Решение № 1425 от 27.7.2023 г. на Административен съд - Благоевград по дело № 208/2022 г.

Производството е по реда на чл. 156 – 161 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е по поправена жалба на „Т.“ Е•••, [ЕИК], със седалище и адрес на управление: [населено място], общ. Благоевград, обл. Благоевград, [улица], представлявано от управителя К. Т. против Ревизионен акт (РА) № Р-22000121001407-091-001/ 10.11.2021 год., потвърден с Решение № 162/31.01.2022 год. на Директора на Дирекция „Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ (Д“ОДОП“) [населено място] при Централно управление на Национална агенция за приходите (ЦУ на НАП) /л.137-138/.

Изложени са съображения за незаконосъобразност на РА, като издаден при неправилно прилагане на материалния закон. Сочи се, че неправилно е възприето от органите по приходите, че са налице всички обстоятелства за ангажиране солидарната отговорност на „Т.“ Е••• по чл.177 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) за невнесен от доставчика "Р. - П." А• ДДС. Оспорва се извода на ревизиращия екип и решаващия орган за наличие на знание у жалбоподателя, че от страна на доставчика му дължимия данък няма да бъде внесен. Твърди се, че обстоятелството, че управителя на „Т.“ Е••• е изпълнителен директор на "Р. - П." А• не обосновава наличие на „знание“, защото дружествата не са свързани лица. В съдебно заседание, жалбата се поддържа от упълномощен адвокат. Иска присъждане на разноски по делото.

Ответникът – Директорът на Д“ОДОП“, в съдебно заседание, чрез надлежно упълномощен юрисконсулт, и в писмено становище излага доводи за неоснователност на жалбата. Иска присъждане на юрисконсултско възнаграждение.

Съдът, като съобрази данните по делото и доводите на жалбоподателя, намира жалбата за процесуално допустима, като подадена в срок от надлежна страна.

Разгледана по същество, жалбата е неоснователна.

От приложените към административната преписка и допълнително събраните и приобщени по делото писмени доказателства и заключението на вещото лице по изслушаната съдебно-счетоводна експертиза, безспорно се установява, следното:

Ревизионното производство е открито със Заповед за възлагане на ревизия (ЗВР) №Р-22000121001407-020-001/10.03.2021 год., издадена от Г. И. М., на длъжност Началник сектор "Ревизии" при ТД на НАП–София за установяване на публични задължения за: отговорност за данък върху добавената стойност по доставки извършени от "Р. - П." А• за периода 01.03.2020 год. - 30.11.2020 год. (л.119). Заповедта е връчена по електронен път на 23.03.2021 год., видно от приложеното на л.122 удостоверение. Със Заповеди за изменение на заповед за възлагане на ревизия /ЗИЗВР/ №Р-22000121001407-020-002 от 22.06.2021 г. /л.113/ и №Р-22000121001407-020-003 от 22.07.2021г. /л.109/, издадени от органа възложил ревизията, е продължен срокът за приключване на производството.

За резултатите от ревизията е съставен Ревизионен доклад № №Р-22000121001407-092-001 от 16.09.2021 год., надлежно връчен по електронен път на 16.09.2021г. /л.98-105/. В срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК е подадено писмено възражение с вх. №16189/29.09.2021 г./л.88-89/.

Ревизията приключва с РА №Р-22000121001407-091-001 от 10.11.2021 г., издаден от Г. И. М., на длъжност началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП София - орган, възложил ревизията и А. А. Н., на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП София - ръководител на ревизията. РА е връчен по електронен път на 10.11.2021 г. С издадения РА е ангажирана отговорността на „Т.“ Е•••, пряк получател по доставките, по които не е внесен дължимият данък от "Р. - П. " А• общо в размер на 41 929, 83лв. за данъчни периоди от м. 05.2020 г. до м. 09.2020 г. Съгласно констатациите в РА основната дейност на „Т.“ Е••• в ревизираните периоди е производство на ишлеме на шивашки изделия. Констатирано е, че „Т.“ Е••• е упражнило право на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 48 788, 00 лв. по 6 фактури, издадени от "Р. - П. " А• за изработка на предпазни маски и модели на ишлеме, шевни и илични машини. Доставчикът е начислил ДДС по процесните фактури през данъчни периоди м. 03.2020 г. и от м. 05.2020 г. до м. 09.2020 г. От „Т.“ Е••• са представени фактурите, издадени от "Р. - П. " А• и договор за изработка на шивашки изделия на ишлеме. Съгласно споразумение за прихващане от 15.12.2020 г. страните се споразумяват от задълженията на „Т.“ Е••• към "Р. - П. " А• в размер на 301 568, 00 лв. да се приспадне сумата на изплатените заплати на персонала, назначен в "Р. - П. " А• в размер на 234 766, 32 лв., които в периода от 15.03.2020 г. до 01.12.2020 г. са изплащани периодично от „Т.“ Е•••. Съгласно писмени обяснения управителят и едноличен собственик на капитала на „Т.“ Е••• - К. Е. Т., считано от 16.08.2019 г. е акционер и изпълнителен директор на "Р. - П. " А•.

