Решение № 457 от 1.10.2012 г. на Административен съд - Велико Търново по дело № 522/2012 г.

Производството е по реда на чл.145 от АПК вр. с чл.15, ал.7 от ППЗАДС. Жалбоподателят „Арсис” ООД – Плевен обжалва решение №АА47/0002 от 27.04.2012 г. на началника на митница Свищов в частта му, с която е отказано вписване в издадено на жалбоподателя удостоверение за освободен от акциз краен потребител за енергиен продукт минерален терпентин с код по КН 2710 12 21 за производството на разредителите „АМВ”, „МРТ” и газ за осветление. В жалбата, както и в представената по делото писмена защита на процесуалния му представител адв.З. се поддържа, че решението е материалноправно незаконосъобразно, издадено е при съществено нарушение на административнопроизводствените правила и е в разрез със законовата цел. Жалбоподателят сочи в тази връзка, че решението е в противоречие с Директива 2003/96/ЕО на Съвета от 27.10.2003 г. относно преструктурирането на правната рамка на Общността за данъчно облагане на енергийните продукти и електроенергията, чл.24, ал.2, т.4 от ЗАДС, както и на чл.2, чл.13 и др. от ЗАДС. Освен това поддържа, че при издаването на решението са нарушени разпоредбите на чл.19, ал.3 и ал.4 от ЗАДС и респ. на чл.15 и чл.16 от ППЗАДС, тъй като са били изпълнени всички процесуални изисквания за издаването на удостоверението така, както е поискано първоначално. Поддържа, че аргументът на митниците да издадат исканото удостоверение в целия претендиран обхват е незаконосъобразен. Изискването от митниците документи според жалбоподателя са били предоставени и то неколкократно (разходни норми, декларации за съответствие, анализни свидетелства, технически спесификации и прочие). Въпреки това и независимо от него жалбоподателят поддържа, че отказа да се издаде удостоверението е незаконосъобразен и поради това, че ответникът очевидно е приел, че продуктът ще се използва за производство на необлагаеми с акциз стоки – безири и разредители – продукти, които съгласно чл.13 от ЗАДС и посочената по-горе Директива не са акцизни, което е изискването на чл.24, ал.2, т.4 от ЗАДС и е единствено меродавното такова. Затова не е и налице основание за отказване на вписването в удостоверението на акцизния продукт минерален терпентин с код по КН 27101221. Допълнително аргументира, че крайните продукти, в които ще се влага енергийният продукт терпентин, представляват химически смеси по смисъла на ЗЗВВХВС и Регламент (ЕО) №1907/2006 на Европейския регламент и на Съвета от 18.12.2006 г. Претендира направените по делото разноски. Ответникът – началникът на Митница Свищов, чрез процесуалния си представител оспорва жалбата, като сочи, че тя е неоснователна и недоказана. Моли съда да потвърди решението му в оспорената му част. Жалбата, като подадена в срок, от легитимирано лице, против подлежащ на оспорване акт в частта му, която е неблагоприятна за оспорващия, е допустима за разглеждане по същество. Съдът, като взе предвид становищата на страните и представените по делото доказателства, приема за установено следното: С оспорената част на решението на жалбоподателя, във връзка с негово искане, е отказано да се впише в издаденото удостоверение за освободен от акциз краен потребител използването на енергиен продукт, представляващ минерален терпентин с код по КН 2710 12 21 за производството на продуктите Разредител „АМВ”, Разредител „МРТ” и газ за осветление, поради непредставяне в срок на документи, уточняващи допълнителните суровини, които ще се ползват при производството на разредители. С искане, вх.№124/13.01.2012 г. жалбоподателят е поискал от ответника на основание чл.24 от ЗАДС да му бъде издадено удостоверение за освободен от акциз краен потребител, като е посочил в него, че енергийният продукт ще се използва за влагането му в производството на покрития, използвани за боядисване (безири) и за производството на други сложни органични разтворители и разредители, препарати за премахване на лакове – разредители за бои и лакове, а самия енергиен продукт, за който се иска освобождаването от акциз представлява минерален терпентин с код по КН 27101221. В искането са описани годишните прогнозни количества, които ще се потребяват, материалната отчетност, която ще се води по отношение на продукцията и на ниво обект за производството, видове получени продукти по доставчик и стойност, максималния производствен капацитет, търговското наименование на произвежданите продукти и кодовете им по КН, максималния складов капацитет. Към искането са били приложени и други доказателства и документи, подробно описани в самото него. Във връзка с това искане, ответникът на 24.01.2012 г. е изпратил писмо на