КОНСУЛТИНГ“ ЕООД, ЕИК-[ЕИК], със седалище и адрес на управление [населено място], [жк], [жилищен адрес] представлявано от управителя Б. Ф. С., чрез адв. И. М. срещу Ревизионен акт №Р-22221023000717-091-001/01.09.2023г. издаден от Г. И. М.- орган, възложил ревизията и А. А. Н.- ръководител на ревизията, потвърден в обжалваната част с Решение № 1677/24.11.2023г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ София. В жалбата се излагат доводи за незаконосъобразност и необоснованост на оспорения ревизионен акт, поради неправилно приложение на материалните закони и административно производствените правила. Твърди, че представените писмени доказателства отразяват реални доставки, а констатациите на данъчните органи се базират единствено- липса на кадрова и техническа обезпеченост на доставчиците. Навеждат се доводи, че РА не е мотивиран тъй като препращал към РД, а самият той не съдържал собствени мотиви. Оспорват се и заключенията свързани с неприложимостта на чл.46, ал. 1, т.3 от ЗДДС, относно дружеството жалбоподател, като се твърди, че сделките с „Транзит Юръп“ ЕАД неправилно са квалифицирани като облагаеми доставки. Прави се искане РА да бъде отменен като незаконосъобразен и необоснован в обжалваната част. В съдебно заседание жалбоподателя се представлява от адв. М., които подържа жалбата по посочените в нея съображения, претендира разноски по представен списък. Ответникът Директор на ДОДОП - [населено място] при ЦУ на НАП, се представлява от юрк. К., която оспорва жалбата, моли същата да бъде отхвърлена, по аргументите изложени в решението на Директора на ОДОП- София. Претендира юрисконсултско възнаграждение. СГП в съдебно заседание не се представлява. АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД – София град, като прецени доводите на страните във връзка със събраните по делото доказателства, намира следното от фактическа страна: Със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ № Р-22221023000717-020-001/14.02.2023г., връчена по електронен път на 06.03.2023г., е възложено извършването на ревизия на „МЪРЧЪНТ СЪРВИСИС КОНСУЛТИНГ“ ЕООД за установяване на задълженията по ЗДДС за периодите от м. 10.2021г. до м.12.2022г. Първоначалната заповед е изменена със Заповеди №Р-22221023000717-020-002/31.05.2023г., №Р-22221023000717-020-003/ 05.06.2023г. и № Р-22221023000717-020-004/ 04.07.2023г., с които е определен краен срок за извършване на ревизията до 04.08.2023г. Със Заповед №Р-22221023000717-020-002/31.05.2023г. е разширен обхватът на ревизията с включването на периодите от 01.01.2023г. до 30.04.2023г. Първоначалната заповед е издадена от М. С. Х., на длъжност началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП София, в качеството на заместник на Г. И. М., въз основа на Заповед №РД-84-2200-128/13.02.2023г. на директора на ТД на НАП София. Останалите заповеди са издадени от Г. И. М., на длъжност началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП София. Посочените служители са оправомощени със Заповед №РД-01-849/ 31.10.2022г. на директора на ТД на НАП София да упражняват функциите на компетентен орган по чл. 112. ал. 2. т. 1 от ДОПК. За резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад /РД/ №Р-22221023000717-092-001/11.08.2023г., връчен по електронен път на 14.08.2023г., срещу който не е подадено писмено възражение по реда на чл. 117. ал. 5 от ДОПК. Ревизията приключва с Ревизионен акт №Р-22221023000717-091-001/ 01.09.2023г., издаден от Г. И. М. - орган, възложил ревизията и А. А. Н. - ръководител на ревизията, връчен по електронен път на 12.09.2023г. Установен е данък за внасяне в размер на 52 000.64 лв., при деклариран данък за възстановяване в размер на 37 310.60 