В началото на епидемията от Covid-19 и недостига на предпазни средства „Т.“ Е••• сключва договор с „Е. М.“ Е••, [ЕИК] за изработка на противозащитни маски. Предвид епидемичната обстановка управителят на „Т.“ Е•••, превъзлага част от този ангажимент на "Р. - П. " А•. Във връзка с тази сделка са издавани фактури от „"Т. К." Е••• на „Е. М.“ Е•• и са получавани фактури от подизпълнителя "Р. - П. " А•. „"Т. К." Е••• изплаща част от разходите на "Р. - П. " А•, срещу приспадане на задълженията по фактурите.

Установено е, че задълженията на "Р. - П. " А• по справки - декларации по ЗДДС са в размер, както следва: за м. 05.2020 г. в размер на 23 323, 74 лв.; за м. 06.2020 г. в размер на 12 920, 65 лв.; за м. 07.2020 г. в размер на 491, 88 лв.; за м. 08.2020 г. в размер на 734.10 лв. и за м. 09.2020 г. в размер на 4 459, 46 лв. Декларираните задължения не са внесени.

Ревизираното дружество е ползвало право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Р. - П. " А•, както следва:

• през данъчен период м. 05.2020 г. в размер на 24 000, 00 лв. по фактура №0...09499 от 29.05.2020 г.;

• през данъчен период м. 06.2020 г. в размер на 13 918, 00 лв. по фактура №0...09500 от 30.06.2020 г.;

• през данъчен период м. 07.2020 г. в размер на 940, 00 лв. по фактура №0...09501 от 27.07.2020 г.;

• през данъчен период м. 08.2020 г. в размер на 1 180, 00 лв. по фактура №0...09502 от 24.08.2020 г.;

• през данъчен период м. 09.2020 г. в размер на 4 900, 00 лв. по фактура №0...09503 от 29.09.2020г.

Ревизиращия орган е установил, че „"Т. К." Е••• и "Р. - П. " А• са свързани лица, тъй като К. Е. Т., считано от 16.08.2019 г., е акционер и изпълнителен директор на "Р. - П. " А•, както и управител и едноличен собственик на капитала на „"Т. К." Е•••. Установено е, че счетоводното обслужване и на двете дружества се извършва от „Б. К.“ Е•••.

За осъществените облагаеми доставки, "Р. - П. " А• е издало спорните фактури с посочен на отделен ред данък върху добавената стойност. Същите са включени в дневниците за продажби на "Р. - П. " А• и в дневниците за покупки на „"Т. К." Е••• със съответния номер, дата, предмет, стойност и начислен ДДС. Посочено е, че дължимият данък не е внесен от доставчика. При проверка в данъчно-осигурителната сметка на задълженото лице е установено, че задълженията по справки-декларации по ЗДДС за данъчни периоди от м. 05.2020 г. до м. 09.2020 г. не са внесени към датата на издаване на РА. Прието е, че съществува връзка между ползваното право на приспадане на данъчен кредит от „"Т. К." Е••• и невнесения данък от "Р. - П. " А•. Установено е, че в голямата си част задълженията по фактурите са прихванати, т.е. не са платени ефективно от „"Т. К." Е•••.