жалбоподателя, в което е посочил, че то страда от нередовности, които според него се изразяват в следното: не е представена технологична схема на производствения процес, няма заверено копие на обяснителната записка, изготвена от друг търговец, относно технологичния процес при производството на разредители, посочените допълнителни суровини не съответстват на разходните норми, описани в искането, не е представено заверено копие на план за обекта с обозначени местоположения и предназначения на оборудването, тъй като приложеното не било заверено, няма информационни листи за безопасност и опаковъчни листи на произведените продукти, както и технически спесификации и анализни свидетелства на суровините (терпентин, ароматен разтворител, разтворител ТБА), в приложената фирмена техническа спесификация за продукта разредителен газ относно технологията на производството е посочено, че същата имала определени параметри (вкл. органични разтворители), а в приложената разходна норма е посочен само минерален терпентин, не било представено заверено копие на наемен договор и не ставало ясно кое е лицето, утвърдило разходните норми за суровините на продукцията. От това изявление става ясно, че ответникът е приел, че не са представени посочените в чл.14, ал.3, т.12 от ППЗАДС документи, като това според него представляват отстраними нередности по смисъла на чл.15, ал.3 от ППЗАДС. Впрочем от отговора му се установява, че са изискани и документи за обстоятелства, за които няма нормативно изискване за представянето им (план на обекта, информационни листи за безопасност, анализни сертификати и прочие). Съответно, на 28.02.2012 г., с нарочно писмо жалбоподателят е релевирал, че до провеждането на текущата процедура не е бил уличен или заподозрян като субект, потребяващ енергиен продукт за цели, различни от посочените в предходните издавани му удостоверения, обяснил е каква е основната му икономическа дейност според класификатора за тях, приложил е разрешение за ползване на цех за производство и разфасоване на безири и разредители, заверено копие от протокол, обр.16 за установяване на годността за ползване на посочения обект, описание на технологичния процес при производството на безири и разредители, заверено копие на технологичната схема на производствения процес за производството на тези продукти, разходни норми, максимална стойност на технологичните загуби на безири и разредители, заверено копие на план на обекта с обозначени местоположение и предназначение на помещенията и оборудването, информационни листи за безопасност на безири и разредители, технически спесификации и анализни свидетелства на енергийния продукт (минерален терпентин), суровината ароматен разтворител, суровината разтворител ТБА, заверено копие от договор за наем, заверени копия от номенклатурата на енергийните продукти, заверено копие на свидетелство за регистрация на марка от патентното ведомство и образци от етикети на произвежданата продукция. Впрочем посочените документи, като част от преписката са приети като доказателства по настоящото дело. Междувременно, на 08.02.2012 г. началника на МБ Плевен при ТМУ Свищов е изпратил писмо до жалбоподателя посочвайки, че е необходимо на основание чл.15, ал.1 от ППЗАДС да се проведе производствен експеримент. В отговор жалбоподателят е аргументирал, че такова действие не е дефинирано в Правилника и е уведомил бюрото, че на 22.02.2012 г. в обекта ще са налични количества както от суровината, представляваща енергиен продукт, така и от крайната продукция, в която тя се влага. Съответно, от протоколите за вземане на проба се установява вземането на проби от терпентина, безири, разредители МРТ и АМВ и газ за осветление. Дружеството отново е приложило документи към така взетите проби, описани в нарочен опис (л.56 от делото). Впоследствие срещу вземането на пробите е депозирано и възражение (л.59), чиито смисъл е, че не е спазено изискването контролът да се приложи само по отношение на продуктите, които са в наливно състояние (чл.14, ал.4 от ЗАДС) при вземането на пробите, като са приложени и справки за наличността на безирите към 22.02.2012 г. в опаковки от 0, 9 л., както и справка за продажбите на разредители за два периода. На 13.03.2012 г. ответникът в свое писмо до жалбоподателя е посочил, че в описанието на технологичния процес за производството на разтворители, допълнителните суровини не съответстват на разходните норми за двата вида разредители АМВ и МРТ. Следва обаче изрично да се подчертае, че по делото няма експертиза на ЦМЛ към АМ или на друг компетентен орган, която да установява съотношението между влаганите в производството енергиен продукти и останалите