лв. и са определени лихви в размер на 4 687.47 лв., вследствие на доначислен ДДС в размер на 54 590.17 лв., на основание чл. 86 във връзка с чл. 25 от ЗДДС върху декларирани от дружеството освободени доставки по фактури, издадени на „ТРАНЗАКТ ЮРЪП“ ЕАД, ЕИК[ЕИК] и непризнато право на данъчен кредит в размер на 34 721.07 лв., на основание чл. 68. ал. 1. т. 1 и чл. 69. ал. 1. т. 1 от ЗДДС във връзка с чл. 9 от същия закон по фактури, издадени от „АЙ ЗЕТ АНАЛИТИКС“ ЕООД, ЕИК[ЕИК] и „ФЕНИКС ТАТ“ ЕООД, ЕИК[ЕИК]. На основание чл. 37. ал. 2 и ал. 3. чл. 53 и чл. 56. ал. 1 от ДОПК, на ревизираното лице са връчени две искания за представяне на документи и писмени обяснения /ИПДПОЗЛ/. С Протокол №Р-22221023000717-ППД-01/ 09.09.2023г. са присъединени документи, събрани в хода на извършени на ревизираното дружество проверки по прихващане или възстановяване. Основната дейност на дружеството „МЪРЧЪНТ СЪРВИСИС КОНСУЛТИНГ“ ЕООД е изпълнител по споразумения със своите клиенти /TRUEVO PAYMENTS Ltd – М., WORLDPAY Ltd - Великобритания и „ТРАНЗАКТ ЮРЪП“ ЕАД/, във връзка с които предоставя сигурна система за обработка на картови плащания и представя данни за потенциални търговци на банки - приемащи институции. За извършване на тази услуга дружеството промотира директно своите услуги чрез мрежа от познати консултанти, работещи в сферата на онлайн картовите разплащания, или чрез използване на услугите на подизпълнителите „АЙ ЗЕТ АНАЛИТИКС“ ЕООД, „ФЕНИКС ТАТ“ ЕООД и чуждестранното лице - СМП Тех, които от своя страна намират клиенти и му ги представят. Ревизираното лице проверява истинността на бизнеса на предоставените потенциални търговци чрез платформата Verisk Financial Group, а за картова обработка на данните ползва платформата Е. Файнаншъл Груп, след което ги предлага за одобрение на клиентите. При сключване на споразумение между предложените търговци и горепосочените клиенти, „МЪРЧЪНТ СЪРВИСИС КОНСУЛТИНГ“ ЕООД се изплаща възнаграждение на база на броя на онлайн транзакциите с банкови карти и прихода от събраните такси. За така определеното възнаграждение дружеството издава фактури на клиентите с предмет комисионна, в които като основание за неначисляване на ДДС е посочена разпоредбата на чл. 46 от ЗДДС. В хода на ревизията, е установено, че по отношение на доставките от „ТРАНЗАКТ ЮРЪП“ ЕАД с данъчна основа от 327 541, 00 лв., че ревизираното лице е следвало да начисли ДДС, тъй като тези доставки не са освободени по смисъла на чл. 46 от ЗДДС. Прието е от данъчните органи, че „ТРАНЗАКТ ЮРЪП“ ЕАД, в качеството на финансово регулирано дружество от БНБ, извършва допълнителни проверки на бизнеса на предоставените му от ревизираното лице търговци. Същото предоставя достъп на одобрените търговци до картовата мрежа на Visa и Мастъркард и месечно изготвя подробна разбивка на събраните такси при транзакциите с карти. На база на тази разбивка се определя процент комисионна, дължима на ревизираното дружество. Същевременно предоставените услуги на „ТРАНЗАКТ ЮРЪП“ ЕАД не са свързани с авторизация, клиринг, сетълмент и др. и те не опосредяват клиентски транзакции с карти. Дейността на „МЪРЧЪНТ СЪРВИСИС КОНСУЛТИНГ“ ЕООД е свързана с популяризиране на определени продукти, привличане на потенциални клиенти, разпространяване на рекламни материали. Прието е, че ревизираният субект е само участник в проучването и анализирането на надеждността на потенциални клиенти. При сключването на споразумение между тях и „ТРАНЗАКТ ЮРЪП“ ЕАД, последното дължи възнаграждение на ревизираното лице, изчислено на база на заплащаните от одобрените търговци такси при транзакциите. Като е направен извод, че след като предмет на доставките са комисионни, изчислени на база