Ревизионния акт е оспорен по административен ред. С Решение № 162/31.01.2022 год. е потвърден Ревизионен акт №Р-22000121001407-091-001 от 10.11.2021 г., с който е ангажирана отговорност по реда на чл. 177 от ЗДДС по доставки, документирани с фактури №0...09499 от 29.05.2020 г.; №0...09500 от 30.06.2020 г.; №0...09501 от 27.07.2020 г.; №0...09502 от 24.08.2020 г. и №0...09503 от 29.09.2020 г., издадени от "Р. - П. " А• и жалбата е оставена без разглеждане в останалата част като недопустима, тъй като не е налице ангажирана отговорност на лицето по реда на чл. 177 от ЗДДС за данъчни периоди м. 03.2020 г.; м. 04.2020 г.; м. 10.2020 г. и м. 11.2020 г. Изложени са мотиви, че в конкретния случай се касае за облагаеми доставки, по които дължимият данък не е внесен, като „"Т. К." Е••• е ползвало право на приспадане на данъчен кредит, свързан пряко с дължимия и невнесен данък. Посочено е, че е извършена проверка в счетоводството на ревизираното дружество и е установено, че процесните доставки са осчетоводени по дебита на счетоводна сметка 304 „Стоки“ и 602 „Разходи за външни услуги“ Във връзка с последващата реализация е установено, че получените услуги, са във връзка с извършени последващи доставки на „Е. М.“ Е••. С оглед на което е формиран извод, че процесните доставки са реално осъществени. В случая е установено, че "Р. - П. " А• е подало справки-декларации по ЗДДС за данъчни периоди от м. 05.2020 г. до м. 09.2020 г. с резултати по периоди - ДДС за внасяне. В посочените справки-декларации са отразени процесните фактури, по които е начислен ДДС и получателят е ползвал право на приспадане на данъчен кредит. Фактурите са отразени и в дневниците за продажби на доставчика за съответните данъчни периоди. Същевременно дължимият данък по справките-декларации не е внесен от доставчика. Установено е, че "Р. - П. " А• е обявено в несъстоятелност, като с решение на ОС Благоевград №44 от 05.08.2021 г. е обявена неплатежоспособността на "Р. - П. " А• с начална дата от 31.12.2020 г. Посочено е, че дружеството е в обективна невъзможност да погаси своите дългове, в т.ч. данъчни в размер на 85 хил. лв. В заключение е прието, че „"Т. К." Е••• е знаело, че данъкът няма да бъде внесен, поради което са налице условията, визирани в чл. 177, ал. 2 от ЗДДС.

От заключението на вещото лице по изслушаната съдебно-счетоводна експертиза, се установява, че "Р. - П. " А• е имал задължения за неизплатени работни заплати, възникнали в периода от м.02.2020г. до м.11.2020г. към своя персонал, нает по трудови и извънтрудови взаимоотношения в размер на 234 766, 72 лева. Задълженията към персонала на Р. - П“ А• в периода от 15.03.2020г. до 01.12.2020г. са изплатени от „"Т. К." Е•••. Вещото лице е установило, че съгласно Споразумение за прихващане от 15.12.2020г. (л.204), сключено между „"Т. К." Е••• и "Р. - П. " А• от задълженията на „"Т. К." Е••• към "Р. - П. " А• в размер на 301 568, 00 лева следва да се приспадне сумата на изплатените заплати на персонала, назначен в "Р. - П. " А• в размер на 234 766, 72 лева, които в периода от 15.03.2020г. до01.12.2020г. са изплащани периодично от „"Т. К." Е•••. Или след приспадане на по-малкото вземане в размер на 234 766, 72 лева от по- голямото задължение в размер на 301 568.00 лева. към 15.12.2020г. „"Т. К." Е••• има задължение към „Р.-П.” А• в размер на 66 801, 28 лева (301 568.00 лева - 234 766.72 лева). Експерта е установил, че фактурите, които са издадени от „"Т. К." Е••• към „Е М.” Е•• за изработка на маски за периода от 01.03.2020г. до 01.12.2020г. са седем броя, на обща стойност 521 091, 18 лева с ДДС. Няма издавани фактури от „"Т. К." Е••• към "Р. - П. " А• за периода от 01.03.2020г. до 01.12.2020г. Заплащането на заплатите на работниците на "Р. - П. " А• е извършвано от „"Т. К." Е•••, като за осчетоводяването е използвана разчетната сметка 498/1 Други дебитори. Внесен е дължим ДДС от доставчика - "Р. - П. " А• за м.03.2020г. - в размер на 7 099, 49 лева, на 02.06.2020г. Дължимият ДДС за периода от м.04.2020г. до м.11.2020г. - в размер на 41 929, 83 лева не е внесен от доставчика - „Р. - П.” А-•.