суровини или обстоятелството, че взетите проби установяват, че крайният продукт съдържа само и единствено енергийния продукт или представлява по параметрите си моторно гориво или гориво за отопление (арг. от чл.24, ал.1, т.3 и чл.24, ал.2, т.4 от ЗАДС). Не се навеждат и такива твърдения от страна на ответника, а и от мотивите на оспореното решение се установява, че според него аргумент за отказа да се издаде удостоверението в претендираните от жалбоподателя параметри е различието между първоначално представената разходна норма за разредителя на газ от една страна и различието в допълнителните суровини между описаното в технологичния процес за производството на АМВ и МРТ и предоставените от фирмата разходни норми. Това е прието и като основание по чл. 15, ал.5 от ППЗАДС за отказа за издаването на удостоверението в целия му обхват. В открито заседание по инициатива на жалбоподателя съдът прие допълнителни доказателства, без възражения от ответника. Отново са представени спесификации, анализни свидетелства, справка за продажбите на промишлени продукти за 2011 г., регистри на сметката, по която се отчита продукцията, на сметката, по която се отчитат вземанията от клиенти, искания за от отпускане на СМЦ, фактури на доставчици и на получатели на продукцията на жалбоподателя, информационни листи и прочие. От така предстванетие допълнително документи значение за процесният случай имат счетоводните такива, както, писмото на АМ и констативния протокол на МОСВ. Обжалваният индивидуален административен акт е издаден от компетентен орган по чл. 14, ал. 1 ППЗАДС, вр. с чл. 24, ал. 4 ЗАДС, в писмена форма, съдържа реквизитите, предвидени в чл. 15, ал. 4 ППЗАДС. Не се констатираха съществени нарушения на административно-производствените правила при издаването на процесното решение. При издаването на решението, ответникът е съобразил процедурата, разписана в чл.14 и чл.15 от ППЗАДС и по конкретно правилата на чл.15, ал.1 и ал.2 от този нормативен акт. В процесният случай правилно митницата е упражнила правомощието си да вземе проби по реда на чл.15, ал.2 от ЗАДС. Тази разпоредба дава дискреция на органите на митницата с оглед на установяването на съдържанието на акцизните стоки в крайния продукт и/или за определяне на кода по КН на този продукт, да вземе проби от него. Следва обаче да се посочи за яснота на ответника, че разпоредбата не е случайна и преследва определена цел – да се елиминира опасността от липсата на енергиен продукт в крайния такъв с оглед на потенциалната възможност да се избегне заплащането на акциз върху този енергиен продукт. Допълнително, за тази цел правилника изисква (в чл. 14, ал. 2, т.6 от него) да се представя материална отчетност в аналитичен вид, която да позволява счетоводно проследяване на формирането на себестойността на определената продукция с оглед на разходите най – вече за суровините, които служат за овеществяването и. Решението е и формално законосъобразно, тъй като съдържа фактите и обстоятелствата, които ответникът е приел за установени, и които според него обуславят приложеното от него право. Съдът обаче преценява решението, в оспорваната му част, за материално-правно незаконосъобразно. Съгласно разпоредбата на чл.2, §1, б) от Директива 2003/96/ ЕО на Съвета от 27.10.2003 г. относно преструктурирането на правната рамка на Общността за данъчно облагане на енергийните продукти и електроенергията (която за краткост в настоящото решение ще се упоменава като Директивата) за целите на настоящата директива терминът „енергийни продукти” се отнася за продукти, които са с кодове по КН от 2701 до 2702 и от 2704 до 2715. В настоящият случай няма спор, че продуктът с наименование „минерален терпентин” е с код по КН 27101125 – т.е. попада в обхвата на тази дефиниция. Според чл.2, §3, прдл. първо от Директивата когато енергийните продукти са предназначени за използване, предлагани за продажби или използвани като моторно гориво или гориво за отопление, различни от онези, за които в настоящата директива е определено ниво на облагане с данъци, те се облагат в зависимост от употребата със ставката, определена за еквивалентното гориво за отопление или моторно гориво. Т.е. разпоредбата извън изрично предвиденото в самата нея изключение предвижда, че когато един енергиен продукт е предназначен, използва се или се предлага за продажба като горива (моторно или за отопление), то следва той да се обложи данъчно така както би се обложило съответното гориво. Все пак, директивата в чл.2, §4 сочи, че нейните разпоредби не се отнасят до б) следните приложения на енергийни продукти и електроенергия: - енергийните продукти, използвани за цели, различни от моторни горива или горива за отопление. Т.