договореното в споразумението, то полученото възнаграждение включва и дължимия ДДС. Предвид тези изводи и на основание чл. 86 във връзка с чл. 25 и чл. 66 от ЗДДС е начислен ДДС в размер на 54 590.19 лв. по издадените фактури на „ТРАНЗАКТ ЮРЪП“ ЕАД за всички ревизирани периоди. По отношение на получените доставки: Констатирано е, че „МЪРЧЪНТ СЪРВИСИС КОНСУЛТИНГ“ ЕООД е отразило в дневниците си за покупки 14 фактури, издадени от „АЙ ЗЕТ АНАЛИТИКС ЕООД и е приспаднало право на частичен данъчен кредит в общ размер от 33 505.44 лв. за периодите от м. 04.2022г. до м. 04.2023г. Във връзка с прието, че ревизираното лице не е извършило освободени доставки на услуги, е посочено, че то има право на пълен данъчен кредит. От доставчика са представени копия на фактурите и споразумение от 11.04.2022г., съгласно което препоръчителят „АЙ ЗЕТ АНАЛИТИКС“ ЕООД се задължава да подпомага активно ревизираното дружество, чрез привличане и въвеждане на потенциални търговци, които не се категоризират в неприемливите бизнес категории: да улесни събирането на документи, свързани с CDD/KIC и процеса на въвеждане на потенциалния търговец; да представя точно дейностите, предоставяни от „МЪРЧЪНТ СЪРВИСИС КОНСУЛТИНГ“ ЕООД по задълбочен и професионален начин на всеки търговец др., срещу заплащане на комисионно възнаграждение в размер еквивалентен на 40% от нетните приходи, реализирани от новите клиенти. Също така „МЪРЧЪНТ СЪРВИСИС КОНСУЛТИНГ“ ЕООД е ползвало право на частичен данъчен кредит за периодите от м. 10.2021г. до м. 02.2022г. в размер на 8 132, 74 лв. по фактурите, издадени от „ФЕНИКС ТАТ“ ЕООД. Доколкото е прието, че ревизираното лице не е и звършило освободени доставки на услуги, е посочено, че то има право на пълен данъчен кредит. Съгласно споразумение от 11.04.2021г., „ФЕНИКС ТАТ“ ЕООД приема да извършва в полза на „МЪРЧЪНТ СЪРВИСИС КОНСУЛТИНГ“ ЕООД услуги, сходни на тези които ще извършва и „АЙ ЗЕТ АНАЛИТИКС ЕООД, срещу получаване на възнаграждение. Доставчикът е издал фактури с предмет „комисионна - ангажимент съответния месец“. Издадените от процесиите доставчици фактури са отразени в дневниците им за продажби за съответните периоди. По данни от ИС на НАП „ФЕНИКС ТАТ“ ЕООД и „АЙ ЗЕТ АНАЛИТИКС“ ЕООД не разполагат с наети лица по трудови или извънтрудови правоотношения на относими длъжности към предмета на доставките. Същите не са подавали декларации по чл. 92 от Закона за корпоративното подоходно облагане /ЗКПО/, нито са отчитали приходи или разходи във връзка с дейността си. Няма данни доставчиците да са ползвали подизпълнители - в дневниците им за покупки не са отразени услуги от други лица, с изключение на покупки на гориво и комунални услуги. Посочено е, че с представените споразумения е договорено доставчиците да извършат широк набор от услуги, за изпълнението на които са необходими квалифициран персонал със специални знания, техника и софтуер, с каквито няма данни доставчиците да разполагат. Въз основа на горните констатации е прието, че липсват реални доставки на услуги по смисъла на чл. 9 от ЗДДС по издадените фактури от „ФЕНИКС ТАТ“ ЕООД и „АЙ ЗЕТ АНАЛИТИКС ЕООД и на ревизираното лице е отказано право на данъчен кредит на основание чл. 68, ал. 1. т. 1 и чл. 69, ал. 1. т. 1 от ЗДДС в размер на 34 721, 07 лв. Жалбоподателят е оспорил ревизионния акт по административен ред в частите, в който са установени задължения по Закона за данък върху добавената стойност /ЗДДС/ в размер на 57 033, 16 лв. и са определените лихви в размер на 4 687, 47 лв. за всички ревизирани периоди от м. 10.2021г. до м. 04.2023г. С Решение № 1677/24.11.2023г. на Директора на Дирекция „ОДОП“ София, РА е бил потвърден в оспорената му част. В съдебното