При така установеното се налагат следните изводи:

Съгласно разпоредбата на чл.160, ал.2 от ДОПК, съдът преценява законосъобразността и обосноваността на ревизионния акт, като преценява дали е издаден от компетентен орган и в съответната форма, спазени ли са процесуалните и материалноправните разпоредби по издаването му.

Настоящият съдебен състав счита, че издателят, съответно на ЗВР № Р-№Р-22000121001407-020-001/10.03.2021 год., изменена със ЗИЗВР № №Р-22000121001407-020-002 от 22.06.2021 г. и №Р-22000121001407-020-003 от 22.07.2021г., са издадени от компетентен орган да издава заповеди за възлагане на ревизии. Същите са издадени от Г. И. М., на длъжност началник сектор „Ревизии“, дирекция „Контрол“ при ТД на НАП София, оправомощен със Заповед №РД-01-128/18.02.2020 г. на Директора на ТД на НАП София /л.22-23/, с които е възложено извършването на ревизия на „"Т. К." Е••• за отговорност за данък върху добавената стойност по доставки извършени от Р.-П“ А• за периода 01.03.2020 год. - 30.11.2020 год.

Процесният ревизионен акт е издаден от компетентни органи по смисъла на чл.119, ал.2 от ДОПК - Г. И. М., на длъжност началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП София - орган, възложил ревизията и А. А. Н., на длъжност главен инспектор по приходите при ТД на НАП София - ръководител на ревизията.

Оспореният РА е в предвидената от закона писмена форма, съгласно чл.120 от ДОПК, включително разпоредителната част в табличен вид, в която е определен размерът на обжалваните задължения. Видно от приложеното копие на процесния ревизионен акт, същият е подписан с електронен подпис. Във връзка с това и с оглед разпоредбата на чл.16, ал.1, т.1 от ЗЕДЕП, по делото са представени доказателства, че органите по приходите, подписали ревизионния акт, разполагат с удостоверение за квалифициран електронен подпис (л.123).

В производството по издаването на атакувания ревизионен акт не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила, които да обосноват незаконосъобразността на процесния акт. Спазени са процесуалните правила за започване, извършване и приключване на ревизионното производство.

В случая с процесния РА е ангажирана отговорността на „"Т. К." Е••• по чл.177 от ЗДДС по доставките, документирани с 5 броя фактури издадени от „ Р. - П“ А• за данъчни периоди от м. 05.2020 г. до м. 09.2020 г., за невнесен от доставчика ДДС в общ размер на 41 929, 83 лв. и лихви общо в размер на 5 694, 73 лв.

Нормата на чл. 177 от ЗДДС предвижда солидарна отговорност, установена по силата на закона на регистрирано по ЗДДС лице - получател по доставката за невнесен данък добавена стойност от друго лице, доколкото е ползвано право на приспадане на данъчен кредит, свързан пряко или косвено с дължимия и невнесен данък. Отговорността се реализира при следните кумулативни условия: лицето, чиято отговорност се ангажира да има качеството получател по облагаема доставка; да е ползвало данъчен кредит пряко или косвено свързан с доставката, дължимият ДДС да не е внесен в бюджета като резултат за съответния период и лицето да знаело или да е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен съгласно чл. 177, ал. 2 от ЗДДС. Доказателствената тежест за установяване предпоставките по чл. 177 от ЗДДС е на органите по приходите.

В конкретния случай се установява осъществяването на първите три предпоставки. Спорът между страните е правен - относно наличието на предпоставките по чл. 177 от ЗДДС, предвиждаща особен вид отговорност за получателите по облагаеми доставки да отговарят за задължение за ДДС на друго регистрирано лице, доколкото е ползвал право на приспадане на данъчен кредит, свързан пряко или косвено с дължимия и невнесен данък. Съгласно чл. 177, ал. 2 от ЗДДС тази отговорност се реализира, когато регистрираното лице е знаело или е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен и това е доказано от ревизиращия орган по реда на чл. 117 - чл. 120 от ДОПК при условията на пълно и главно доказване.