е. изключението на нормите на директивата се отнася именно за енергийните продукти, определени като такива за целите на прилагането и, които се използват (т.е. фактически са предназначени) за цели, различни от посочените горива. Т.е. не трябва тези енергийни продукти като краен резултат от потребяването им да служат за моторно гориво или за гориво, предназначено за отоплителни инсталации. Това е единствено възможният смисъл на посочените разпоредби на директивата. В ЗАДС материалноправният режим на освобождаванията на акцизните стоки, представляващи енергийни продукти е уреден в чл.24 от ЗАДС. По отношение на конкретният енергиен продукт и релевантни са разпоредбите на чл.24, ал.1, т. 3 от ЗАДС и на чл.24, ал.2, т. 4 от ЗАДС. Според втората разпоредба освобождават се от облагане с акциз енергийни продукти, използвани за цели, различни от моторно гориво или гориво за отопление. Посоченият текст коректно транспонира по – горе разписаното в директивата изключение и касае освобождаването от акциз, поради което следва да се тълкува по същия начин – енергийният продукт се освобождава от акциз, когато се използва (т.е. фактически е предназначени) за цели, различни от посочените горива. Като всяко изключение от принципа и това изключение следва да се тълкува стриктно и по-скоро стеснително. Затова по аргумент за противното, следва да се приеме, че само когато се констатира използването на определен енергиен продукт (а в случая процесния терпентин) като моторно гориво или като отоплително гориво, той подлежи на акцизно облагане в съответствие с общия принцип на директивата и на чл.2, т.3 вр. с чл.13 от ЗАДС. Към момента на предявяване на искането, до момента на издаване на процесното решение процедурата по предявяване на искането, окомплектоването му с релевантни документи и издаването на удостоверение или решение за отказ е била разписана в разпоредбите на чл.13 – чл.21 от ППЗАДС, като понастоящем тази процедура е уредена на законово ниво в разпоредите на чл.24а – 24ж от ЗАДС (които са в сила от 17.07.2012 г., ДВ, бр. 54 от 2012 г.). Настоящата инстанция намира, че всички изискуеми се по чл.14, ал.2 и ал.3 и ал.4 от ППЗАДС са били представени от жалбоподателя в резултат на процедурата. По – специално, с оглед на писмото на митницата от 24.01.2012 г. са отстранени претендираните нередовности по т.12 от разпоредбата на чл.14, ал.3 от ППЗАДС. Изпълнено е иизискването на чл.13, ал.3 от Правилника, тъй като са приложени анализни сертификати на продуктите, в които ще се влага акцизната стока. Следва да се посочи, че в правилника, а понастоящем и в закона, няма изискване за конкретното съдържание на документа, с който претендиращия освобождаването трябва да установява разходни норми по повод на конкретната суровина, представляваща енергийния продукт, който ще се потребява за различни от горивата цели. Посочените изисквания на закона понастоящем, както и на правилника към момента на издаването на решението, следва да се тълкуват във връзка си нормата на чл.15, ал.1 и ал.2 от ППЗАДС, респ. чл. 24б, ал.1 от ЗАДС и с оглед на материалноправните норми на директивата и закона, както и с оглед на целите им. Т.е. процедурата е разписана с цел да се установи от митницата, че освободените от облагане с акциз на конкретните стоки – енергийни продукти ще се ползват за всякакви други цели, освен изрично посочените. Затова в чл.15 от ЗАДС са разписани минималните проверки, които следва да се осъществят от митницата, като техният смисъл е да се установи възможността на оператора да влага акцизната стока в дейностите, за която тя му е необходима от една страна и невъзможността тези продукти да се използват за моторно гориво или за гориво за отопление. Дружеството е описало подробно технологичния процес за производство, приложило е и разходни норми на суровините, необходими му за съответните крайно продукти, приложило е и извадки от счетоводната си система, от които документи се установяват изписването от склада на суровините и влагането им в производството на конкретните продукти, съответно формирането на тяхната себестойност. Не е случайно и изискването за взимане на проби, разписано в чл.15, ал.2 от ППЗАДС, а понастоящем в чл. 24б, ал.2 от ЗАДС. Целта на взимането на тези проби е да се установи наличието на акцизната стока в крайния продукт (с оглед на евентуалната възможност за липсата му) от една страна и от друга страна класифицирането на този продукт в КН с оглед на потенциалната възможност той също да се обложи с акциз. Това означава, че тази проверка касае добросъвестността на лицето, което претендира освобождаването, с оглед на