производство е приета административната преписка с приложените към нея доказателства. Страните не са ангажирали други доказателства. При така установеното от фактическа страна съдът формира следните правни изводи: Жалбата е подадена от надлежна страна, в срока по чл. 156, ал. 1 във връзка с ал. 5 от ДОПК и след обжалване на ревизионния акт по административен ред, поради което същата е процесуално допустима. Разгледана по същество, жалбата е неоснователна. По силата на чл. 160, ал. 2 от ДОПК, Съдът преценява законосъобразността и обосноваността на РА, както и валидността на акта, независимо дали са изрично релевирани доводи за нищожност на РА в обжалваната му част, като преценява дали е издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните и материалноправните разпоредби по издаването му. За валидността на акта съдът следи служебно. На първо място, е спазен срокът по чл. 109 от ДОПК, с оглед надлежното упражняване на правомощието за образуване на процесното ревизионно производство, с посочената по-горе ЗВР, в рамките на 5- годишния срок. Ревизионният акт е издаден от компетентен орган – този, който е възложил ревизията и от ръководителя на ревизията в съответствие с изискванията на чл.119 ал.2 от ДОПК, както и т.р. №5/13.12.2016г. на Върховния административен съд по т.д. №10/2016г. Компетентността на органа е установена с официални документи по смисъла на чл. 179, ал. 1 от ГПК, с обвързваща материална доказателствена сила, която не е оборена. Изложеното до тук води до извод, че ревизионното производство е извършено от компетентни за целта органи. Настоящата инстанция констатира, че РА е подписан с електронни подписи от органите по приходите– негови издатели. Съгласно чл. 3 от ЗЕДЕУУ (ред.- ДВ, бр.85 от 2017г., действаща към момента на издаване на РА) електронен документ е електронен документ по смисъла на чл. 3, т. 35 от Регламент (ЕС) № 910/2014 на Европейския парламент и на Съвета от 23 юли 2014г. относно електронната идентификация и удостоверителните услуги при електронни трансакции на вътрешния пазар и за отмяна на Директива 1999/93/ЕО (OB, L 257/73 от 28 август 2014г.); като писмената форма се смята за спазена, ако е съставен електронен документ. В конкретния случай РА е създаден като електронен документ по смисъла на чл.3, ал.1 ЗЕДЕУУ, по отношение на които с оглед фикцията, установена в ал.2 се приема, че е спазено изискването за писмена форма. Доказателствената сила на подписания с КЕП електронен документ е такава, каквато законът признава на подписания писмен документ. Именно като електронен документ, подписан от посочените в тях органи по приходите с електронен подпис, актът е изпратен като електронно съобщение и връчен на ревизираното лице по реда на чл.30, ал.6 ДОПК и това обстоятелство е удостоверено по предвидения за това в цитираната норма ред с разпечатка на записа в информационната система. С оглед разпреденото от законодателя в чл.184, ал.1 ГПК, приложима в съдебното производство по оспорване на РА на основание § 2 ДР на ДОПК, тези електронни документи са представени на Съда като възпроизведени на хартиен носител преписи, заверени от страната. Това е относимо и за РД, ЗВР и ЗИЗВР. На следващо място, спазени са процесуалните правила за извършването на ревизията. Ревизионният акт е издаден в предвидената форма съгласно чл. 120, ал. 1 от ДОПК и съдържа реквизитите по чл. 120, ал. 1 от ДОПК, както и указанието, че се приемат констатациите от ревизионния доклад, който на практика представлява неразделна част от издадения ревизионен акт. Оспореният РA съдържа разпоредителна част в табличен вид, в която е определен размерът на обжалваните задължения. Съдът не констатира съществени процесу