В случая са налице на предпоставките на чл. 177, ал. 1 от ЗДДС, които са правилно установени от ревизиращите органи, както и са правилни изводите за тяхното наличие, изложени по-горе, поради което и съдът счита, че не следва да ги преповтаря. Не е спорно, че дължимия данък, за който е ангажирана отговорността на жалбоподателя, не е внесен от доставчика, включително към момента на издаване на РА. Облагаемите доставки, по които данъкът не е внесен и тези, по които е ползвано право на данъчен кредит, са с един и същи предмет, т. е. изпълнено е изискването за наличие на пряка връзка между ползвания данъчен кредит и дължимия и невнесен данък. Наличието на реални доставки на стоки и услуги е предпоставка за ангажиране на тази отговорност.

Спорно по делото е наличието на предпоставките на чл. 177, ал. 2 от ЗДДС – наличие на знание у получателя, че данъкът няма да бъде внесен от доставчика - когато регистрираното лице е знаело или е било длъжно да знае, че данъкът няма да бъде внесен и това е доказано от ревизиращия орган по реда на чл. 117 - 120 от ДОПК. В процесния случай ревизиращите органи са обосновали прилагането на чл. 177 от ЗДДС, ал. 2 в първата му хипотеза – приели са, че е налице знание за посочените обстоятелства. Ето защо и следва да бъде установено от тяхна страна такова.

Съдът намира, при съвкупната преценка на събраните доказателства, че следва да се направи извод за наличието знание. Действително, по делото не са събрани преки доказателства за установяване на този факт. Същевременно, законът не забранява това да стане посредством съвкупната преценка на събраните косвени доказателства. В случая, доколкото доказателствената тежест е на данъчните органи и в тяхна тежест е да проведат пълно доказване, следва да може да бъде направен единственият възможен извод, въз основа на съвкупната преценка на събраните доказателства, че са налице предпоставките на чл. 172, ал. 2, пр. 1-во от ЗДДС.

В процесния случай е извършена доставка между две регистрирани по ЗДДС лица. Доставчикът – "Р. - П. " А• е бил длъжен да начисли и да внесе дължимия ДДС върху доставките, който в случая не е внесен ефективно. Същевременно, получателят по доставката – жалбоподател и ревизиран, е упражнил право на приспадане на данъчен кредит по процесните фактури, издадени от доставчика.

Правилно, органите по приходите и решаващия орган са квалифицирали страните по процесните доставки като "свързани лица" по смисъла на § 1, т. 3 от ДР на ДОПК. Съгласно посочената разпоредба „свързани лица“ са лицата, които участват пряко или косвено в управлението, контрола или капитала на друго лице или лица, поради което между тях могат да се уговарят условия, различни от обичайните. К. Е. Т., считано от 16.08.2019 г., е акционер и изпълнителен директор на "Р. - П. " А•. Същият е управител и едноличен собственик на капитала на „"Т. К." Е•••.

Независимо от това за приложението на чл. 177, ал. 2, пр. 1 от ЗДДС не е необходимо да се установи, че лицата са свързани по смисъла на легалната дефиниция. Достатъчно е от доказателствата по делото да се установяват обективни обстоятелства, които да сочат, че действителните отношенията между търговците надхвърлят рамките на обичайните делови отношения между доставчик и получател по доставка.

По делото не е спорно, че процесните фактури, по които е ангажирана субсидиарната отговорност, сключеният договор между страните и споразумението за прихващане на насрещни вземания и задължения са подписани от К. Е. Т., който е положил подпис от името на получателя и от името на доставчика.

С оглед установените в хода на ревизията обстоятелства съдът намира, че са налице особени отношения между "Р. - П. " А• и „"Т. К." Е•••, във връзка с доставките по процесните 5 броя фактури, които сочат, че ревизираното дружество е знаело, че данъкът, начислен от прекия му доставчик няма да бъде внесен. Безспорно е установено в хода на ревизията, че К. Е. Т., считано от 16.08.2019 г., е акционер и изпълнителен директор на "Р. - П. " А•, както и управител и едноличен собственик на капитала на „"Т. К." Е•••. К. Т. е запознат с управлението и финансовото състояние на доставчика, както и че "Р. - П. " А• има задължения към бюджета и няма активи за погасяването им. Съгласно решението на ОС Благоевград затрудненията започват от 2019 г., през 2020 г. същите са с постоянен характер и от м.01.2021г. е преустановена дейността на дружеството. Не се спори и, че счетоводното обслужване и на двете дружества се извършва от „Б. К.“ Е•••.