действителните цели, за които то ще ползва енергийния продукт. Не случайно в тази връзка в писмо рег.93/2038/10.12.2009 г. на ЦМУ е посочено, че издаването на удостоверения за освободен от акциз краен потребител става след получаване на становище от ЦМЛ при АМ. Целта е именно тази – да се установи наличието на акцизната стока в крайния продукт, тъй като спестяването му дава възможност на оператора да го използва за целите, забранени от закона и директивата. Затова основният спорен въпрос по делото е дали заявеният продукти е такъв по чл.24, ал.2, т.4 ЗАДС - "енергийни продукти, използвани за цели, различни от моторното гориво или гориво за отопление" и ако не е, дали функционално са използваеми за моторно гориво, респ. за гориво за отопление. Според кода на този продукт по КН /2711/ и на основание чл. 13, ал. 1, т. 2 ЗАДС, същият може да се определи като "енергиен продукт" по смисъла на закона. Несъмнено, съгласно представения протокол за установяване на годност на строеж се установява, че този строеж функционално е предназначен за производство и разфасоване на безири и разредители, като в този протокол е описан и технологичния процес при тази дейност. Представено е и заверено копие на технологичната схема на производствения процес при производството и разфасоването на безири и разредители и са представени разходните норми за тези продукти. С оглед на вече посочените разпоредби на правилника, тълкувани през призмата на изискването на закона и директивата, следва да се приеме, че визираните в чл. 15, ал.3 от ППЗАДС нередности следва да имат резултативно измерение, т.е. те обективно да установяват, че използването на твърдяната технология и оборудване, както и влагането на акцизния продукт всъщност ще доведат до възможността да се произвежда гориво (моторно или за отопление), което да се потребява от оператора или да се реализира в това му именно качество, т.е. тази нередност следва да доведе до невъзможността за прилагане на материалноправните изисквания на посочените разпоредби, като в това отношение аргументи могат да се почерпят и от разпоредбата на чл.20, ал.2, т.19 от ЗАДС. В случаят основният мотив на ответника е твърдяно несъответствие в представените нови разходни норми за продукта разредител газ, което е ирелевантно, след като няма твърдение, че крайният продукт ще се използва като гориво за отопление (по арг. от чл.4, т.37 от ЗАДС) или като моторно гориво или представлява също енергиен продукт, подлежащ на облагане с акциз. Другият мотив за отказа също е необоснован, тъй като какви и колко допълнителни суровини се влагат в крайния продукт само по себе си е ирелевантно, доколкото влагането им не води до използваемостта на крайния продукт за целите, които изключват освобождаването и които са разписани в материалноправното изискване на чл.24, ал.2, т.4 от ЗАДС. Посоченото всъщност се подкрепя и от пасивното процесуално поведение на ответника. В негова тежест бе да установи използваемостта на крайните продукти за посочените цели или като също такива енергийни продукти, представяйки например експертиза на ЦМЛ към АМ, от която да се установяват тези обстоятелства (в какъвто смисъл е и цитираното указание на агенцията). Видно от счетоводните записвания и хронологиите на сметките, по които се отчита формирането на себестойността на продукцията, представляваща разредители, както и от сметките, по които се отчита прихода от продажбата на тази продукция, които не бяха оспорени, процесните разредители се продават именно като такива, като във формирането на себестойността им участва акцизния енергиен продукт - минерален терпентин. Именно поради това неправилно непредставянето на уточнение по твърдените несъответствия не представлява нередовност по разума на чл. 15, ал.3, респ. ал.5 от ППЗАДС, като в този случай ответникът действа в условията на обвързана администрация, като е длъжен да издаде исканото удостоверение и то в претендирания обем - арг. от чл.15, ал.6 от ППЗАДС. Жалбата е основателна и следва да се уважи. Предвид изложените фактически и правни съображения, обжалваният административен акт следва да бъде отменен като незаконосъобразен на основание чл. 146, т. 4 от АПК. При условията на чл. 173, ал. 2, предл. трето от АПК, във вр. с чл. 15, ал. 3 от ППЗАДС, делото като преписка следва да се върне на началника на Митница - Свищов за ново произнасяне по искането на жалбоподателя при спазване на указанията по тълкуването и прилагането на ЗАДС и ППЗАДС, дадени в мотивите на настоящото решение. Разноски при това ще се следват за жалбоподателя в целият им претендиран и доказан размер. Водим от изложеното, Административният съд – В. Търново, шести състав,