Тези обстоятелства, преценени в съвкупност налагат извода, че дружеството - получател чрез управителя, който е и изпълнителен директор на прекия му доставчик е знаело, че начисленият ДДС няма да бъде внесен.

Крайният извод е, че в случая, от фактическа страна са налице предпоставките по чл. 177 от ЗДДС, поради което дружеството-жалбоподател следва да отговаря за дължимия и невнесен от доставчика му данък по доставките за данъчни периоди от м. 05.2020 г. до м. 09.2020 г. Този извод не се опровергава от обстоятелството, че са извършвани прихващания по Споразумение за прихващане от 15.12.2020г (л.204), сключено между „"Т. К." Е••• и "Р. - П. " А•. Действително от заключението на вещото лице по изслушаната съдебно-счетоводна експертиза се установява, че от задълженията на „"Т. К." Е••• към "Р. - П. " А• в размер на 301 568, 00 лева следва да се приспадне сумата на изплатените заплати на персонала, назначен в "Р. - П. " А• в размер на 234 766, 32 лева. които в периода от 15.03.2020г. до 01.12.2020.г са изплащани периодично от „"Т. К." Е•••.

От една страна съгласно установената трайна практика на ВАС (Решение № 1850/19.02.2015 г. по адм. д. № 5870/14 г. на ВАС, Решение № 1867/14.02.2017 г. по адм. д. № 1353/16 г. на ВАС, Решение № 7624/16.06.17 г. по адм. д. № 9072/16 г. на ВАС и решение № 6266/15.05.2018 г. по адм. д. № 4336/18 г. на ВАС), решаващият орган е направил обоснован извод, че дори и да е налице прихващане, то липсата на плащане в пари на цената с включения в нея ДДС, е обстоятелство, указващо на знание у получателя, че дължимият данък няма да бъде внесен. След като купувачът не е платил на доставчика, то получателят по доставката, не би следвало да се очаква доставчикът да внесе начисления ДДС по сделката в републиканския бюджет според решаващия орган.

От друга страна плащането по доставки не е част от фактическия състав на чл.177 от ЗЗДС, съдържащ условията за реализиране солидарната отговорност на получателя.

За пълнота следва да се посочи, че принципната допустимост на института на солидарната отговорност и съответствието му с Директива на Съвета 2006/112/ ЕО е потвърдена с решение на Съда на ЕО по дело С-384/04, където Съдът посочва, че чл. 21, ал. 3 от Шеста директива (отм.); , сега чл. 205 от Директива на Съвета 2006/112/ЕО/ съгласно таблицата за съответствие, съставляващо Приложение ХІІ/, позволява законодателство, предвиждащо, че данъчно задължено лице, на което са доставени стоки или услуги, и което е знаело или е имало разумни причини да подозира, че част или целият ДДС, дължим във връзка с тази доставка, или всяка предходна или бъдеща доставка, няма да бъде платен, е солидарно отговорно за неплатения данък. В този смисъл в диспозитива на решението си Съдът постановява, че подобно законодателство не противоречи на общностното право, като обаче подчертава, че уредбата следва да спазва принципите за правна сигурност и пропорционалност. Тези принципи, от своя страна, следва да се приеме, че в случая са спазени.

По отношение на правната сигурност и добросъвестността многократно в своите решения съдът е посочвал, че данъчно задължено лице, което действа добросъвестно и вземайки всички възможни разумни мерки, за да се увери, че не участва в ДДС злоупотреба, не може да бъде държано отговорно за евентуално извършена злоупотреба от други лица по веригата на доставките. Така например в решение по обединени дела С-354/03, С-355/03 и С-484/03 Съдът подчертава, че отчитане намерението (с други думи добросъвестността) на друг търговец, различен от данъчно задълженото лице, включено в същата верига на доставка или възможен измамен характер на друга сделка от веригата, предходна или следваща, би било в противоречие с целите на общата система на ДДС. В решението си по обединени дела С-439/04 и С-440/04 Съдът особено подчертава: "ясно е, че търговците, които вземат всички мерки, които са необходими, за да гарантират, че техните сделки не са свързани с измама, независимо дали това е измамно избягване на ДДС или друга измама, трябва да могат да разчитат на законността на тези сделки, без риск да загубят правото си на приспадане.. ". В т. 59 и т. 61 от същото решение се подчертава, че въз основа на обективни фактори се извършва преценка относно това, дали данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че със своята покупка, е участвало в сделка, свързана с измамно избягване на ДДС. В тази връзка следва да се посочи и решението на Съда по дело С-271/ 06, където е посочено, че споделянето на риска от злоупотреба, извършена от трета страна, между данъчно задълженото лице и данъчната администрация, следва да се спазва принципът на пропорционалността, като ще бъде очевидно непропорционално да бъде държано отговорно данъчно задължено лице за неплатен данък, причинен от злоупотребителни действия на трети страни, върху действията на които данъчно задълженото лице не е могло по никакъв начин да повлияе. От друга страна, Съдът обаче постановява, че не противоречи на общностното право да се изисква от данъчно задълженото лице да предприеме всяка разумна стъпка, която да осигури него самото, че предприетата от него сделка няма да има за последствие участие в отклонение от данъчно облагане. Следователно, обстоятелството, че данъчно задълженото лице е действало добросъвестно и е предприело всяка разумна мярка в рамките на собствените си възможности, са важни предпоставки за решаване на въпроса, следва ли лицето да бъде държано отговорно.

Или иначе казано, за да бъде приложен институтът на солидарната отговорност, обоснован на общото положение, че отговорното лице е знаело или е било длъжно да знае, следва точно това отговорно данъчно задължено лице, а не друго лице, да може да бъде упрекнато, че не е действало добросъвестно или с грижата на добрия търговец към собствените си работи.

При посочената като установена по делото фактическа обстановка и при така даденото тълкуване на приложимите правни норми, съобразно и принципните положения, установени от практиката на Съда на Европейския съюз, в конкретния случай съдът намира, че правилен и обоснован е изводът на органите по приходите, че „"Т. К." Е•••, в качеството си на получател по облагаеми доставки е "знаел", че ДДС по тях няма да бъде ефективно внесено в бюджета от доставчика му.

С оглед на изложеното, съдът намира, че РА, с който е ангажирана отговорността на дружеството-жалбоподател по чл.177 от ЗДДС по доставките, документирани с фактури №0...09499 от 29.05.2020г.; №0...09500 от 30.06.2020г.; №0...09501 от 27.07.2020г.; №0...09502 от 24.08.2020г. и №0...09503 от 29.09.2020 г. издадени от "Р. - П. " А• за данъчни периоди от м. 05.2020 г. до м. 09.2020 г. за невнесен от доставчика ДДС в общ размер на 41 929, 83лв. е законосъобразен и подадената против него жалба ще следва да се отхвърли.

Що се отнася до определените задължения за лихви в размер на 5 694, 73 лева, начислени във връзка с вменената солидарна отговорност, съдът намира, че такива се дължат и това е така, тъй като разпоредбата на чл. 177, ал. 1 от ЗДДС е специална спрямо общите разпоредби на ЗДДС, установяващи задължението на доставчика за заплащане на ДДС, поради което същата не подлежи на разширително тълкуване. В нея е регламентирана солидарната отговорност на получателя по доставката при наличие на изчерпателно изброените предпоставки, но не е изключено приложението на специалната, спрямо чл. 126, ал. 2 от ЗЗД норма на чл. 16, ал. 3 от ДОПК, очертаваща обхвата на отговорността на задълженото лице по чл. 14, т. 3 от ДОПК. Същата предвижда, че отговорността му обхваща данъците и задължителните осигурителни вноски, лихвите и разноските за събирането им, поради което не може да се приеме, че солидарната отговорност по чл. 177, ал. 1 от ЗДДС е ограничена само до размера на "дължимия и невнесен данък". Досежно публичните задължения е неприложимо типичното за облигационните правоотношения относително действие на солидарността, поради което и по аргумент от специалната норма на чл. 16, ал. 3 от ДОПК, забавата на доставчика поставя в забава и получателя. В резултат на това, солидарно отговорният получател по доставката отговаря не само за главното задължение за ДДС на доставчика, но и за акцесорното задължение за обезщетение за забавено изпълнение в размер на законната лихва върху главницата, считано от началото на забавата до датата на издаване на оспорения РА.

На основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК на НАП, следва да се присъди възнаграждение за юрисконсултска защита, в размер на 4 460 лева на основание чл.7, ал.2, т.4 във връзка с чл. 8, ал. 1 от Наредба № 1 от 9.07.2004 год. за минималните размери на адвокатските възнаграждения.

Водим от горното и на основание чл.160, ал.1 от ДОПК, съдът